Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 3 декабря 2018 г. N Ф08-9823/18 по делу N А32-46618/2017

г. Краснодар

03 декабря 2018 г.

Дело N А32-46618/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 27 ноября 2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 декабря 2018 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Драбо Т.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Югтехстрой" (ИНН 2315130504, ОГРН 1072315000383) - Холодова Н..Г. (доверенность от 19.12.2018), от заинтересованного лица - инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску (ИНН 2315020237, ОГРН 1042309105750) - Карпова В.Г. (доверенность от 26.01.2018), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Югтехстрой" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 11.04.2018 (судья Федькин Л.О.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2018 (судьи Герасименко А.Н., Сулименко Н.В., Шимбарева Н.В.) по делу N А32-46618/2017, установил следующее.

ООО "Югтехстрой" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Новороссийску Краснодарского края (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 23.12.2016 N 61д4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части занижения налога на прибыль организаций, подлежащего уплате в бюджет в 2014 году в размере 1 419 451 рубля (федеральный бюджет - 141 945 рублей, краевой бюджет - 1 277 506 рублей); начисления пени по налогу на прибыль организаций за 2014 год в размере 250 699 рублей (федеральный бюджет - 25 070 рублей, краевой бюджет - 225 629 рублей), начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) по налогу на прибыль организаций за 2014 год в размере 141 945 рублей (федеральный бюджет - 14 195 рублей, краевой бюджет - 127 750 рублей) (уточненные требования).

Решением суда от 11.04.2018, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 08.08.2018, в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебные акты мотивированы тем, что взаимоотношениям общества с взаимозависимым лицом направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

В кассационной жалобе и дополнении к ней общество просит отменить судебные акты и удовлетворить заявленные требования. По мнению подателя жалобы, сделка по хеджированию договора займа соответствует требованиям налогового законодательства, а отрицательная разница при возврате заемных денежных средств подлежит учету в составе внереализационных расходов; действия по хеджированию договоров займа, послужившие основанием для получения прибыли, неправомерно квалифицированы судом, как направленные на получение необоснованной налоговой выгоды с учетом взаимозависимости сторон сделки и нерыночных условиях договоры займа. Налогоплательщик указывает на то, что ранее неоднократно заключал договоры займа с той же иностранной компанией в российской валюте - рублях, ссылаясь на экономическую выгоду, выраженную возложением расходов на конвертацию валюты на иностранной юридическое лицо, которое приобретало российские рубли за доллары США. Общество указывает на наличие разумного экономического смысла в совершенных сделках.

В отзыве на кассационную жалобу и дополнении к нему инспекция просит оставить кассационную жалобу - без удовлетворения, а судебные акты без изменения как законные и обоснованные.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 20.11. 2018 до 27.11.2018.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, дополнений, проверив законность судебных актов, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты по всем налогам и сборам за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт от 25.08.2016 N 19д3.

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки, возражений налогоплательщика и дополнительных мероприятий налогового контроля инспекция вынесла решение от 23.12.2016 N 61д4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу начислила 4 065 897 рублей, в том числе: налоги - 3 405 625 рублей, пени - 425 438 рублей, штрафы - 234 834 рубля; предложила уменьшить заявленный в декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год убыток на 1 112 800 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 20.03.2016 N 22-121-356 решение инспекции отменено в части: начисления 96 304 рублей налога на прибыль организаций за 2014 года, 60 500 рублей налога с доходов, полученных иностранной компанией; в остальной части решение инспекции от 23.12.2016 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции в части доначисления 1 419 451 рубля налога на прибыль за 2014 год, 67 171 рубля пеней и 141 945 рублей штрафа, общество обжаловало его в арбитражный суд.

Согласно подпункту 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

В силу пункта 5 статьи 301 Налогового кодекса под операциями хеджирования понимаются операции (совокупность операций) с финансовыми инструментами срочных сделок (в том числе разных видов), совершаемые в целях уменьшения (компенсации) неблагоприятных для налогоплательщика последствий (полностью или частично), обусловленных возникновением убытка, недополучением прибыли, уменьшением выручки, уменьшением рыночной стоимости имущества, включая имущественные права (права требования), увеличением обязательств налогоплательщика вследствие изменения цены, процентной ставки, валютного курса, в том числе курса иностранной валюты к валюте Российской Федерации, или иного показателя (совокупности показателей) объекта (объектов) хеджирования. Под объектами хеджирования признаются имущество, имущественные права налогоплательщика, его обязательства, в том числе права требования и обязанности, носящие денежный характер, срок исполнения которых на дату совершения операции хеджирования не наступил, включая права требования и обязанности, осуществление (исполнение) которых обусловлено предъявлением требования стороны по договору и в отношении которых налогоплательщик принял решение о хеджировании. Базисные активы финансовых инструментов срочных сделок, которые используются для операции хеджирования, могут отличаться от объекта хеджирования. Для подтверждения обоснованности отнесения операции (совокупности операций) с финансовыми инструментами срочных сделок к операции хеджирования налогоплательщик составляет на дату заключения данных сделок (первой из сделок - при заключении нескольких сделок в рамках одной операции хеджирования) по операции хеджирования справку, подтверждающую, что исходя из прогнозов налогоплательщика совершение данной операции (совокупности операций) позволяет уменьшить неблагоприятные последствия, связанные с изменением цены (в том числе рыночной котировки, курса) или иного показателя объекта хеджирования.

В соответствии с пунктом 5 статьи 304 Налогового кодекса при осуществлении операции хеджирования с учетом требований пункта 5 статьи 301 Кодекса доходы (расходы) учитываются при определении налоговой базы, при расчете которой в соответствии с положениями статьи 274 Кодекса учитываются доходы и расходы, связанные с объектом хеджирования.

В пунктах 1, 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из пункта 10 Постановления N 53 следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Кроме того, положительная (отрицательная) суммовая разница возникает у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях (пункт 11.1 статьи 250 и подпункт 5.1 пункта 1 статьи 265 Кодекса).

Инспекция установила, что компания "Enjoya Limited" (Кипр) с 14.06.2007 является единственным участником (учредителем) общества со 100 % долей участия в уставном капитале налогоплательщика, что подтверждается выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц. Данное обстоятельство обществом не оспаривается.

Судебные инстанции установили, что 08.09.2014 общество (заемщик) и иностранная компания "Enjoya Limited" (заимодавец) заключили договор займа N 7, по условиям которого заимодавец обязался передать в собственность заемщику денежные средства в размере 18 555 тыс. рублей, а заемщик обязался вернуть указанную сумму займа в срок до 31.08.2015 и уплатить проценты за пользованием займом в размере 12,5 % годовых.

Общество и ОАО "Сбербанк России" в соответствии с Генеральным соглашением о срочных сделках на финансовых рынках N 115-R 10.09.2014 заключили форвардную сделку по покупке валюты; финансовым результатом форвардной сделки для налогоплательщика явилась положительная курсовая разница в размере 8 075 800 рублей, которая в полном объеме включена во внереализационный доход при исчислении налога на прибыль.

15 сентября 2014 года на расчетный счет заемщика поступили денежные средства от займодавца в размере 18 548 478 рублей, что подтверждается выпиской банка.

5 декабря 2014 года заемщик и займодавец заключили дополнительное соглашение N 1 к договору займа от 08.09.2014, согласно которому заемщик имеет право произвести возврат займа в долларах США по курсу 37,0969 рублей путем перечисления денежных средств на банковский счет займодавца.

10 декабря 2014 года на валютный расчетный счет общества поступили валютные средства от ОАО "Сбербанк России" в размере 500 тыс. долларов США по условиям форвардной сделки по курсу 38,06 рублей, которые налогоплательщиком в этот же день в полном объеме перевел на счет займодавца (платежное поручение от 10.12.2014 N 1).

Учитывая изложенное, инспекция пришла к выводу о том, что в данном случае обществом произведено погашение займа путем перечисления со своего валютного счета в адрес займодавца денежных средств в иностранной валюте в размере 500 тыс. долларов США, что составило 21 105 800 рублей в переводе по курсу, установленному Центральным Банком Российской Федерации - 54,2116 рублей за один доллар США на дату перечисления.

Образовавшаяся разница в размере 8 557 322 рублей признана налогоплательщиком курсовой разницей при возврате займа, которая в полном объеме включена во внереализационные расходы общества при расчете налога на прибыль, что подтверждается регистрами бухгалтерского и налогового учета в виде оборотно-сальдовой ведомости по счету 91.2 "Прочие расходы", карточкой счёта 91.2, карточкой счёта 66.3 по контрагенту.

В обоснование своей позиции общество сослалось на то, что возврат займа изначально предполагался в иностранной валюте, в связи с чем заключено соглашение о срочных сделках на финансовых рынках N 115-R 10.09.2014 со Сбербанком, поэтому при исчислении налога на прибыль подлежит учету как полученный доход от курсовой разницы и так расход, определяемый расчетным методом в виде предполагаемых затрат за возврат займа в валюте по курсу валюты на день возврата займа

Налоговый орган исходил из того, что обществом неправомерно включена в состав внереализационных расходов разница между суммой полученного и возвращенного займа в размере 8 557 322 рублей.

В качестве обоснования своей позиции инспекция указала на отсутствие связи между заключением соглашения о срочных сделках N 115-R 10.09.2014 со Сбербанком и договором займа N 7. Изначально предоставление и возврат займа предполагались в рублях и только после того как взаимозависимым лицам к сроку возврата займа стало достоверно известно об изменившемся в сторону увеличения курсе доллара взаимозависимым лицами заключается дополнительное соглашение от 05.12.2014 N 1 к договору займа, которым стороны определили возможность погашения денежного обязательства в долларах США по согласованному сторонами курсу (37,0969 рублей). Данный курс отличался от курса, установленного Центральным Банком Российской Федерации на день подписания соглашения, с единственной целью уменьшения налогооблагаемой прибыли за счет расходов от курсовой разницы при исполнении обязательств в иностранной валюте. Документального опровержения выводам инспекции общество не представило.

При таких обстоятельствах инспекция пришла к выводу о том, что взаимозависимость займодавца и заемщика оказала непосредственное влияние на условие и результаты исследуемой сделки по предоставлению и возврату денежных средств по договору займа.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные в материалы дела доказательства, доводы и возражения лиц участвующих в деле, судебные инстанции пришли к обоснованному выводу о законности решения инспекции, поскольку налоговый орган доказал получение обществом необоснованной налоговой выгоды в результате заключения сделки с взаимозависимым лицом, предусматривающей особые условия по возврату заемных средств. Суды установили, что сумма возвращенного взаимозависимому лицу займа без учета начисленных процентов намного превысила сумму полученного займа; условия, предусмотренные договором займа с взаимозависимым лицом, ухудшили финансовое состояние налогоплательщика, и повлияли на финансовый результат сделки, сделав ее убыточной; обременительные условия сделки для общества взаимовыгодны для обеих сторон, поскольку приводили к уменьшению налоговых обязательств в виде завышения расходной части при расчете налога на прибыль для одного участника сделки (общества) и получению не облагаемого налогом дохода вторым участником сделки (иностранной компании - учредителем); имея полную возможность получить от сделки экономический эффект, участники сделки сознательно создали такие финансовые условия при заключении договора займа, которые повлияли на финансовый результат и привели к увеличению расходов и минимизации налога на прибыль. При этом в случае исполнении обязательств по договору займа на тех условиях, на которых он изначально был заключен, т. е. если денежные средства были бы возвращены в российских рублях и в той же полученной сумме, российской организацией (обществом) был бы получен положительный экономический эффект от данной сделки. В частности, была бы получена прибыль в размере 8 550 тыс. рублей от разницы курсов.

Судебные инстанции правильно отметили, что условиями дополнительного соглашения к договору займа не предусмотрена обязательность погашения займа в долларах США, следовательно, общество имело возможность вернуть заем в российских рублях и в той же сумме, не увеличивая свои расходы при исчислении налога на прибыль. При таких обстоятельствах ссылка общества на ранее заключенные договоры займа обоснованно не принята судами во внимание.

Обстоятельства, приведенные обществом в кассационной жалобе, являлись предметом исследования в судах первой и апелляционной инстанций, повторяют доводы, изложенные в жалобе апелляционной, получили надлежащую правовую оценку.

Доводы, изложенные налогоплательщиком в кассационной жалобе, не свидетельствуют о нарушении судом норм материального права, связаны с переоценкой доказательств и фактических обстоятельств дела, установленных судебными инстанциями Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не установлены.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 11.04.2018 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2018 по делу N А32-46618/2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Дорогина

Судьи

Л.Н. Воловик Т.Н. Драбо