Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21 августа 2017 г. N Ф08-5101/17 по делу N А53-21472/2016

г. Краснодар

21 августа 2017 г.

Дело N А53-21472/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 15 августа 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 августа 2017 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Дорогиной Т.Н. и Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ростовской области - Нескоромной Ю.В. (доверенность от 09.01.2017), Алатова Ю.С. (доверенность от 09.01.2017) и Сулацкого К.С. (доверенность от 09.01.2017), в отсутствие заявителя - индивидуального предпринимателя Швейко Ивана Михайловича (ИНН 613804307054, ОГРН 309617311200061), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания (почтовое уведомление N 350063 05 50352 5), в том числе посредством размещения информации в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Швейко Ивана Михайловича на решение Арбитражного суда Ростовской области от 19.01.2017 (судья Мезинова Э.П.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2017 (судьи Стрекачев А.Н., Емельянов Д.В., Шимбарева Н.В.) по делу N А521472/2016, установил следующее.

ИП Швейко И.М. (далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к МИФНС России N 3 по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 14.04.2016 N 119 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушении и N 14 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению.

Решением от 19.01.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 11.04.2017, суд удовлетворил заявленное предпринимателем требование о признании недействительным решения инспекции от 14.04.2016 N 119 в части привлечения к налоговой ответственности в размере 390 525 рублей 25 копеек. В удовлетворении остальной части заявленных предпринимателем требований суд отказал.

В части удовлетворения заявленного требования судебные акты мотивированы наличием смягчающих ответственность обстоятельств (заблуждение предпринимателя относительно освобождения обязанности по уплате НДС, совершение налогового правонарушения впервые), которые в силу статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) являются основанием для уменьшения назначенного предпринимателю штрафа.

В части отказа в удовлетворении заявленных требований судебные акты мотивированы тем, что предприниматель необоснованно заявил суммы налоговых вычетов по НДС, в состав которых включены, в том числе суммы НДС, приходящиеся на товары, операции по реализации которых не подлежат налогообложению НДС в соответствии со статьей 149 Кодекса; раздельный учет операций освобождаемых и не освобождаемых от НДС налогоплательщик не вел; в нарушение требований статей 165, 167 Кодекса одновременно с подачей налоговой декларации предприниматель не представил документы в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов. По результатам налоговой проверки декларации "Налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость" 2 квартал 2015 года в рамках статьи 88 Кодекса выявлено, что налогоплательщик в нарушение пункта 5 статьи 174 Кодекса несвоевременно представил в налоговый орган данную декларацию.

В кассационной жалобе предприниматель просит судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных им требований, принять новое решение об удовлетворении заявленных требований в полном объеме. Податель кассационной жалобы полагает, что суды неправильно применили нормы права, а выводы судов не соответствуют установленным по делу обстоятельствам. Налогоплательщик указывает, что он документально подтвердил право на применение налоговой ставки 0 процентов по декларации за 2 квартал 2015 года по экспортным операциям и применение соответствующих вычетов; предприниматель ввозил на таможенную территорию Российской Федерации детали памятников из природного камня "Габбро" и "Гранит", не относящиеся к похоронным принадлежностям, перечисленным в Перечне похоронных принадлежностей, утвержденном постановлением Правительства Российской Федерации от 31.07.2001 N 567, реализация которых освобождается от обложения НДС, в том виде, в котором они ввезены и реализованы российским покупателям. Налоговый орган допустил существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, установленной статьями 100, 101 Кодекса, по существу вышел за пределы предоставленных ему Кодексом полномочий по сбору и раскрытию доказательств.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит судебные акты оставить без изменения, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы с дополнениями и отзыва, выслушав представителей налогового органа, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной обществом уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2015 года, по итогам которой составила акт проверки от 20.11.2015 N 1120.

Рассмотрев материалы проверки и мероприятий дополнительного налогового контроля, возражения налогоплательщика инспекция приняла решения от 14.04.2016 N 119 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушении и N 14 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, отказав в возмещении 4 952 445 рублей НДС, начислив 152 443 рубля НДС, соответствующие суммы пеней и штрафа.

УФНС России по Ростовской области оставило апелляционную жалобу предпринимателя без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением.

Судебные инстанции всесторонне и полно исследовали фактические обстоятельства по делу, оценили представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и сделали правильный вывод об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных предпринимателем требований в обжалуемой им части. При этом судебные инстанции обоснованно руководствовались следующим.

Суды установили, что основанием для отказа в возмещении НДС и начисления предпринимателю соответствующих сумм налога, пеней и штрафа, явился вывод инспекции о необоснованном заявлении им сумм налоговых вычетов по НДС, в состав которых включены, в том числе суммы НДС, приходящегося на товары, операции по реализации которых не подлежат налогообложению НДС в соответствии со статьей 149 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 и подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав; ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Согласно подпункту 8 пункта 2 статьи 149 Кодекса не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также реализация похоронных принадлежностей (по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации).

В соответствии с Перечнем похоронных принадлежностей, реализация которых освобождается от обложения налогом, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.07.2001 N 567 (далее - Перечень похоронных принадлежностей) к похоронным принадлежностям отнесены погребальный венчик, гудра (головной убор с бахромой), гроб, в том числе цинковый, закрутка для гроба, ручка на гроб, цинковый вкладыш, венок, ветка, гирлянда, корзина с цветами, выполненная специально для проведения обряда похорон, каркас для венка, подставка для венка, крест на гроб, капсула для праха, лента траурная, нарукавные повязки, подушка в гроб, подушка орденская, покрывало в гроб, покрывало или ковер на гроб, постамент погребальный, рушники погребальные, ритуальная одежда и белье для усопшего, тапочки, тахрихим (саван), спецмешок или пакет для усопших, ящик транспортировочный, крест на могилу, опора под крест, памятники и другие надгробные сооружения, урна для захоронения, трафарет на могилу.

Таким образом, льгота в виде освобождения от налогообложения НДС применяется в отношении принадлежностей, изготовленных и предназначенных специально для оказания ритуальных услуг и проведения обряда похорон.

Согласно пункту 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии с решением от 16.07.2012 N 54 Совета Евразийской экономической комиссии "Об утверждении единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза и единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза" товарная позиция 6802 содержит описание товара - "Камень обработанный (кроме сланца) для памятников или строительства, и изделия из него, кроме товаров товарной позиции 6801; кубики для мозаики и аналогичные изделия из природного камня (включая сланец) на основе или без основы; гранулы, крошка и порошок из природного камня (включая сланец) искусственно окрашенные".

На основании пункта 2.6.1 ГОСТа - Р53107-2008 "Услуги бытовые. Услуги ритуальные. Термины и определения", утвержденного приказом Ростехрегулирования от 18.12.2008 N 516-ст намогильное сооружение: архитектурно-скульптурное сооружение, содержащее мемориальную информацию, предназначенное для увековечивания памяти умерших или погибших и устанавливаемое на месте захоронения. Намогильное сооружение может представлять собой памятник в виде стелы, обелиска, плиты, скульптуры, камня, а также крест. Намогильное сооружение может называться "надгробие".

Согласно пункту 2 статьи 156 Кодекса на операции по реализации услуг, оказываемых на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров и связанных с реализацией товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 Кодекса, не распространяется освобождение от налогообложения, за исключением посреднических услуг по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1, подпунктах 1 и 8 пункта 2 и подпункте 6 пункта 3 статьи 149 Кодекса.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 176 Кодекса в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 Кодекса.

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 статьи 170 Кодекса. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы физических лиц, не включается.

Судебные инстанции установили, что основным видом деятельности предпринимателя является "Оптовая торговля плетеными изделиями, изделиями из пробки, бондарными изделиями и изделиями из дерева"; дополнительными видами, - "Торговля розничная в неспециализированных магазинах"; "Торговля розничная вне магазинов, палаток, рынков". В спорном периоде предприниматель осуществлял ввоз с территории Украины на таможенную территорию Российской Федерации и дальнейшую реализацию на территории Российской Федерации, в том числе, деталей памятников из природного камня "Габбро" и "Гранит", которые относятся к похоронным принадлежностям, а также реализовывал указанный товар на экспорт на территорию Украины.

Судебные инстанции установили, что предприниматель в декларации по НДС за 2 квартал 2015 года (корректировкой N 1) отразил операции, как подлежащие налогообложению НДС - по ставке 18 процентов, так и не подлежащие налогообложению НДС - по ставке 0 процентов. В разделе 3 уточненной декларации по НДС за 2 квартал 2015 года (корректировка N 1) по строке 010 "Реализация товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав по ставке 18 процентов - всего" указана налоговая база в размере 18 544 401 рубля; исчисленная сумма НДС - 3 337 992 рубля; по строке 040 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет в соответствии с пунктом 1 статьи 173 Кодекса" - 152 443 рубля; по строке 050 "Сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета в соответствии с пунктом 2 статьи 173 Кодекса" - 4 952 445 рублей; по строке 120 "Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, подлежащая вычету" - 209 499 рублей; по строке 150 "Сумма налога, уплаченная налогоплательщиком таможенным органам при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации" - 7 970 325 рублей; по строке 190 "Общая сумма НДС, подлежащая вычету" - 8 179 824 рубля; по строке 200 "Итого сумма налога, подлежащая уплате в бюджет" - 0 рублей; по строке 210 "Итого сумма налога, исчисленная к возмещению" - 841 832 рубля.

В декларациях на товары, оформленных при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации наименование ввезенного товара указано как "Детали памятников, полированных из природных камней "Габбро", "Гранит" различных местонахождений"; код товара 6802 - "Камень обработанный (кроме сланца) для памятников или строительства, и изделия из него, кроме товаров товарной позиции 6801; кубики для мозаики и аналогичные изделия из природного камня (включая сланец) на основе или без основы; гранулы, крошка и порошок из природного камня (включая сланец) искусственно окрашенные"; в счетах-фактурах, представленных Заявителем к декларациям на товар, указано наименование товара "Детали памятников", "Детали памятников надгробные полированные из габбро", "Детали памятников надгробные полированные из гранита", в том числе: обелиск, постамент, плита надгробная, цветник, плитка облицовочная, обелиск с дополнительной обработкой "Крест", ваза, колонна, балясина, плита, тумбы, шар на ножке, стела, цоколь, плитка, слябы, кубик, обелиск с фаской, плита под стелу.

Кроме того, в состав налоговых вычетов предприниматель включил 133 913 рублей 95 копеек НДС по счету-фактуре от 17.04.2015 N 5 на общую сумму 877 880 рублей 27 копеек, выставленному ИП Е.В. Муравьевым в адрес налогоплательщика на приобретение следующего товара: стела серый покостовка, тумба серый покостовка, забор и столбики габбро, комплект габбро и покостовка, комплект лабродарит, плита гранит, габро, ваза черн. гранит, надгробка лезники, надгробка покостовка.

Суды, в соответствии с требованиями норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследовали и оценили, в том числе, в совокупности с иными доказательствами по делу первичные документы по приобретению и реализации налогоплательщиком спорной продукции, в том числе представленных контрагентами предпринимателя, допросы свидетелей - покупателей ИП Самойлова С.В. (протокол допроса от 17.12.2015 N 2574), директора ООО "Гранит 2002" Житникова М.С. (протокол допроса от 06.11.2015 N 13-35/162), ИП Тер-Мосесова В.В. (протокол допроса от 02.11.2015 N 12-15/2/1064), руководителя ООО "Лотос" Белянского С.И. (протокол допроса от 25.09.2015, б/н), Гончарова П.В. (протокол допроса от 10.09.2015 N 05-34/860) и установив, что покупатели приобретали у предпринимателя стелы, цветники, обелиски, плитки портретные, плиты надгробные, постаменты, заготовки комплектов надгробных памятников, изготовленные из природного камня "Габбро", "Гранит", "Лабрадорит", надгробные сооружения, ритуальную продукцию, гранитные стелы, подставки, цветники, вазы, керамическую массу; товар использовался для изготовления надгробий и установки в местах захоронения, сделали правильный вывод о том, что предприниматель приобрел детали памятников полированные из природного камня габбро и гранит разных месторождений (обелиск, постамент, плита надгробная, цветник, плитка облицовочная, обелиск с дополнительной обработкой "Крест", ваза, колонна, балясина, плита обапольная, тумбы, шар на ножке, плита, стелла, цоколь, плитка, слябы, кубик, обелиск с фаской, плита под стеллу), которые им были приобретены и реализованы для установки на местах захоронения.

Суды установили отсутствие доказательств того, что в ходе камеральной налоговой проверки предприниматель представил документальные доказательства, подтверждающие ведение в порядке пункта 4 статьи 170 Кодекса раздельного учета сумм "входного" НДС по операциям, облагаемым НДС, и по операциям, освобождаемым от налогообложения НДС. Довод предпринимателя о том, что Перечень похоронных принадлежностей, реализация которых освобождается от обложения НДС, утвержденный постановлением Правительства РФ от 31.07.2011 N 567 является закрытым и не содержит освобождения от налогообложения изделий из камня ритуального назначения исследован судебными инстанциями и получил надлежащую правовую оценку с учетом установленных по данному делу конкретных обстоятельств.

Таким образом, вывод судов о том, что установленная инспекцией в ходе проверки совокупность доказательств свидетельствует о том, что предприниматель необоснованно принял к вычету НДС в размере 7 994 275 рублей, поскольку в спорном периоде реализовывал памятники и надгробные сооружения (в т. ч. обелиски, плиты надгробные, постаменты, надгробные камни) которые в соответствии с подпунктом 8 пункта 2 статьи 149 Кодекса не подлежит обложению НДС, и, соответственно, суммы НДС, уплаченные ИП Швейко И.М. при ввозе этих товаров на территорию Российской Федерации, не подлежат возмещению из бюджета, а должны включаться в стоимость товара, согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 Кодекса.

Проверяя обоснованность применения предпринимателем во 2 квартале 2015 года налоговой ставки 0 процентов в связи с реализацией деталей памятников на экспорт на территорию Украины, суды обоснованно применили положения статей 165, 167 Кодекса, согласно которым при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт, моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих налоговую ставку 0 процентов; для подтверждения ставки 0 процентов НДС налогоплательщики должны представить документы, предусмотренные статьей 165 Кодекса, в срок не позднее 180 дней; документы (в том числе реестры), в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов, представляются налогоплательщиками одновременно с представлением налоговой декларации.

Суды установили, что с первичной налоговой декларацией предприниматель не представил пакет документов в подтверждение права на применение налоговой ставки 0 процентов. Первичная налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2015 года представлена 30.07.2015, в то время как документы, подтверждающие право на применение налоговой ставки 0 процентов представлены 10.08.2015 года, налогоплательщиком документы направлены в адрес инспекции 06.08.2015 года. На дату представления уточненной (корректирующей) налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2015 года налогоплательщик отправил по средствам почтовой связи документы для подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов, не соответствующие пункту 3 статьи 165 Кодекса. В представленной предпринимателем декларации на товар N 10315050/200515/0001608 на реализацию деталей памятников отсутствует отметка российского таможенного органа "место убытия через который товар был вывезен с территории РФ".

На основании исследования и оценки представленным предпринимателем документов, суды сделали правильный вывод о допущенном предпринимателем нарушении пункта 10 статьи 165 Кодекса, выразившемся в том, что предприниматель не представил одновременно с представлением налоговой декларации, документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов.

Суды исследовали довод налогоплательщика о допущенных инспекцией нарушениях на стадиях проведения проверки и рассмотрения материалов проверки, а также материалов дополнительных мероприятий налогового контроля и установили, что налоговым органом обеспечена возможность участия налогоплательщика в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки в соответствии с требованиями статей 100 и 101 Кодекса.

Доводы кассационной жалобы выводы судов не опровергают, направлены на переоценку доказательств о фактических обстоятельствах, установленных судами, переоценка которых не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Нормы права при рассмотрении дела применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие безусловную отмену обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены. Основания для удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 19.01.2017 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2017 по делу N А53-21472/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.Н. Воловик

Судьи

Т.Н. Дорогина М.В. Посаженников