Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11 мая 2017 г. N Ф08-2851/17 по делу N А53-14534/2016

г. Краснодар

11 мая 2017 г.

Дело N А53-14534/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 03 мая 2017 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 мая 2017 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Донской камень" (ИНН 6148556263, ОГРН 1066148001468) - Низовцева В.В. (доверенность от 01.01.2017), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области (ИНН 6147030005, ОГРН 1096147000212) - Голевой Т.Ю. (доверенность от 02.05.2017), Дьяченко О.А. (доверенность от 02.05.2017) и Харенко Г.В. (доверенность от 02.05.2017), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Донской камень" на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2017 по делу N А53-14534/2016 (судьи Герасименко А.Н., Емельянов Д.В., Сулименко Н.В.), установил следующее.

ООО "Донской камень" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 22.01.2016 N 12ДСП о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 28.11.2016 (судья Штыренко М.Е.) заявленные обществом требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение инспекции от 22.01.2016 N 12 ДСП в части доначисления 19 796 591 рубля налога на прибыль, 3 044 852 рублей пеней и 494 914 рублей штрафа, как несоответствующее требованиям Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Отменены обеспечительные меры, принятые определением суда от 10.06.2016.

Поставленным Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2017 решение Арбитражного суда Ростовской области от 28.11.2016 отменено в обжалуемой части, а именно: в части удовлетворения требований общества, а также в части взыскания с налогового органа в пользу общества расходов по возмещению государственной пошлины в размере 6 тыс. рублей. В удовлетворении заявленных обществом требований отказано. Судебный акт мотивирован тем, что доначисление налога на прибыль является законным и обоснованным.

В кассационной жалобе общество просит отменить постановление суда апелляционной инстанции от 13.02.2017, оставить в силе решение суда первой инстанции 28.11.2016. По мнению подателя жалобы, выводы суда апелляционной инстанции не соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. Как считает общество, оно правомерно приняло на расходы в целях исчисления налога на прибыль за 2013 год сумму начисленного вознаграждения в размере 113 199 420 рублей. Кроме того, договор на оказание услуг по управлению от 19.12.2012 не является формальным, поскольку представленными в материалы дела доказательствами подтверждается реальность сделки на сумму оплаченных услуг по управлению. Также общество считает, что судом апелляционной инстанции нарушены нормы процессуального права, в связи с отказом обществу в удовлетворении ходатайства об отложении судебного разбирательства, поскольку дополнение к апелляционной жалобе, представленное налоговым органом, вручено обществу за 10 минут до назначенного времени заседания в суде апелляционной инстанции и налоговый орган не представил доказательств невозможности их представления в суд первой инстанции.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить жалобу без удовлетворения, ссылаясь на соблюдение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального законодательства.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению ввиду следующего.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц за период с 01.12.2012 по 31.08.2014, налога на добычу общераспространенных полезных ископаемых за период с 01.10.2012 по 31.08.2014 и налога на добавленную стоимость за период с 01.10.2012 по 30.06.2014.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 24.07.2015 N 31 и вынесено решение от 22.01.2016 N 12ДСП о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением обществу доначислены 5 467 684 рубля налога на добавленную стоимость, 1 274 253 рубля пеней по налогу на добавленную стоимость, 124 279 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость, 19 796 591 рубль налога на прибыль, 3 044 852 рубля пеней по налогу на прибыль и 494 914 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса по налогу на прибыль.

Не согласившись с решением налогового органа от 22.01.2016 N 12 ДСП, общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 29.04.2016 N 15-15-1125 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Считая решение инспекции от 22.01.2016 N 12ДСП незаконным, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Суд апелляционной инстанции посчитал выводы суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований ошибочными и отменил решение суда первой инстанции, отказав обществу в удовлетворении заявленных требований в указанной части. При этом суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Подпунктом 18 пункта 1 статьи 264 Кодекса установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на управление организацией и ее отдельными подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией и ее отдельными подразделениями.

Как установил суд, налоговая инспекция не приняла для целей исчисления налога на прибыль расходы общества по оплате оказанных управляющим - индивидуальным предпринимателем Коротковым Д.А. услуг по осуществлению деятельности в качестве единоличного исполнительного органа общества.

Изучив представленные в материалы дела документы, апелляционный суд установил, следующее.

Коротков Д.А. с 2006 года и в проверяемом периоде являлся директором и учредителем общества с размером доли участия 40%. Соучредителем общества выступал его родной брат Коротков В.А. (доля участия 40%) и Киреевин А.А. (доля участия 20%).

19 декабря 2012 года на внеочередном общем собрании участники общества приняли решения о досрочном прекращении полномочий директора общества Короткова Д.А. с 01.01.2013 и передаче полномочий исполнительного органа индивидуальному предпринимателю - управляющему; о назначении управляющим - индивидуального предпринимателя Короткова Д.А. на срок с 01.01.2013 по 31.12.2013, а также об утверждении условий договора на управление. Общество и индивидуальный предприниматель Коротков Д.А. заключили договор на оказание услуг по управлению от 19.12.2012 N 383 (далее - договор по управлению). Дополнительным соглашением от 23.12.2013 срок действия договора по управлению продлен до 31.12.2014.

В соответствии с договором управления Коротков Д.А. (управляющий) принял на себя обязательства по исполнению полномочий единоличного исполнительного органа общества за предусмотренное договором вознаграждение. Управляющий принял на себя руководство текущей деятельностью общества, за которое ему предусматривалась выплата основного и дополнительного вознаграждения. Стоимость основной ежемесячной оплаты услуг управляющего за выполнение функций единоличного исполнительного органа общества составляла 7% от объема реализации товаров, работ, услуг (выручки) с учетом налога на добавленную стоимость.

Для подтверждения реальности оказанных услуг в материалы дела общество представило акты на оказание услуг по управлению с расчетами суммы вознаграждения и реестры объемов отгруженной продукции.

Как установил суд, в 2013 году за услуги управления Короткову Д.А. общество начислило 113 199 420 рублей, из которых фактически выплатило всего 14 216 464 рубля.

Общество в 2013 году в целях исчисления налога на прибыль приняло на расходы всю сумму начисленного вознаграждения в размере 113 199 420 рублей. Однако по состоянию на 01.01.2014 у общества числилась кредиторская задолженность по индивидуальному предпринимателю Короткову Д.А. в размере 98 982 956 рублей.

Индивидуальный предприниматель Коротков Д.А. в проверяемый период применял упрощенную систему налогообложения.

Суд апелляционной инстанции, учитывая положения пункта 4 статьи 346.13, пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации, и указанные обстоятельства сделал обоснованные выводы о том, что Коротков Д.А. как предприниматель, находящейся на упрощенной системе налогообложения, получил возможность не включать начисленную, но не уплаченную обществом сумму вознаграждения в размере 98 982 956 рублей в доход и оставаться на упрощенной системе налогообложения, а общество получило возможность на указанную сумму уменьшить налогооблагаемую прибыль. В случае фактической выплаты заявленного вознаграждения, индивидуальный предприниматель Коротков Д.А. вынужден был бы перейти на общую систему налогообложения и исчислить налоги сопоставимые с размером заявленных обществом расходов.

В представленных обществом актах на оказание услуг по управлению отражено, что управляющий исполнил обязанности по руководству предприятием в полном объеме. При этом из актов следует, что Коротков Д.А. в 2013 году фактически исполнял те же самые функции, что и ранее в должности директора общества.

Суд апелляционной инстанции исследовал динамику роста доходов Короткова Д.А.. Так, в 2011 году доход составил 2 992 тыс. рублей (рост в 3 раза по сравнению с 2010 годом); в 2012 году - 15 234 тыс. рублей (10 млн. рублей заработная плата и 5 млн. рублей компенсационные выплаты при увольнении (рост в 3,5 раз по отношению к 2011 году); в 2013 году - 113 195 тыс. рублей (рост более чем в 10 раз). При этом фактические выплаты составили 14 216 тыс. рублей. Начисленное вознаграждение в полном объеме так и не было выплачено ни в 2014, ни в 2015 годах.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об обоснованности доводов налогового органа о том, что заключенный между обществом и индивидуальным предпринимателем Коротковым Д.А. договор по управлению составлен с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде искусственного роста затрат общества на управление в 2013 году.

Суд апелляционной инстанции исследовал довод общества о том, что невыплата управляющему вознаграждения в полном объеме вызвана необходимостью внесения лизинговых платежей. При этом суд, что по состоянию в 2012 году общество уже заключило лизинговые договоры, по которым уплачивало авансовые платежи, в 2013 году фактически оплатило более 200 млн. рублей. Таким образом, на момент заключения договора на оказание услуг по управлению и передачи полномочий директора управляющему обязанность по уплате лизинговых платежей уже существовала в значительном объеме и общество должно было ее учитывать.

При принятии обжалуемого судебного акта в части обоснованности установленного размера вознаграждения (7% от суммы выручки) суд первой инстанции руководствовался представленным в материалы дела экспертным заключением от 03.09.2015 N 0641/и.

При оценке заключения эксперта суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из правил оценки доказательств, закрепленных в частях 4 и 5 статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а именно: каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами; никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Суд апелляционной инстанции верно указал, что при составлении экспертного заключения эксперт не использовал ни сравнительный, ни доходный, ни затратный методы. Из экспертного заключения не представляется возможным определить, какие источники информации анализировал эксперт, при определении стоимости подобного вида услуг, что именно включали в себя анализируемые аналоги, какие виды работ и в каком количественном составе они выполнялись. В заключении эксперт просто констатировал, что финансово-экономическое состояние общества в 2013 году заметно улучшилось, прибыль заметно возросла, имеются все необходимые документы, подтверждающие реальное выполнение работ управляющего по управлению обществом в 2013 году.

В совокупности с указанными выше обстоятельствами суд апелляционной инстанции обоснованно принял во внимание также то, что в 2013 году общество увеличило штат сотрудников до 352 человек, а начисленное вознаграждение управляющему за 2013 год почти в два раза превышает размер чистой прибыли общества и превышает весь фонд оплаты труда на всех работников предприятия.

Суд апелляционной инстанции полно и всесторонне исследовал и надлежаще оценил довод общества относительно выплаты задолженности по услугам управления Короткова В.Д.

В доказательство оплаты задолженности перед управляющим, образовавшейся по состоянию на 01.01.2014, общество представило в инспекцию платежные поручения на общую сумму 44 020 153 рублей и соглашения о зачете встречных однородных требований от 21.11.2014 и 25.12.2014 на общую сумму 96 978 644 рубля. Однако письмом от 13.04.2015 N 298 общество сообщило, что данные соглашения и договоры представило ошибочно, поскольку 28.12.2014 года они расторгнуты, в подтверждение чего общество представило копии соглашений от 28.12.2014 о расторжении к договорам уступки прав требований от 24.10.2014 N 706-Ц, от 25.11.2016 N 802-Ц. Также из письма следует, что в последующем право требования задолженности общества перед управляющим передано последним ООО "Обуховский щебзавод", однако никаких документов в подтверждение этого не приложило.

В ходе проведения налоговым органом выемки документов доказательства уступки управляющим права требования ООО "Обуховский щебзавод" не обнаружены и общество их так же не представило в ходе проверки и рассмотрении жалобы в Управлении Федеральной налоговой службы по Ростовской области.

Однако при рассмотрении дела в суде в материалы дела общество представило: договор от 29.12.2014 N 20 об уступке права требования (цессии) и акт приемки-передачи векселя от 29.12.2014. При этом общество не обосновало причины невозможности представления данных документов ранее при проверке.

В соответствии с представленными документами Коротков Д.А. уступил ООО "Обуховский щебзавод" право требования задолженности общества в сумме 96 978 645 рублей, за которое ООО "Обуховский щебзавод" передал Короткову Д.А. простые собственные векселя на сумму 96 978 645 рублей со сроком погашения не ранее 29.12.2016 года.

Для проверки реальности заключенного договора инспекция у ООО "Обуховский щебзавод" истребовала информацию о расшифровке дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 01.01.2015 и 01.01.2016. Изучив представленные ООО "Обуховский щебзавод" письма от 27.10.2016 и 09.11.2016 с указанием дебиторской и кредиторской задолженности, а также бухгалтерские балансы общества за 2014 - 2015 годы, суд апелляционной инстанции установил, что соответствующие последствия, которые возникли бы при совершении операции по уступке права требования и передаче Короткову Д.А. векселей, в учете ООО "Обуховский щебзавод" не отражены. При этом полная расшифровка кредиторской задолженности ООО "Обуховский щебзавод" не представлена, а представленная в инспекцию ООО "Обуховский щебзавод" повторная информация, в которой изменена сумма дебиторской задолженности, никакими бухгалтерскими документами не подтверждена.

Суд апелляционной инстанции пришел к основанному на обстоятельствах дела выводу о том, что общество должно было знать о неотражении последствий заключения договора о переуступке прав требований в бухгалтерском учете и налоговой отчетности ООО "Обуховский щебзавод", поскольку общество в лице управляющего на основании доверенности от 19.06.2014 уполномочено представлять интересы ООО "Обуховский щебзавод" в отношениях с инспекцией по вопросу сдачи отчетности с правом подписи документов.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу о том, что заключение договора переуступки прав требований произошло с целью создания видимости погашения задолженности по услугам управления и создания видимости исполнения договора на оказание услуг по управлению со стороны общества.

В качестве обоснованности затрат по договору по управлению суд первой инстанции указал, что функции Короткова Д.А. как управляющего изменились, поскольку он стал выполнять функции по сокращенным должностям, о чем свидетельствуют показания работников общества. Однако, как следует из опросов работников, занимавших сокращенные должности, выполнение функций по курируемым направлениям данными работниками продолжилось. Новых функций, связанных с управлением, у Короткова Д.А. как у управляющего не появилось. Осуществление функций за сокращенные должности не подтверждается представленными в материалы дела актами оказанных услуг.

Что касается увеличения количества обработанных управляющим документов и подписанных приказов, то, как верно указывает суд, данный факт вызван в большей степени увеличением объемов производства. Значительное увеличение объемов производства и объемов заключаемых сделок происходило и в предыдущих периодах - 2010 - 2012 годах, когда Коротков Д.А. находился в должности директора. Учитывая изложенное суд обоснованно не усмотрел оснований полагать, что показатели финансово-хозяйственной деятельности увеличились по причине заключения с Коротковым Д.А. договора по управлению.

Довод общества о том, что оно перестало нести расходы на оплату труда лиц по сокращенным должностям, мотивировано отклонен судом апелляционной инстанции. Как установил суд, согласно с представленными в рамках рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции справками 2-НДФЛ общество несло расходы на оплату труда данных сотрудников и в 2013 году, поскольку они остались работниками общества.

Учитывая изложенное обоснованным является вывод суда апелляционной инстанции о том, что в 2013 году между Коротковым Д.А. и обществом продолжались фактически сложившиеся ранее взаимоотношения по руководству обществом, а договор на управление заключен с целью минимизировать налоговые обязательства общества по налогу на прибыль путем принятия на расходы начисленное вознаграждение управляющему. При этом суд апелляционной инстанции принял во внимание тот факт, что налоговый орган принял в состав расходов общества расходы на управление в размере, сопоставим с размером вознаграждения, выплаченным директору в 2012 году.

Суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из того, что факт взаимозависимости Короткова Д.А. и общества в совокупности с иными доказательствами свидетельствует о согласованности действий управляющего и общества, направленных исключительно на незаконную минимизацию налоговых обязательств данных лиц.

С учетом изложенного доначисление обществу налога на прибыль является законным и обоснованным.

Общество указало на то, что суд апелляционной инстанции необоснованно отказал обществу в удовлетворении ходатайства об отложении судебного разбирательства по причине представления инспекцией дополнения к апелляционной жалобе и приложенных к ней документов обществу незадолго до назначенного времени заседания в суде апелляционной инстанции, налоговый орган не представил доказательства невозможности их представления в суд первой инстанции. Суд апелляционной инстанции, отклоняя указанное ходатайство, исходил из того, что документы, представленные инспекцией (отчетность общества и управляющего), не могли быть неизвестны обществу. Из содержания материалов проверки, заявления, отзывов, представленных суду первой и апелляционной инстанций видно, что обстоятельства, которые подтверждаются данными доказательствами, заявлялись инспекцией на более ранних этапах рассмотрения спора и исследовались судом.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции не усматривает нарушения судом апелляционной инстанции пункта 3 статьи 8 и пункта 2 статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом разъяснений, содержащихся в абзаце 5 пункта 26 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", принятие судом апелляционной инстанции дополнительных доказательств не может служить основанием для отмены принятого им постановления.

Доводы кассационной жалобы общества направлены на переоценку доказательств, исследованных судом апелляционной инстанции в соответствии с требованиями Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и отклоняются судом кассационной инстанции.

Нормы права применены судом апелляционной инстанции правильно, процессуальные нарушения, влекущие безусловную отмену обжалуемого судебного акта (часть 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2017 по делу N А53-14534/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Дорогина

Судьи

Л.Н. Воловик Т.В. Прокофьева