Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 10 августа 2023 г. N 03-07-11/75024 О применении ставки НДС в размере 0 процентов при оказании санаторно-курортной организацией услуг по предоставлению мест для временного проживания физических лиц в номерном фонде при условии, что оказание таких услуг не сопровождается оказанием услуг санаторно-курортного лечения

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 10 августа 2023 г. N 03-07-11/75024

Вопрос: ООО (далее - Общество), руководствуясь пунктом 1 статьи 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ), просит разъяснить порядок применения налогового законодательства по налогу на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 19 пункта 1 статьи 164 НК РФ с 1 июля 2022 года реализация услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения облагается НДС по ставке 0 процентов. Указанная нулевая ставка введена Федеральным законом от 26.03.2022 N 67-ФЗ с целью стимулирования развития отечественной туристкой индустрии.

Основным видом экономической деятельности Общества по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (далее - ОКВЭД) является "Деятельность санаторно-курортных организаций" (код 86.90.4 по ОКВЭД), а одним из дополнительных видов "Деятельность гостиниц и прочих мест для временного проживания" (код 55.1 по ОКВЭД).

В отношении номерного фонда Общество имеет свидетельство о присвоении гостинице категории, выданное аккредитованной организацией.

В рамках основного вида деятельности Общество осуществляет реализацию санаторно-курортных услуг, в отношении которых Общество применяет освобождение от уплаты НДС на основании подпункта 18 пункта 3 статьи 149 НК РФ. Указанные услуги оформляются путевками, являющимися бланками строгой отчетности. В стоимость путевки включены услуги по предоставлению мест для временного проживания в номерном фонде Общества. Санаторно-курортное лечение осуществляется исключительно на основании путевок.

Однако наряду с санаторно-курортным лечением Общество также осуществляет реализацию услуг по предоставлению мест для временного проживания на основании самостоятельных договоров без проведения санаторно-курортного лечения в период такого временного проживания. Места для временного проживания предоставляются в номерном фонде Общества. В этом же номерном фонде размещаются гости, проживающие на основании путевок и проходящие санаторно-курортное лечение.

По мнению Общества, если услуги по предоставлению мест для временного проживания оформлены самостоятельными договорами с потребителями услуг (а не путевками, являющимися бланками строгой отчетности) и при этом санаторно-курортное лечение не предоставляется вместе (одновременно) с таким проживанием, реализация указанных услуг по предоставлению мест для временного проживания подлежит обложению НДС по ставке 0% на основании императивных, положений Кодекса, предусмотренных подпунктом 19 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

С учетом вышеизложенного прошу предоставить разъяснения в части применения ставки НДС 0% организациями, занятыми в сфере санаторно-курортного лечения, в отношении услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиничном корпусе, если такие услуги оказываются без санаторно-курортного лечения и оформлены самостоятельными договорами.

Ответ: В связи с письмом о применении положений подпункта 19 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при оказании санаторно-курортной организацией услуг по предоставлению мест для временного проживания физических лиц в номерном фонде при условии, что оказание таких услуг не сопровождается оказанием услуг санаторно-курортного лечения, Департамент налоговой политики сообщает.

Согласно подпункту 19 пункта 1 статьи 164 Кодекса с 1 июля 2022 года реализация услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке в размере 0 процентов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Федеральный закон от 24 ноября 1996 г. N 132-ФЗ "Об основах туристической деятельности в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 132-ФЗ) в статье 1 определяет туристскую индустрию, в частности, как совокупность гостиниц и иных средств размещения, средств транспорта, объектов санаторно-курортного лечения и отдыха, объектов общественного питания, объектов и средств развлечения.

При этом объекты санаторно-курортного лечения и отдыха хотя и относятся к объектам туристской индустрии, но не оказывают услуги по предоставлению мест для временного проживания. К ним не применяются требования, установленные Федеральным законом N 132-ФЗ для гостиниц и иных средств размещения, в части предоставления гостиничных услуг и классификации гостиниц (абзацы тридцать первый - тридцать третий статьи 1 Федерального закона N 132-ФЗ).

Также следует отметить, что осуществление деятельности по санаторно-курортному лечению регулируется Федеральным законом от 21 ноября 2011 г. N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации", согласно которому санаторно-курортное лечение включает в себя медицинскую помощь, осуществляемую медицинскими организациями (санаторно-курортными организациями) в профилактических, лечебных и реабилитационных целях на основе использования природных лечебных ресурсов, в том числе в условиях пребывания в лечебно-оздоровительных местностях и на курортах. В связи с этим санаторно-курортные организации при оказании услуг не разделяют отдельно услуги по размещению, услуги по лечению и питанию, а стоимость пребывания в такой организации (стоимость путевки на санаторно-курортное лечение) предъявляется лицу, направленному на лечение, в совокупности всех оказываемых услуг.

Учитывая изложенное, в отношении услуг по предоставлению мест для временного проживания в объектах санаторно-курортного лечения и отдыха, оказываемых санаторно-курортной организацией отдельно от услуг по лечению и питанию, положения вышеуказанного подпункта 19 пункта 1 статьи 164 Кодекса, предусматривающие применение ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов при реализации услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения, не применяются.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

В.А. Прокаев