Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21 мая 2018 г. N Ф08-3289/18 по делу N А53-15798/2017

г. Краснодар

21 мая 2018 г.

Дело N А53-15798/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 15 мая 2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 мая 2018 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Посаженникова М.В. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Фирма ЖКХС" (ОГРН 1036164000290, ИНН 6164207502) - Хаткевича В.С. (доверенность от 11.05.2018), Жабрева Е.А. (доверенность от 01.11.2017), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области (ИНН 6166069008, ОГРН 1096166000919) - Чибышевой И.М. (доверенность от 27.04.2018), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Фирма ЖКХС" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.10.2017 (судья Парамонова А.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2018 (судьи Емельянов Д.В., Стрекачёв А.Н., Шимбарева Н.В.) по делу N А53-15798/2017, установил следующее.

ООО "Фирма ЖКХС" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 03.03.2017 N 67782 в части начисления 2 244 974 рублей единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН, минимальный налог), 239 875 рублей 78 копеек пеней и 448 994 рублей 80 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 16.10.2017, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 19.02.2018, требования общества удовлетворены в части признания недействительным решения инспекции от 03.03.2017 N 67782 о начислении штрафа, превышающего 50 тыс. рублей. В удовлетворении остальной части отказано. Обеспечительные меры, принятые судом 20.06.2017, отменены.

Судебные акты мотивированы тем, что реализация обществом коммунальных услуг в качестве перепродавца, а не производителя, не имеет правового значения для целей исчисления УСН, поскольку коммунальные услуги по государственным регулируемым тарифам оказаны собственникам помещений многоквартирного дома (далее - МКД) непосредственно обществом.

В кассационной жалобе общество просит решение суда и постановление суда апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт.

Заявитель кассационной жалобы указывает, что специфика предоставления коммунальных услуг состоит в заключении обществом как управляющей компанией единого договора с ресурсоснабжающей организацией от имени всех собственников помещений многоквартирного дома (далее - МКД), и выполнении им как стороной по договору всех обязательств по нему, включая своевременные расчеты за коммунальные ресурсы. При этом общество не реализует коммунальные услуги потребителям, а выполняя их волю, приобретает коммунальные ресурсы у ресурсоснабжающих организаций по единым тарифам и предоставляет их потребителям по их поручению. Фактически предпринимательская деятельность общества, исходя из существа договорных обязательств, является посреднической (агентской) деятельностью по закупке коммунальных услуг у поставщиков коммунальных услуг (ресурсоснабжающих организаций) при исполнении поручения, выданного потребителями (собственниками имущества в МКД) в рамках договора на управление. Соответственно, доходом общества в этой части является комиссионное агентское вознаграждение за осуществление деятельности по закупке коммунальных услуг. При таких обстоятельствах денежные средства, полученные от потребителей за коммунальные услуги, не должны включаться в состав доходов при исчислении налога по УСН. По этим же причинам считает, что работы и услуги по содержанию и ремонту общего имущества в МДК при условии приобретения их у организаций, непосредственно выполнивших данные работы, освобождены от налогообложения. Общество аккумулировало на своем счете и перечисляло подрядчикам полученную от собственников помещений МКД плату за оказанные работы (товары, услуги) по осуществлению текущего ремонта принадлежащих им помещений.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной обществом 10.03.2016 первичной налоговой декларации по УСН за 2015 год, по результатам которой составила акт от 26.12.2016 N 84363 и вынесла решение от 03.03.2017 N 67782 о начислении 2 844 974 рублей минимального налога по УСН, 303 985 рублей 86 копеек пеней и 568 994 рублей 80 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее - управление) от 05.05.2017 N 15-15/2067 решение инспекции от 03.03.2017 N 67782 отменено в части необоснованного начисления 600 тыс. рублей УСН, соответствующих пеней и штрафа. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Общество обжаловало решение налогового органа в арбитражный суд.

Ссылаясь на статьи 249, 251, 346.11, 346.12, 346.14, 346.15, 346.18 Кодекса, статьи 154, 161, 162 Жилищного кодекса Российской Федерации (далее - Жилищный кодекс), пункты 3, 5, 49 Правил предоставления коммунальных услуг гражданам, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 23.05.2006 N 307 (далее - Правила N 307), пункты 9 и 13 Правил предоставления коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домов, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 06.05.2011 N 354 (далее - Правила N 354), а также сформированную в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 09.03.2016 N 302-КГ16-450, 14.03.2016 N 301-КГ16-736, 30.10.2017 N 302-КГ17-15230, 29.12.2017 N 302-КГ17-19806 правовую позицию, судебные инстанции сделали вывод о законности начисления обществу налога, пеней и штрафа.

Судебные инстанции установили, что в 2015 году общество применяло УСН с объектом налогообложения "доходы". Основанием начисления единого налога послужило невключение обществом в состав доходов денежных средств, полученных от собственников помещений в МКД за: потребленные коммунальные услуги (30 748 947 рублей 91 копейка), выполненные работы и услуги по содержанию и ремонту общего имущества многоквартирных домов организациям, непосредственно выполнившим эти работы и услуги (6 823 534 рублей 78 копеек, суд ошибочно указал 682 353 478 рублей, эта ошибка не привела к неправильным выводам).

В отношении полученного обществом дохода в размере 12 123 474 рублей 86 копеек от выполнения самим обществом работ и услуг суд признал установленным и инспекцией не оспаривается самостоятельное включение налогоплательщиком в налоговую базу, исчисление и уплату соответствующей суммы единого налога.

В решениях инспекции и управления проанализированы как состав и назначение поступивших обществу от собственников помещений в МКД денежных средств, так и договоры общества с ресурсоснабжающими организациями по оказанию коммунальных услуг, теплоснабжения, отпуск питьевой воды и прием сточных вод, а также с иными подрядчиками (поставщиками) по техническому обслуживанию узлов учета тепловой энергии, вывозу твердых отходов производства и потребления, комплексному техническому обслуживанию лифтов, оказанию услуг информационно-вычислительного центра (формирование счетов-квитанций, начисление и перевод денежных средств от физических лиц за жилищные и коммунальные услуги). Наличие этих обстоятельств, в том числе назначение и последующее перечисление обществом поступивших денежных средств поставщикам (подрядчикам) участвующими в деле лицами не оспаривается, судебные инстанции наличие каких-либо противоречий и расхождений в этой части не выявили.

Судебные инстанции проанализировали условия договоров оказания коммунальных услуг и признали общество как управляющей организацией отвечающим признакам исполнителя коммунальных услуг, а не агентом (посредником) между ресурсоснабжающими организациями и собственниками помещений в МКД. Денежные средства, поступающие от собственников помещений многоквартирных домов за реализацию услуг по управлению МКД, содержанию и ремонту общего имущества в таком доме и другие аналогичные услуги, по мнению суда, являются собственными средствами общества.

Эта деятельность по предоставлению коммунальных услуг собственникам помещений в МКД квалифицирована не отвечающей признакам посреднической. Суд отметил, что в отношениях с ресурсоснабжающими организациями и собственникам помещений в МКД общество выступает самостоятельным субъектом, его правовое положение соответствует статусу исполнителя коммунальных услуг. Для целей исчисления УСН не имеет правового значения факт реализации обществом коммунальных услуг в качестве перепродавца, а не производителя, поскольку услуги по государственным регулируемым тарифам оказаны собственникам помещений в МКД непосредственно обществом, а платежи за коммунальные услуги поступали на счет общества и расходовались им по своему усмотрению. В этой связи денежные средства, поступившие на расчетный счет общества за коммунальные услуги, признаны подлежащими включению в налоговую базу при исчислении УСН.

Проверяя вывод суда о правомерном включении инспекцией в состав доходов полученных денежных средств, поступивших от собственников помещений в оплату за жилищно-коммунальные услуги и на содержание МКД, кассационная инстанция учитывает сформированную Верховным Судом Российской Федерации в определении от 11.05.2018 N 305-КГ17-22109 после принятия обжалуемых по делу судебных актов правовую позицию, исходя из которой такие денежные средства при отсутствии доказательств получения посреднического, агентского или иного аналогичного вознаграждения за перечисление названных денежных средств доходом налогоплательщика (его экономической выгодой) не являются.

Судебные инстанции установили, в решении инспекции также отражено, и не отрицалось в судебном заседании кассационной инстанции, что включенные в состав определенных инспекцией доходов включены денежные средства, поступившие от собственников помещений в МКД, для оплаты потребленных коммунальных ресурсов, а также за выполненные работы и услуги по содержанию и ремонту общего имущества многоквартирных домов организациям, непосредственно выполнившим эти работы и услуги (в рассматриваемом случае - оплата подрядных работ, выполненных при производстве текущего ремонта помещений МКД).

Эти обстоятельства также следуют из решений инспекции и управления.

По общему правилу, установленному пунктом 6.2 статьи 155 Жилищного кодекса, управляющая организация, которая получает плату за коммунальные услуги, осуществляет расчеты за ресурсы, необходимые для предоставления коммунальных услуг, с лицами, с которыми такой управляющей организацией заключены договоры холодного и горячего водоснабжения, водоотведения, электроснабжения, газоснабжения, отопления в соответствии с требованиями, установленными Правительством Российской Федерации. Управляющая организация, которая получает плату за коммунальную услугу по обращению с твердыми коммунальными отходами, осуществляет расчеты за оказанную услугу с региональным оператором по обращению с твердыми коммунальными отходами, с которым такой управляющей организацией заключен договор на оказание услуг по обращению с твердыми коммунальными отходами в соответствии с требованиями, установленными Правительством Российской Федерации.

Исходя из пункта 2 статьи 154 Жилищного кодекса в редакции, действовавшей в спорный период, плата за жилое помещение и коммунальные услуги для собственника помещения в многоквартирном доме включает в себя: плату за содержание и ремонт жилого помещения, в том числе плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию, текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме (подпункт 1); взнос на капитальный ремонт (подпункт 2); плату за коммунальные услуги (подпункт 3).

Собственники жилых домов несут расходы на их содержание и ремонт, а также оплачивают коммунальные услуги в соответствии с договорами, заключенными, в том числе в электронной форме с использованием системы, с лицами, осуществляющими соответствующие виды деятельности (подпункт 3 статьи 154 Жилищного кодекса).

Плата за коммунальные услуги включает в себя плату за горячее водоснабжение, холодное водоснабжение, водоотведение, электроснабжение, газоснабжение (в том числе поставки бытового газа в баллонах), отопление (теплоснабжение, в том числе поставки твердого топлива при наличии печного отопления) (пункт 4 статьи 154 Жилищного кодекса).

На основании пункта 1 статьи 346.15 Кодекса объектом налогообложения по УСН признаются либо доходы; либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

В силу пункта 1 статьи 41 Кодекса соответствии с Кодексом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Пункт 1 статьи 157 Жилищного кодекса, пункт 13 Правил предоставления коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домов, утвержденных постановлением Правительства России от 06.05.2011 N 354, в их системном истолковании в судебной практике рассматриваются как исключающие возложение на управляющую организацию - исполнителя коммунальных услуг в отношениях с ресурсоснабжающими организациями обязанностей по оплате коммунальных ресурсов в большем объеме, чем аналогичные коммунальные ресурсы подлежали бы оплате в случае получения гражданами - пользователями коммунальных услуг указанных ресурсов напрямую от ресурсоснабжающих организаций, минуя посредничество управляющей организации (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.08.2017 N 305-ЭС17-8232).

Следовательно, при установленных судом фактических обстоятельствах, наличие которых не оспаривает инспекция, общество при получении и последующем перечислении спорных денежных средств действовало не в самостоятельных экономических интересах, а в интересах собственников помещений в МКД. Заключая договоры на оказание коммунальных услуг, общество в рассматриваемом случае выступало в имущественном обороте в интересах собственников помещений в МКД.

Спорные платежи расходовались обществом по назначению, указанному собственниками, а не по собственному усмотрению. Оно выступало от своего имени, по поручению и за счет собственников помещений в МКД, и в их интересах, выступало в имущественном обороте в интересах этих собственников.

Назначением спорных средств является не финансирование деятельности общества, а оплата потребленных потребителями коммунальных услуг и проведение работ (оказание услуг) в целях создания безопасных и благоприятных условий проживания собственников помещений в МКД. Перечисление спорных денежных средств управляющей организации производилось для расчетов с поставщиками.

Соответственно, поступления от собственников помещений, квалифицированные инспекцией как доходы, подлежащие обложению УСН в соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 Кодекса, в данной ситуации признаками дохода не обладают.

Доказательства, подтверждающие, что собственникам помещений в МКД предъявлена стоимость работ (услуг, товаров) по содержанию и ремонту общего имущества, оказанию коммунальных услуг, не соответствующая стоимости их приобретения у сторонних лиц (поставщики), в материалах дела отсутствуют. На такие факты инспекция не ссылается. Налоговый орган не отрицает, что все поступившие обществу спорные платежи ровно в той же сумме перечислены поставщикам коммунальных ресурсов.

Поскольку судебные инстанции согласились с доводом общества о включении в состав спорных доходов оплаты за потребленные коммунальные услуги, что не опровергается инспекцией и нашло свое отражение в ее решении, в отсутствие доводов о наличии фактов последующего неперечисления полученных сумм поставщикам, при таких условиях общество не получило какую-либо выгоду в связи с передачей от собственников помещений оплаты за вышеперечисленные коммунальные работы (услуги) их поставщикам, а денежные средства, поступившие от собственников жилых помещений на оплату данных работ (услуг), не являются доходом в смысле, придаваемом этому понятию пунктом 1 статьи 41 Кодекса.

Кроме того, исходя из пункта 3 статьи 3 Кодекса налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Кодекса (пункт 1 статьи 41 Кодекса).

В сфере налогообложения равенство понимается прежде всего как равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения. Это означает, что одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя и что принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенная категория налогоплательщиков попадает в иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 13.03.2008 N 5-П).

Следовательно, доход для целей исчисления и уплаты минимального налога по УСН, должен исчисляться исходя из результатов экономической деятельности налогоплательщика, в том числе с учетом заработанных им денежных средств в отчетном периоде. Однако, в рассматриваемом случае, как установили судебные инстанции и не оспаривается инспекцией, денежные средства собственников помещений в МКД, помимо включенного самим налогоплательщиком в состав доходов комиссионного вознаграждения (12 123 474 рубля 86 копеек, налог с которых исчислен и уплачен), общество перечислило поставщикам.

Доказательства получения обществом посреднического, агентского или иного аналогичного вознаграждения за перечисление денежных средств, поступивших от собственников помещений в МКД, инспекция не представила, на наличие таких обстоятельств не ссылается.

Следовательно, экономической выгоды в связи с передачей от собственников помещений в МКД оплаты за спорные коммунальные работы (услуги) поставщикам налогоплательщику не принесли.

Иной подход не отвечает требованиям справедливости и соразмерности.

Наличие в указанном случае у общества статуса управляющей компании, а не ТСЖ (ТСН) при отсутствии фактов получения посреднического, агентского или иного аналогичного вознаграждения за перечисление спорных денежных средств, какой-либо выгоды в связи с передачей оплаты от собственников помещений за оказанные им ресурсоснабжающими организациями и подрядными организациями услуги (работы, товары при выполнении текущего ремонта) правового значения не имеет в связи с установленными статьями 3, 5 Кодекса общеправовыми принципами всеобщности и равенства налогообложения, запрета различного применения исходя в том числе из таких критериев, как форма собственности, организационно-правовая форма субъекта предпринимательской деятельности.

Кроме того, общество приводит сведения, и инспекция это не оспаривает, что в течение нескольких предшествующих лет исключало из налоговой базы спорные денежные средства по мотиву отсутствия у них признаков экономической выгоды в смысле, определенном в статье 41 Кодекса, что не вызывало нареканий у налогового органа. О правовой природе декларируемого им в предшествующие периоды дохода налоговому органу было известно, но сомнений в правильности уплаты минимального налога по УСН инспекция не выражала, по-прежнему продолжала принимать налоговые декларации по УСН и налоговые платежи, не уведомляя о необходимости включения спорных денежных средств в налоговую базу.

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, применение ранее установленных условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (определения от 03.03.2015 N 417-О, от 02.04.2015 N 583-О). Налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов (определение от 12.07.2006 N 267-О).

Таким образом, вопрос законности доначисления налога по УСН со спорных денежных средств как с предпринимательской деятельности самого общества, напрямую зависит от того, имел ли налоговый орган достаточную информацию в период получения денежных средств для того, чтобы квалифицировать ее как связанную с получением экономической выгоды самим налогоплательщиком, воспользовался ли он данной информацией для того, чтобы предложить обществу уплачивать налоги с учетом такого характера деятельности. При ином подходе нарушается требование защиты правомерных ожиданий налогоплательщика.

Поскольку инспекция не оспаривает наличие у нее таких сведений о налогоплательщике и изменение правового подхода к классификации спорных денежных средств, в рассматриваемом случае при установленных судом фактических обстоятельствах дела отсутствуют условия для привлечения к ответственности (начисления пени и штрафа) применительно к правовому поведению налогового органа и к действительным намерениям налогоплательщика при получении спорных денежных средств.

По смыслу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 11.11.2003 N 16-П, 14.04.2008 N 7-П, 05.03.2013 N 5-П, 23.05.2013 N 11-П), требование определенности правового регулирования, обязывающее законодателя формулировать правовые предписания с достаточной степенью точности, позволяющей участникам гражданского оборота сообразовывать с ними свое поведение - как запрещенное, так и дозволенное, может быть соблюдено посредством выявления более сложной взаимосвязи правовых предписаний, в частности с помощью даваемых судами разъяснений по вопросам их применения.

Исходя из сформированной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 28.11.2017 N 34-П правовой позиции следует, что при отсутствии в законодательстве о налогах и сборах прямого регулирования вопроса о том, следует ли относить к доходам управляющих организаций денежные средства, полученные от собственников помещений в МКД, перечисленные ими ресурсоснабжающим или порядным организациям для выполнения работ (услуг) в интересах таких собственников без получения какого-либо вознаграждения при этом, - не может не учитываться специфика конкретной сферы хозяйственной деятельности и, соответственно, находящееся во взаимосвязи с налоговым отраслевое регулирование (в частности, Жилищный кодекс), что требует выявления как его буквального содержания, так и, как уже отмечалось, более сложной взаимосвязи правовых предписаний на основе соотнесения установленной налоговым законодательством категории с отраслевыми институтами.

Вопросы, касающиеся установления таких видов доходов управляющих организаций, как денежные средства собственников помещений в МКД, аккумулированные и перечисленные управляющими организациями лицам, выполнившим работы (услуги) без получения при этом вознаграждения (экономической выгоды), Кодекс не регулирует. Отсутствуют прямые указания применительно к этой выручке и в соответствующих подзаконных актах.

Кодекс относит к числу обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (расчетным) периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа), и (или) выполнение налогоплательщиком мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга; данные законоположения не применяются в случае, если указанные письменные разъяснения, мотивированное мнение налогового органа основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (пункт 8 статьи 75); выполнение таких разъяснений относится к обстоятельствам, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (подпункт 3 пункта 1 статьи 111).

По смыслу названных законоположений, акты информационно-разъяснительного характера уполномоченных органов влекут благоприятные последствия для налогоплательщика в случае, если они касаются непосредственно норм законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, которое состоит из Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах, сборах, страховых взносах и регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов, сборов, страховых взносов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 1 статьи 1 и пункт 1 статьи 2 Кодекса).

Тем не менее этим не исключается объективная потребность налогоплательщиков, осуществляющих отдельные специфические виды деятельности, в получении официальной информации, разъясняющей нормы отраслевого регулирования, не относящегося к законодательству о налогах и сборах. В случаях, когда целью получения таких разъяснений является желание налогоплательщика иметь представление о своих правах и обязанностях в налоговых правоотношениях, ему надлежит обращаться в финансовый, налоговый или другой орган государственной власти, уполномоченный давать письменные разъяснения о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах. Иное приводило бы к недопустимому игнорированию лежащего в основе организации налоговых правоотношений принципа баланса частных и публичных интересов, поскольку позволяло бы возлагать на налогоплательщика, недобросовестное поведение которого не доказано, чрезмерное бремя негативных последствий (в виде начисления сумм пени и привлечения к налоговой ответственности) неправомерного, с точки зрения уполномоченного в налоговых вопросах органа, разъяснения, данного другим государственным органом, что недопустимо в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 28.11.2017 N 34-П).

В письмах Минфина России от 11.07.2016 N 03-11-06/40349, 20.06.2016 N 03-04/35581, 13.05.2016 N 03-11-06/2/27635, 10.05.2016 N 03-11-11/26632 содержатся следующие разъяснения. Подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 Кодекса предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение. В связи с этим, в случае если предпринимательская деятельность управляющей организации исходя из договорных обязательств является посреднической деятельностью по поручению собственников помещений в многоквартирном доме по закупке коммунальных услуг, то доходом указанной организации будет являться комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Правовое регулирование и правоприменение уполномоченным органом ранее установленных правил, оказывающее неблагоприятное воздействие на правовое положение лиц, которых оно затрагивает, должно осуществляться таким образом, чтобы соблюдался принцип поддержания доверия граждан к закону и действиям государства, предполагающий сохранение разумной стабильности правового регулирования и недопустимость его произвольного взаимоисключающего толкования и применения, а также в случае необходимости предоставление возможности, в частности в течение разумного переходного периода адаптироваться к вносимым изменениям; соблюдение данного принципа - при отсутствии должной нормативной определенности правового регулирования - имеет существенное значение и для обеспечения единства правоприменительной практики. Сходный подход сформирован в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 28.11.2017 N 34-П.

С учетом приведенных правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, несмотря на то обстоятельство, что осуществление предпринимательской деятельности, имея в виду ее рисковый характер, с необходимостью предполагает определенную осмотрительность, отсутствуют достаточные основания полагать, что у добросовестного налогоплательщика, оказывающего на регулярной основе спорные специализированные услуги, была возможность при планировании своей хозяйственной деятельности в 2015 году (в условиях имеющейся на тот момент благоприятной административной и судебной практики исключения спорных денежных средств из состава доходов, в том числе с учетом отсутствия у налогового органа возражений по спорным денежным средствам) в разумных пределах предвидеть, что на него спустя значительное время будет возложена обязанность по уплате налога в отношении данных услуг (работ) применительно к прошедшим периодам.

Взыскание с контрагентов перечисленных им денежных средств собственников помещений в МКД невозможно в силу фактического исполнения такими подрядчиками (поставщиками) обязательств перед собственниками. Сходный правовой подход сформирован в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, от 06.03.2018 N 308-КГ17-14457.

Таким образом, с учетом установленных судом фактических обстоятельств дела вывод и законности обжалуемого решения инспекции основан на неправильном применении норм права, в связи с чем обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а заявленное обществом требование - удовлетворению.

Поскольку общество за рассмотрение дела уплатило 6 тыс. рублей государственной пошлины (3 тыс. рублей за рассмотрение заявления судом первой инстанции, 1500 рублей за рассмотрение апелляционной жалобы, 1500 рублей подлежит уплате за рассмотрение кассационной жалобы, с учетом подпункта 3 и 12 пункта 1 статьи 333.21 Кодекса излишне уплаченная в федеральный бюджет обществом за рассмотрение кассационной жалобы 1500 рублей государственной пошлины подлежат возврату), эти судебные расходы по правилам статей 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует взыскать с инспекции, не в пользу которой принят судебный акт кассационной инстанции.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.10.2017 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2018 по делу N А53-15798/2017 отменить.

Решение МРИ ФНС России N 23 по Ростовской области от 03.03.2017 N 67782 признать недействительным.

Взыскать с МРИ ФНС России N 23 по Ростовской области в пользу ООО "Фирма ЖКХС" 6 тыс. рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины по делу.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Фирма ЖКХС" излишне уплаченную в федеральный бюджет по чеку-ордеру от 14.03.2018 государственную пошлину в размере 1500 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Черных

Судьи

М.В. Посаженников Т.В. Прокофьева