Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11 мая 2018 г. N Ф08-3083/18 по делу N А53-2638/2017

г. Краснодар

11 мая 2018 г.

Дело N А53-2638/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 07 мая 2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 мая 2018 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Дорогиной Т.Н. и Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Донская Аптека 3" (ИНН 6167105925, ОГРН 1126195000370) - Саркисова Ф.Э. (доверенность от 15.11.2017), Шамшуры А.В. (доверенность от 07.01.2018), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области (ИНН 6163100002, ОГРН 1096163001813) - Сергиенко Н.Н. (доверенность от 16.01.2018), Голосной О.Г. (доверенность от 16.01.2018), Тоболевой Е.С. (доверенность от 20.10.2017), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 20.11.2017 (судья Мезинова Э.П.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2018 (судьи Николаев Д.В., Стрекачёв А.Н., Сулименко Н.В.) по делу N А53-2638/2017, установил следующее.

ООО "Донская Аптека 3" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 14.11.2016 N 835 в части начисления 17 102 120 рублей 16 копеек налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 5 049 462 рублей 36 копеек пеней и 1 583 622 рублей 80 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс); 29 729 017 рублей 65 копеек налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 8 764 173 рублей 03 копеек пеней и 2 972 901 рубля 75 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса; 4 414 094 рублей налога на имущество организаций (далее - налог на имущество), 1 160 119 рублей 16 копеек пеней и 441 409 рублей 40 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 20.11.2017, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 22.01.2018, уточненные требования удовлетворены в полном объеме.

Судебные акты мотивированы тем, что примененная обществом схема дробления бизнеса не направлена на получение необоснованной налоговой выгоды, а имела своей целью оптимизацию хозяйственной деятельности. Инспекция не доказала получение обществом необоснованной налоговой выгоды путем дробления бизнеса, который способствовал бы уменьшению налоговых обязательств. Наличие взаимозависимости и аффилированности сторон в рассматриваемом случае не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, а действий налогоплательщика -недобросовестными.

В кассационной жалобе инспекция просит решение суда и постановление суда апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт.

Заявитель кассационной жалобы ссылается на целенаправленное формальное дробление бизнеса, занижение численности работников путем распределения их на несколько организаций для целей применения специального налогового режима, что свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Об использовании обществом схемы ухода от уплаты налогов по общеустановленной системе налогообложения свидетельствуют следующие факты: дробление одного бизнеса происходит между несколькими лицами: обществом и ООО "Донская аптека +", применяющими налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) вместо исчисления и уплаты НДС; применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на налоговые обязательства общества и ООО "Донская аптека +", которые уменьшились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности; общество, его участники, должностные лица являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса; участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности; участники схемы созданы в течение небольшого промежутка времени, которые несут расходы друг за друга, являются взаимозависимыми (родственные отношения, финансовая зависимость), используют одни и те же обозначения, контакты, адреса регистрации, банки, в которых одновременно открываются и закрываются расчетные счета, IP адреса; поставщики у всех участников схемы являются общими; фактическое управление деятельностью участников схемы осуществляется одними лицами; единые для участников схемы лица, осуществляющие ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск поставщиков и покупателей и работу с ними, юридическое сопровождение и т.д.; представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами; численность персонала близка к предельному значению, ограничивающему право на применение ЕНВД.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 25.01.2012 по 31.12.2014, с 25.01.2012 по 30.07.2015 и 31.12.2014, по результатам которой составила акт от 22.09.2016 N 835 и вынесла решение от 14.11.2016 N 835 о начислении в том числе 17 102 120 рублей 16 копеек НДС, 5 049 462 рублей 36 копеек пеней и 1 583 622 рублей 80 копеек штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса; 30 611 836 рублей 65 копеек налога на прибыль, 8 999 459 рублей 65 копеек пеней и 3 061 183 рублей 65 копеек штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса; 4 414 094 рублей налога на имущество, 1 160 119 рублей 16 копеек пеней и 441 409 рублей 40 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее - управление) от 23.01.2017 N 15-15/238 решение инспекции от 14.11.2016 N 835 отменено в части начисления 882 819 рублей налога на прибыль. Инспекции предписано произвести перерасчет пеней и штрафов.

Решением Федеральной налоговой службы от 31.05.2017 N СА-4-9/10247@ решение инспекции от 14.11.2016 N 835 в редакции решения управления от 23.01.2017 N 15-15/238 оставлено без изменения.

Общество обжаловало решение налогового органа в арбитражный суд.

Судебные инстанции правильно применили статьи 346.26 и 346.29 Кодекса, руководствуясь статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценили относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, и сделали правильный вывод о том, что примененная обществом схема дробления бизнеса не направлена на получение необоснованной налоговой выгоды, а установленные инспекцией обстоятельства сами по себе не могут являться достаточным основанием для признания действий общества направленными на получение необоснованной налоговой выгоды.

Согласно статье 346.29 Кодекса объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 Кодекса уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, за исключением объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с Кодексом).

По общему правилу, организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

На уплату единого налога не вправе переходить организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек (подпункт 1 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса).

С 01.01.2011 данное ограничение распространяется и на аптечные учреждения, признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" (часть 2 статьи 3 Федерального закона от 22.07.2008 N 155-ФЗ "О внесении изменений в части вторую Налогового кодекса Российской Федерации").

Если по итогам налогового периода у налогоплательщика средняя численность работников превысила 100 человек и (или) им было допущено нарушение требования, установленного подпунктом 2 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса, он считается утратившим право на применение системы ЕНВД, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущены нарушения указанных требований. При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей (пункт 2 статьи 346.26 Кодекса).

Инспекция по итогам проверки сделала вывод о совершении обществом и ООО "Донская Аптека +" умышленных действий по ведению финансово-хозяйственной деятельности от имени взаимозависимых и аффилированных лиц (ООО "Донская Аптека", ООО "Донская Аптека 2", ООО "Донская Аптека 3", ООО "Донская Аптека +", ООО "Донская Аптека 4", ООО "Донская Аптека 5", ООО "Донская Аптека 6"), изначально направленных на: дробление бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их по искусственно созданным организациям, формально осуществляющим финансово-хозяйственную деятельность при отсутствии деловой цели сделок; на получение необоснованной налоговой выгоды через применение льготного режима налогообложения взаимозависимыми организациями (ЕНВД), при отсутствии хозяйственной потребности в создании дополнительных организаций, выразившихся в минимизации налоговых платежей посредством неуплаты налогов на добавленную стоимость, прибыль и имущество.

Признавая эти выводы ошибочными, судебные инстанции сочли, что общество и ООО "Донская Аптека+" осуществляли самостоятельные виды деятельности, не являющиеся частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата; потребителями услуг, оказываемых обществом, являлись третьи лица, а не ООО "Донская Аптека+"; каждая организация осуществляла реальную хозяйственную деятельность, отвечала признакам самостоятельного юридического лица, определенным в статье 346.26 Кодекса. В результате самостоятельной деятельности организации достигли различных экономических результатов, хозяйственные операции являлись реальными, учтены в соответствии с действительным экономическим смыслом. Режим налогообложения каждой из организаций соответствовал требованиям налогового законодательства на дату их создания, что не опровергается инспекцией.

В рассматриваемой ситуации, как отметил суд, имело место не разделение бизнеса, осуществляемого обществом с сохранением в данном обществе части деятельности (разделение, направленное на снижение предельных показателей до установленных законодательством, позволяющих применять специальный налоговый режим в каждом из хозяйственных обществ), а начало деятельности вновь созданных и полностью самостоятельных юридических лиц исключительно на собственных финансовых, материально-технических и трудовых ресурсах.

Суд не выявил нарушений налогового законодательства со стороны всех указанных взаимозависимых организаций, указав, что они имеют необходимый персонал, имущество, оборудование для обслуживания покупателей и расчетные банковские счета, обладают всеми признаками осуществления самостоятельной предпринимательской деятельности. Эти организации от своего имени заключали и исполняли договоры с поставщиками и покупателями, получали доходы и несли расходы, самостоятельно вели бухгалтерский и налоговый учет. Экономической целью создания организаций являлось создание сети самостоятельных торговых предприятий для розничной торговли, в том числе вследствие расширения рынков сбыта в шаговой доступности.

Осуществление руководящих функций организаций одними лицами и регистрации по одному адресу при фактическом осуществлении каждой из них хозяйственной деятельности по различным адресам по судебные инстанции сочли не свидетельствующими об отсутствии у них разумной деловой цели при совершении ими хозяйственных операций, с учетом территориальной удаленности и географическим разбросом. Действующее законодательство не содержит ограничений для физических лиц в части количества юридических лиц, учредителями которых они могут являться, не запрещает совершать хозяйственные операции между организациями, в состав участников которых входят одни и те же лица. Непосредственным учредителем указанных организаций общество не является. Пользование услугами одного и того же банка (ВТБ), поставщиков (производители и продавца фармацевтической продукции) признаны судом в рассматриваемой ситуации обстоятельствами, не влияющими на создание схемы ухода от налогообложения.

Формирование кадрового состава новых организаций за счет работников, ранее работавших в обществе, по мнению суда, не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды. Материалами дела не подтверждается, что перевод работников являлся формальным.

Единая система закупок товара формировалась по самостоятельным заявкам каждого юридического лица. Поставка, оплата и доставка товаров оплачивалась взаимозависимыми лицами с их расчетных счетов на основании заключенных договоров.

Суд счел, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершений других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не служит основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Оценивая представленные в материалы дела доказательства, суд отметил, что они не свидетельствуют о совершении обществом виновных, умышленных, согласованных действий, направленных не столько на разделение бизнеса самого по себе, обладающего признаками налоговой оптимизации, сколько на уменьшение налоговой обязанности.

Специальные налоговые режимы предназначены для малого и среднего предпринимательства, их применение, исходя из задач законодателя, является признаком успешного государственного регулирования, а не злоупотребления со стороны налогоплательщика.

Инспекция не представила суду доказательства отклонения общества от правил, предписанных законодательством о налогах и сборах, а именно: совершение операций, не обусловленных разумными экономическими причинами и целями делового характера, отражение в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Суд отметил, что ликвидация ООО "Донская Аптека +" не предусматривает автоматического переложения обязательств на иное, даже взаимозависимое лицо, поскольку организации, находящие в стадии ликвидации, от обязанности уплачивать налоги, не освобождены. Инспекция требование о включении в реестр требований кредиторов ООО "Донская Аптека +" задолженности не заявила, заявление о приостановлении процедуры в связи с указанием на длящиеся мероприятия налогового контроля не направила. Приостановление производства по требованию налогового органа позволяло ему завершить мероприятия налогового контроля, сохранив возможность включения в реестр требований кредиторов требования инспекции.

Суд принял во внимание, что и в деле о банкротстве ООО "Донская Аптека +" и общества не приводится довод об их уклонении от уплаты налогов, создании ситуации преднамеренного банкротства. В материалах дела содержится представленная в рамках дела N А53-20312/2015 резолютивная часть экспертного заключения от 20.04.2016 N 00362/Э об отсутствии признаков преднамеренного банкротства общества.

При проверке довода о недобросовестности общества по заключению сделок уступки права требования, перевода долга и поручительства в 2012 году суд учел выводы эксперта об экономической целесообразности данных сделок, позволивших получить кредиты для осуществления хозяйственной деятельности.

Суд установил, что общество и ООО "Донская Аптека +" зарегистрированы в один день (25.01.2012); в проверяемом периоде осуществляли виды деятельности: розничная торговля фармацевтическими и медицинскими товарами, косметическими и парфюмерными товарами, оптовая торговля фармацевтическими и медицинскими товарами, изделиями медицинской техники и ортопедическими изделиями. Лицензии на право занятия каждым из этих видов деятельности оформлены на каждую организацию отдельно, самостоятельно и независимо друг от друга. Прекращение или ограничение деятельности одной организации не могло повлиять на деятельность другой, в том числе увеличить или уменьшить объемы продаж, иных доходов или расходов.

Суд счел ООО "Донская Аптека +" и общество самостоятельно осуществляющими свою предпринимательскую деятельность.

Так, общество осуществляло реализацию товаров населению через свои восемнадцать аптек, не имеющих отношения к ООО "Донская Аптека +".

ООО "Донская Аптека +" осуществляло реализацию товаров населению через свои девятнадцать аптек, которые, в свою очередь, не имели отношения к обществу.

При этом аптечные пункты общества располагались в помещениях, принадлежащих ему на праве собственности, в то время как аптечные пункты ООО "Донская Аптека +" располагались только в арендуемых помещениях. Суд при этом учел пояснения общества в этой части об удобстве такой классификации аптечных пунктов (по признаку принадлежности (или временного пользования) аптечных помещений)) как для целей бухгалтерского и налогового учета (упрощенный учет по ЕНВД, в том числе в части расходов по аренде помещений), так и в части возможности получения кредитов в банке ВТБ, одним из способов обеспечения по которым являлся залог недвижимого имущества. При этом возможные риски продажи заложенных в банке объектов недвижимости общества и утраты в связи с этим бизнеса частично компенсировались (подстраховывались) возможностью осуществления деятельности аптечных организаций в арендуемых ООО "Донская Аптека +" торговых и складских помещениях.

Общество и ООО "Донская Аптека+" не несли совместных затрат, не компенсировали расходы друг друга, имели собственные трудовые ресурсы. В каждом обособленном подразделении общества имелся свой штат работников, состоящий из необходимых для осуществления фармацевтической деятельности сотрудников, в том числе со специальным образованием (заведующий аптекой, фармацевты, продавцы, санитарки). Работники общества не имели никакого отношения к ООО "Донская Аптека +" и наоборот.

Суд сослался на непредставление инспекцией доказательств неосуществления указанными юридическими лицами заявленной ими деятельности, неуплаты налогов в бюджет или сокрытия доходов от налогообложения; отсутствие: фактов совместного извлечения доходов и (или) несения расходов, получения выручки одной организацией за другую и (или) взаимное финансирование друг друга в каком-либо виде, имитации хозяйственной деятельности общества и ООО "Донская Аптека +".

Суд счел, что процедура реорганизации в форме выделения общества из ООО "Донская Аптека +" не преследовала цели дробления бизнеса; данные организации учреждались как самостоятельные бизнес-единицы; свидетельские показания работников организаций, подтвердивших, что общество и его контрагенты осуществляли самостоятельные (не дублирующие) виды деятельности. Товар реализовывался покупателям именно в торговых точках общества, а не с территории ООО "Донская Аптека +", либо иных складских территорий взаимозависимых лиц.

Судебные инстанции приняли во внимание доводы общества о такой деловой цели создания самостоятельных юридических лиц с правом на ЕНВД, как сохранение позиций на рынке за счет отсутствия в цене товара НДС; исключение риска потери лицензируемого бизнеса в сфере фармацевтической деятельности путем регистрации новых юридических лиц; расширение рынка сбыта продукции; оптимизации функционирования с учетом имеющих факторов территориальной, материально- технической и коммерческой индивидуализации и самостоятельности.

Ведение бухгалтерского и налогового учета общества и ООО "Донская Аптека +" одним главным бухгалтером (протокол допроса Курносовой Н.Ю.), аффилированность общества и ООО "Донская Аптека +" признаны судом с учетом установленных им обстоятельств не опровергающими осуществление этими организациями самостоятельной хозяйственной деятельности. Факты регистрации новых организаций, ликвидации или банкротства действующих суд с учетом пояснений общества о необходимости расширения рынка сбыта продукции и необходимости привлечения заемных денежных средств в банке ВТБ (для чего необходима безупречная кредитная история заемщика) суд признал не опровергающими фактическое осуществление хозяйственной деятельности общества и ООО "Донская Аптека +". Инспекция не ссылается на незаконность регистрации указанных организаций, а также не приводит доказательства преднамеренного или фиктивного банкротства ООО "Донская Аптека", ООО "Донская Аптека 2" и ООО "Донская Аптека +". Доказательства заключения сделок без встречного эквивалентного представления в материалах дела отсутствуют.

Суд согласился с доводами общества о наличии разумных экономических причин, обусловленных необходимостью расширения рынка сбыта, позволяющего привлечь большее количество покупателей.

Совокупность таких обстоятельств, как: наличие у взаимозависимых лиц собственного коммерческого интереса, самостоятельный характер действий; регистрацию права собственности или срочного пользования торговыми помещениями за каждым из субъектов по месту их фактической деятельности; самостоятельное участие в получении разрешительной документации (лицензии) по конкретному месту осуществления деятельности; реальность всех сделок, осуществление самостоятельно каждым из участников предпринимательской деятельности, распоряжение своими денежными средствами и приобретение и реализацию лекарственной и иной продукции; взаимозависимые организации имели единоличные исполнительные органы в отношении своего имущества; договоры аренды помещений, купли-продажи лекарственных препаратов и другие, связанные с обычной предпринимательской деятельностью, заключались от собственного имени; каждый из участников формировал свою клиентскую базу, нес расходы по обслуживанию имущества, выплате заработной платы персоналу, приобретению товаров и прочих текущих в своей хозяйственной деятельности расходов; самостоятельно направляли налоговую отчетность и уплачивали налог; не имели общего имущества; результаты их предпринимательской деятельности не зависели друг от друга; реальность осуществления взаимозависимыми лицами предпринимательской деятельности подтверждается представленными в материалы дела договорами, первичной учетной документацией, выписками по банковским счетам, данными бухгалтерского учета, разрешительной документацией (лицензиями в том числе), а также отсутствие: отношений фактического контроля и подчиненности; фактов перевода финансово-хозяйственную деятельность на вновь созданное лицо; передачи прав на получение доходов взаимозависимых участников или иным образом передачи имущества (имущественных прав); признаков искусственной передачи бизнеса и совершения действий в целях перевода имущественной базы, за счет которой следовало исполнить обязанность по уплате налогов; имитации отношений; доказательств деления активов, искусственного снижения объемов продаж с одновременным созданием взаимозависимых организаций исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности; нет доказательств подконтрольности системы расчетов; при совпадении состава учредителей не установлено их влияние на принимаемые плательщиком решения; каждое из обществ взаимодействовало независимо друг от друга с контрагентами по текущим хозяйственным вопросам; реализовали цели и задачи создания, судебные инстанции сочли направленными не на формальное снижение объемов у существующей организации, а связанными с конкретными управленческими решениями по оптимизации бизнеса. В рассматриваемом случае имело место оптимизация хозяйственной деятельности.

Суд учел использование одного программного обеспечения на основании заключенных с разработчиком гражданско-правового договора, не препятствующее раздельному ведению учетных систем, посчитав, что создание единой информационно-аналитической системы позволяет как расширить ассортиментный перечень, так и снизить уровень розничных цен; приближение аптечных пунктов к местам проживания большего количества населения.

Указанные действия могли иметь место и вне подчиненности одной организации другой. Таким образом, бизнес не передавался, а создавался вновь в результате расширения рынка сбыта продукции; его создание не привело к утрате источника уплаты налогов.

С учетом изложенных обстоятельств судебные инстанции сочли отсутствующими обстоятельства, свидетельствующие о совершении взаимозависимыми участниками указанных операций исключительно с намерением получить экономический эффект от необоснованной налоговой выгоды. Проявлением недобросовестности, исходя из пункта 9 постановления N 53, может являться создание юридического лица исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности; инспекция не представила доказательства финансирования со стороны обществ друг друга, как и доказательств объединения полученных денежных средств или их перечисления кому-либо или их совместного использования для тех или иных целей; осуществление одного вида деятельности и наличие одного учредителя (взаимозависимых) лиц сами по себе не могут рассматриваться как недобросовестное поведение по созданию юридических лиц, подпадающих под применение льготного режима налогообложения.

Инспекция, по мнению суда, не доказала получение обществом необоснованной налоговой выгоды путем дробления бизнеса, способствовавшего уменьшению налоговых обязательств. Наличие взаимозависимости и аффилированности сторон в рассматриваемом случае не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, а действий налогоплательщика - недобросовестными.

Суд дал надлежащую правовую оценку доводу инспекции о наличии финансовой зависимости между ООО "Донская Аптека 3" и ООО "Донская Аптека +" в связи со списанием ими безнадежных долгов.

С предоставлением отступного меняется в целом способ исполнения договора займа, прекращаются обязательства сторон по первоначальному способу исполнения и на стороны возлагаются другие, новые обязательства, возникающие из соглашения об отступном (денежная форма возврата займа более не исполняется сторонами).

Исходя из статей 807, 409 Гражданского кодекса Российской Федерации, подпункта 15 пункта 3 статьи 149, подпункта 1 пункта 1 статьи 146, пунктов 1, 3 статьи 38, пункта 1 статьи 39 Кодекса передача имущества в качестве отступного в целях погашения обязательств по договору займа является реализацией имущества, в связи с чем передающая сторона обязана исчислить НДС с реализации, а получающая - вправе принять налог к вычету (определение Верховного Суда Российской Федерации от 31.01.2017 N 309-КГ16-13100).

Таким образом, операция по передаче имущества по соглашению об отступном, прекращающего обязательства по договору займа, подлежит налогообложению.

Суд также обоснованно учел сформированную в пункте 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановления N 53) правовую позицию, исходя из которой при установлении учета налогоплательщиком для целей налогообложения операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Совершение действий в обход закона влечет применение к налогоплательщику тех положений законодательства, которые он стремился избежать.

Суд установил и инспекция не отрицает, что взаимозависимые лица хозяйственные операции в бухгалтерском и налоговом учетах отразили достоверно.

Расчет определенного инспекцией размера недоимки не только с учетом сумм налогов, которые подлежали бы уплате при реализации имущества, и величины полученной выручки (за минусом расходов общества), исходя не только из доходов взаимозависимых организаций, но и их расходов, в материалах дела отсутствует. Каким образом взаимозависимость привела к получению участниками этих отношений необоснованной налоговой выгоды помимо необходимости применения взаимозависимых организаций общеустановленной системы налогообложения, налоговый орган не поясняет. Разделение объемов выручки взаимозависимых обществ к доходам от реализации товаров не производилось. В связи с этим суд счел обоснованными доводы общества о том, что отнесение валовой прибыли таких обществ, представляющих разность выручек от продажи товаров, создание взаимозависимых лиц в рассматриваемом случае не носит искусственный характер, не является единым производственным процессом, в связи с чем исчисление доходной части не может производиться с учетом доходной и расходной частей всех взаимозависимых лиц, объединение финансовых результатов нескольких юридических лиц как самостоятельных хозяйствующих субъектов в единый результат по фактически осуществляемой обществом его деятельности. Инспекция не приняла во внимание расходы различных компаний в налоговой базе на прибыль общества, а также право организаций на налоговые вычеты в связи с приобретением и перепродажей покупных товаров (лекарственных и иных средств). Следовательно, вывод о получении необоснованной налоговой выгоды в смысле, определенном в пункте 7 постановления N 53, не обоснован. Налогоплательщику не запрещено избирать наиболее выгодную для них систему налогообложения, доначисление налога на прибыль не могло производиться без учета данных расходов в части, относящейся к объемам закупленных для производственной деятельности и перепродажи товаров (работ, услуг) (с учетом статей 41, 247 Кодекса), а по НДС - возникшим правом на налоговые вычеты по приобретенным товарам (работам, услугам) (статьи 169, 171, 172 Кодекса).

Согласно правовой позиции, изложенной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 06.07.2010 N 17152/09, судам необходимо учитывать, что задачей налоговых органов при переквалификации совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций является определение в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности проверяемого налогоплательщика.

Суммы доначисленных налогов не должны носить дискриминационного характера. Поэтому исчисление налогов расчетным способом должно быть в максимальной степени приближено к размеру платежа, который заплатил бы налогоплательщик, применяя верный режим налогообложения.

Таким образом, доводы инспекции о заключении обществом и взаимозависимыми с ним лицами ряда сделок займа, перевода долга, уступки права требований долга, приведших к возникновению убытка в значительном размере сделан без учета возможного принятия всеми участниками цепочки соответствующих расходов по приобретению на заемные денежные средства товаров, предназначенных для использования в производственной деятельности и перепродажи, иных реализационных и внереализационных расходов, а также соответствующих налоговых вычетов при применении общеустановленной системы налогообложения, применения которой, как полагает инспекция, старался избежать налогоплательщик. Соответствующий расчет возникших налоговых обязанностей всех взаимозависимых лиц в случае применения ими общеустановленной системы налогообложения (с указанием конкретного финансового результата, операций по реализации товаров) с целью подтверждения противоправного изменения налоговой нагрузки участников схемы инспекция в материалы дела не представила.

С учетом изложенного выводы суда основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам и соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Фактически доводы жалобы сводятся к переоценке исследованных и оцененных судом доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит. Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 20.11.2017 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2018 по делу N А53-2638/2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Черных

Судьи

Т.Н. Дорогина М.В. Посаженников