О пользе и вреде налогового соглашения России с Кипром (Д.В. Николаев, "Ваш налоговый адвокат", N 1, I квартал 2003 г.)

О пользе и вреде налогового соглашения России с Кипром

Соглашение об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и Кипром, заключенное в декабре 1998 г. и заменившее собой советско-кипрское Соглашение 1982 г., еще на стадии переговоров и особенно перед подписанием являлось (впрочем, как и налогово-инвестиционные отношения между нашей страной и Кипром в целом) объектом пристального внимания и жесткой критики со стороны многих российских экономистов и политиков. А с 1 января 2000 г. (начало применения на практике) российско-кипрское Соглашение стало мишенью еще более острых нападок. В 2000-2001 гг. наиболее радикальные критики не только ставили под сомнение целесообразность его сохранения в будущем, но даже предлагали немедленно денонсировать Соглашение.

Однако, говоря о возможном использовании кипрской налоговой юрисдикции российскими деловыми кругами в целях вывода из Российской Федерации финансовых средств, критики Соглашения, во-первых, редко вспоминали о том, что утечка капиталов из Российской Федерации началась не в 2000-м и даже не в 1998 г., а в конце 80-х гг., когда еще действовало Соглашение между СССР и Кипром 1982 г. Его наличие ничуть не препятствовало "бегству" денег из нашей страны за рубеж через кипрские банки и финансовые компании. Помимо Кипра в целях вывода капиталов за рубеж активно использовались и используются посреднические услуги банков и фирм таких более "респектабельных" в глазах обывателя европейских стран, как Австрия, Бельгия, Ирландия, Лихтенштейн, Люксембург, Нидерланды, Швейцария. Тем не менее критика в адрес этих государств звучит гораздо тише по сравнению с критикой в адрес Кипра. В то же время по основным параметрам, в первую очередь ставкам налогообложения дивидендов от инвестиций, процентов по предоставленным кредитам и доходов от использования авторских прав, условия налоговых соглашений России с большинством названных государств практически не отличаются от условий российско-кипрского Соглашения.

Во-вторых, по официальным данным Госкомстата России наряду с США, ФРГ, Великобританией, Нидерландами, Швейцарией и Францией Кипр занимает одно из ведущих мест в списке крупнейших иностранных государств-инвесторов в российскую экономику. В данном случае можно как раз говорить о том, что стимулирование притока иностранных инвестиций, являющегося одной из целей любого налогового соглашения, дает практические результаты. Зато денонсация Соглашения с Кипром или его пересмотр на менее выгодных для кипрской стороны условиях (по сравнению с соглашениями с указанными государствами) в лучшем случае приведет к тому, что инвестиционные потоки, в настоящее время идущие с Кипра, будут направляться в Российскую Федерацию через названные страны с учетом инвестиционных потребностей их экономики. А в худшем - эти потоки будут переориентированы на другие государства-реципиенты иностранных инвестиций, с которыми у Кипра сохранятся более выгодные чем с Россией двусторонние налоговые отношения.

Отметим, что переговоры по пересмотру старого Соглашения с Кипром были инициированы российской стороной из-за явного несоответствия положений этого документа экономическим реалиям, сложившимся в Российской Федерации после 1991 г. Было необходимо более полно учесть интересы нашей страны, хотя компетентные органы обоих государств с самого начала высказывали единодушное мнение, что кардинальный пересмотр норм советско-кипрского Соглашения не отвечал интересам ни одной из сторон в силу особого дружественного характера экономических и политических отношений, сложившихся между Кипром и Россией.

При решении вопроса о заключении нового налогового соглашения Минфин России, которому поручено ведение соответствующих переговоров и подготовка международных соглашений в сфере налогообложения, постарался учесть мнение значительного числа заинтересованных российских министерств и ведомств. В предварительном порядке и непосредственно перед подписанием Соглашения были получены положительные заключения от аппарата Правительства РФ, Государственной Думы, ФСНП России, ФСБ России. Следует отметить, что в переговорах по заключению соглашения помимо Минфина России принимали участие представители МНС России, МИД России, Банка России и тогдашнего Минторга России (через торговое представительство на Кипре). Ни на стадии переговоров, ни на стадии подписания, ни на стадии ратификации Соглашения претензий к нему у указанных организаций не возникало.

Между ныне действующим и предыдущим Соглашениями существуют следующие принципиальные различия.

1. В сферу действия нового Соглашения наряду с подоходным налогом включены новые налоги, введенные в Российской Федерации: налог на прибыль и налог на имущество вместо действовавших во времена СССР сельскохозяйственного налога, земельного налога и налога на владельцев строений.

2. Добавлен основной критерий налогового резидентства юридических лиц, соответствующий российской налоговой системе: место регистрации.

3. В перечень мест, ведущих к безусловному образованию постоянного представительства, включены отделение, контора, фабрика, мастерская, шахта, нефтяная или газовая скважина, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов.

В Соглашении четко установлено, что места, деятельность в которых осуществляется для собственных нужд, не попадают в категорию "постоянное представительство".

В предыдущем Соглашении из понятия "постоянное представительство" были исключены случаи:

заключения сделок через агента или иного уполномоченного лица, действующего на основании доверенности или иного письменного полномочия, если подобная деятельность не является для него обычной профессиональной деятельностью;

показа экспонатов на выставках, а также операций по их продаже по окончании выставки;

рекламной деятельности, распространения информации, маркетинга;

осуществления проектных, проектно-конструкторских и научно-исследовательских работ (в том числе совместных), инжиниринга, испытаний образцов товаров, машин и оборудования, технического обслуживания машин и оборудования.

4. Введена статья "Ассоциированные предприятия", дающая возможность после введения в национальном законодательстве положений по корректировке трансфертных (внутрифирменных) цен корректировать доходы взаимозависимых предприятий в налоговых целях.

5. Дивиденды могут облагаться в стране - источнике дохода:

по ставке 5% при условии абсолютных инвестиций не менее 100 тыс. дол. США;

10% в остальных случаях.

В старом Соглашении статья "Дивиденды" не предоставляла права стране - источнику выплаты дивидендов облагать их подоходным налогом.

6. Доходы от отчуждения движимого имущества, относящегося к постоянному представительству или постоянной базе (для физического лица), включая доходы от отчуждения самого постоянного представительства или постоянной базы, облагаются в государстве, где находится такое постоянное представительство или постоянная база.

Ранее доходы от любого имущества, кроме недвижимого имущества и автотранспортных средств, могли облагаться налогом только в том государстве, резидентом которого являлся получатель дохода.

7. По старому Соглашению право налогообложения в стране фактического пребывания доходов технических специалистов возникало только в случае пребывания их там свыше 365 дней в течение двух следующих друг за другом календарных лет.

Старое Соглашение предусматривало следующие льготы:

освобождение персонала транспортных средств, участвующих в международных перевозках, и постоянного представительства лица, эксплуатирующего транспортные средства, от налогов на заработную плату в стране пребывания, если они не являются резидентами этой страны и получают заработную плату за указанную деятельность, и то же самое в отношении персонала представительств туристических организаций, если выплаты осуществляет нерезидент, а также по суммам, выплаченным в качестве возмещения причиненного вреда и ущерба;

освобождение физических лиц от уплаты налогов в отношении доходов от гастрольной деятельности в стране осуществления такой деятельности;

освобождение в стране получения дохода от налогообложения сумм призов, премий и вознаграждений, выплачиваемых участникам и победителям спортивных и прочих состязаний и конкурсов, а также сумм, выплачиваемых в качестве возмещения причиненного вреда и ущерба.

В новое Соглашение названные льготы не вошли.

8. Введена новая статья "Гонорары директоров", которой предусматривается налогообложение доходов лица за участие в компании в качестве члена совета директоров по месту резидентства компании, в которой это лицо участвует.

9. Появилась статья "Доходы артистов и спортсменов".

10. Сохранен исключительный принцип налогообложения пенсий по местонахождению источника их выплаты.

11. По сравнению с весьма небольшой статьей по обмену информацией, которая была в старом Соглашении, в новое Соглашение включена развернутая статья, соответствующая международным стандартам Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР).

12. В старом Соглашении конкретные процедуры устранения двойного налогообложения отсутствовали, а новым Соглашением предусматривается подробная процедура такого устранения.

13. В новое Соглашение введена отсутствовавшая ранее статья "Помощь в сборе налогов", гарантирующая налоговым органам обоих государств возможность обращения за содействием в сборе причитающихся им налогов.

Необходимо отметить, что целью соглашений об избежании двойного налогообложения является не предоставление налоговых льгот или освобождение от налогов иностранных юридических и физических лиц и не создание стимулов для вывоза капиталов, а решение вопроса о том, в каком из двух договаривающихся государств и в каких пределах налогоплательщик будет уплачивать налоги. Причем речь идет только о двух категориях прямых налогов: налоге на прибыль (доходы) и налоге на имущество, которые не дают основных поступлений в российский государственный бюджет.

Кроме того, в налоговых соглашениях закрепляются принципы налогообложения, существующие в договаривающихся государствах, и не содержится принципиальных изъятий из национального налогового законодательства.

Действующее российско-кипрское Соглашение не сделало налоговый режим более благоприятным для налогоплательщиков Российской Федерации и Кипра. Поступления в российский федеральный бюджет должны увеличиться, так как по сравнению со старым Соглашением введен новый налог у источника выплаты дивидендов. В результате любой доход в виде дивидендов, выплачиваемый из Российской Федерации на Кипр, будет облагаться по ставке 5 или 10% в зависимости от размера инвестированного капитала. Кроме того, ввиду исключения ряда положений, касающихся определения постоянного представительства компании, появилось больше возможностей для взимания налога на прибыль с резидентов Кипра, действующих в Российской Федерации через постоянное представительство.

Важнейшим в новом Соглашении, как признавало еще в 1999 г. МНС России, является положение, обязывающее Кипр предоставлять интересующую российские налоговые органы информацию относительно операций, связанных с Российской Федерацией, для целей определения налоговых обязательств.

Что касается вывоза капиталов, то они вывозятся из Российской Федерации не из-за существования налоговых соглашений нашей страны с Кипром или любым другим государством, а прежде всего из-за отсутствия благоприятных условий для приложения капиталов в Российской Федерации. Общее представление о том, какими должны быть эти условия, имеет всякий, кто интересуется российской экономикой. В любом случае проблема утечки капиталов из нашей страны, включая утечку по легальным каналам с соблюдением российского законодательства, а также в рамках операций, получивших разрешение Банка России, состоит именно в недостатках национального российского законодательства, в первую очередь в области валютного регулирования и контроля, а отнюдь не в сфере международных налоговых соглашений.

Следует также понимать, что Кипр не является безналоговой зоной, а имеет нормальное законодательство на базе британского права. Конечно, на Кипре предусмотрено льготное налогообложение компаний, не осуществляющих предпринимательскую деятельность в этой стране, но такие льготы пересматриваются ввиду стремления кипрских властей присоединиться к Европейскому Союзу. Несмотря на положения, гарантирующие банковскую тайну, возможно получение информации в рамках как обычных налоговых процедур или проверок, так и уголовно-административного процесса. Центральный банк Кипра имеет полную информацию об операциях компаний и граждан, зарегистрировавших свой бизнес или открывших счета на Кипре, контролируя законность операций, в том числе на предмет возможной легализации преступных доходов. Кроме того, с Кипра выдаются преступники, в том числе те, которые уклоняются от налогов.

То что Кипр является основным каналом вывоза капиталов из Российской Федерации, пока не смогло подтвердить ни одно из российских ведомств, включая ФСНП России, ФСБ России, СВР России, ВЭК России, Банк России и МНС России. В свою очередь, кипрская сторона неоднократно официально заявляла о том, что основным источником поступления на Кипр капиталов российского происхождения является не наша страна напрямую, а другие государства, прежде всего США и государства - члены ЕС.

Косвенно эти заявления подтверждаются мнением авторитетных западных экспертов. Например, Джон Уокер, известный австралийский специалист по разработке математических моделей, позволяющих оценить объемы отмывания криминальных денежных средств, считает, что на практике наибольший поток таких денег направляется в США. Второе место занимают Каймановы острова. Кипр в списке из 20 стран, куда направляются крупнейшие потоки капиталов криминального происхождения, вообще не фигурирует. Согласно теоретическим выкладкам Дж. Уокера наиболее привлекательным для преступных денег государством является Люксембург, второе место - у США, третье - у Швейцарии. Далее следуют Каймановы острова, Австрия, Нидерланды, Лихтенштейн, Ватикан (!), Великобритания, Сингапур, Гонконг, Ирландия. В данном перечне из 21 позиции Кипр делит 16-е место с Бахрейном, Катаром, Италией, Объединенными Арабскими Эмиратами, Барбадосом, Мальтой и Францией.

Представляется, что все сказанное (и подтвержденное серьезными математическими моделями и расчетами) в отношении криминальных денежных потоков можно распространить и на финансовые операции, связанные с уклонением от налогообложения, трансфертным ценообразованием и другими условно легальными формами движения денежных средств, которые используются, в том числе для вывоза капиталов. Таким образом, привлекательность Кипра как главного канала "бегства" денег из России до сих пор слабо подтверждена российскими экспертами, зато убедительно опровергается западными исследователями.

Кроме того, в последние годы ОЭСР, являющаяся главным методологическим и координационным центром развитых государств в области налогообложения, уделяет большое внимание борьбе с так называемой недобросовестной налоговой конкуренцией (harmful tax practices) со стороны офшорных зон. В докладе налогового комитета ОЭСР 2000 г. 41 офшорная зона была разделена на согласившихся сотрудничать с ОЭСР в указанном направлении (cooperative jurisdictions) и тех, кто не согласился (non-cooperative jurisdictions). Была разработана модель Меморандума о взаимопонимании в отношении прекращения недобросовестной налоговой конкуренции, который будет действовать с 31 июля 2001 г. по 31 декабря 2005 г. В соответствии с Меморандумом каждый его участник должен был до 31 декабря 2001 г. представить детальный план, обеспечивающий переход к 31 декабря 2005 г. к эффективному обмену информацией в налоговых целях (включая информацию о банковских операциях), а также ликвидацию всех налоговых режимов, привлекательных для предпринимателей, не занимающихся в пределах юрисдикции страны, присоединившейся к Меморандуму, активным бизнесом (without substantial business activity). Кипр наряду с Бермудскими, Каймановыми, Нидерландскими Антильскими островами, островом Мэн, Мальтой, Маврикием и Сан-Марино возглавил список "отличников", не только согласившись присоединиться к Меморандуму, но и представив в ОЭСР наиболее детальный план, который, по мнению международных экспертов, хотя и нуждается в доработке, однако свидетельствует о серьезности намерений Кипра избавиться от сомнительного имиджа налогового убежища.

Что же касается денонсации международных налоговых соглашений, то во всем мире такие случаи рассматриваются как крайняя мера, которая должна быть вызвана очень серьезными причинами (за сто лет существования налоговых соглашений число денонсированных можно пересчитать по пальцам). В российской практике имеется единственный пример, когда в 1993 г. Венгрия разорвала старое налоговое Соглашение с СССР, в результате чего между нашими государствами четыре года не действовало налоговое соглашение. По оценкам венгерской стороны, наибольший негативный эффект от последовавшего осложнения в двусторонних торгово-экономических отношениях был нанесен экономике самой Венгрии.

Кстати, минимальный пятилетний срок действия соглашения гарантирует налогоплательщикам стабильность налогового режима в течение хотя бы этих пяти лет. Затем в соответствии со статьей "Прекращение действия" любое договаривающееся государство может в любое время по дипломатическим каналам письменно уведомить другое договаривающееся государство о денонсации соглашения. Но даже по их истечении указанного срока на полную денонсацию налоговых соглашений заключившие их страны, как правило, не идут, стремясь пересмотреть лишь отдельные положения соглашений. К тому же начать переговоры по корректировке норм заключенного соглашения можно хоть на следующий день после его подписания (процесс взаимных консультаций о корректировке отдельных положений рассматриваемого Соглашения уже начат по инициативе России).

Таким образом, в соответствии с нормами международного права Россия не имеет возможности ставить вопрос о денонсации российско-кипрского Соглашения об избежании двойного налогообложения до января 2005 г. А по внешнеполитическим соображениям денонсация Соглашения крайне нежелательна ввиду невосполнимого ущерба, который она неизбежно нанесет российско-кипрским отношениям.

Мнение о недопустимости денонсации налоговых соглашений, включая Соглашение с Кипром, помимо Минфина России, высказывало в свое время и МНС России, считающее, что обмен налоговой информацией, сотрудничество налоговых и финансовых органов, взаимная помощь в сборе налогов, корректировка трансфертных цен, которые невозможны без подобных соглашений, крайне важны для защиты налоговых прав нашего государства.

Необходимо отметить, что с начала 2002 г. тон высказываний в адрес налогового соглашения с Кипром изменился. Этому способствовало то, что за 2001 г. Кипр вышел на первое место среди государств, осуществляющих инвестиции в экономику Российской Федерации. Жизнь доказала, что рассматриваемое Соглашение стало не "окном в Европу" для российских капиталов, а "дверью в Россию" для той их части, которая ищет применения на Родине.

Не исключено, что успехи в возвращении "беглых" российских денег через Кипр стали одной из причин того, что Правительство РФ начало все серьезнее задумываться об увеличении этого притока путем проведения финансовой амнистии.

Д.В. Николаев,

начальник отдела международных налоговых отношений

Минфина России

"Ваш налоговый адвокат", N 1, I квартал 2003 г.