Двойной просчет или трезвый расчет? (Ю. Подпорин, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 37, сентябрь 2003 г.)

Двойной просчет или трезвый расчет?

Видимо, не все благополучно с пополнением бюджетной копилки единым социальным налогом. К такому выводу можно прийти, анализируя различные циркуляры МНС РФ, разъясняющие порядок уплаты названного налога. Известна крайне сомнительная позиция министерства, стремящегося к безграничному расширению налоговой базы по ЕСН, которая предусматривает включение в нее всех выплат, не поименованных в ст.238 НК РФ, даже если они не учитываются при налогообложении прибыли.

В Письме же МНС РФ от 1 августа 2003 г. N 05-2-06/186-АА884 речь идет о переплате по ЕСН, образовавшейся в 2002 г. у плательщиков ЕНВД.

Как известно, эта категория налогоплательщиков с 1 января 2002 г. была привлечена к уплате ЕСН Федеральным законом от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ. Однако в дальнейшем, учитывая требования налогоплательщиков об отмене необоснованно принятого законодательного акта, обязывающего их наряду с ЕНВД уплачивать и ЕСН, соответствующая законодательная норма была упразднена Федеральным законом N 104-ФЗ. Причем задним числом, с 1 января 2002 г.

Это привело к образованию у многих законопослушных плательщиков переплаты по ЕСН, которую согласно ст.5 Федерального закона N 104-ФЗ можно было бы зачесть в счет сумм ЕНВД, подлежащих уплате по нормативам, установленным Законом N 148-ФЗ. Данная законодательная норма вступила в противоречие с положениями ст.78-79 НК РФ.

Суть противоречий:

согласно п.1 ст.78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей плательщика по этому или иным налогам, погашению недоимки либо возврату. Однако Законом N 148-ФЗ разрешен зачет ЕСН только в счет уплаты ЕНВД. Это фактически означает, что организации, осуществляющие помимо видов деятельности, облагаемых ЕНВД, иные виды деятельности, были лишены возможности зачесть переплату по ЕСН в счет налога на прибыль, НДС, ЕСН и других налогов;

в соответствии с п.4 и 7 указанной статьи НК РФ право выбора между зачетом переплаты в счет предстоящих платежей и ее возвратом на счет налогоплательщика принадлежит самому налогоплательщику. О своем выборе он уведомляет налоговый орган в письменном заявлении. Возврат излишне уплаченного налога не производится только при наличии недоимки по другим налогам в размере, превышающем переплату по данному налогу. В случае превышения суммы переплаты над суммой недоимки налогоплательщик имеет право на получение из бюджета суммы превышения. Следовательно, упомянутая норма Закона N 104-ФЗ и в этой части противоречит НК РФ.

Все это дает возможность налогоплательщикам оспорить нормы Закона N 104-ФЗ в суде.

Для тех организаций и индивидуальных предпринимателей, которые этого не сделали, МНС РФ предложило свой рецепт погашения задолженности бюджета перед ними.

Так, ссылаясь на тот факт, что Федеральным законом N 104-ФЗ предлагается зачитывать переплату по ЕСН в счет уплаты ЕНВД, министерство указывает, что с 1 января 2003 г. Закон N 148-ФЗ не действует. Поэтому возврат переплаты ЕСН разрешено осуществить в 2003 г. только налогоплательщикам или прекратившим ведение деятельности на "вмененке" или осуществляющим только деятельность, переведенную на ЕНВД.

У организаций, осуществляющих несколько видов деятельности, сумму переплаты ЕСН, не зачтенную до 1 января 2003 г., предлагается зачесть в погашение задолженности по ЕСН или по другим налогам. При этом возможность возврата переплаты таким плательщикам почему-то вообще не рассматривается. Тем не менее это вовсе не означает, что они не могут потребовать возврата денег из бюджета при условии, что у них отсутствуют недоимки по другим налогам или пеням. Однако вполне возможно, что свои права, как это часто случается, придется отстаивать в судебном порядке.

Что касается механизма зачета переплаты, то МНС РФ вполне обоснованно предлагает для организаций, занимающихся деятельностью, облагаемой ЕНВД в текущем году, направлять ее на погашение задолженности по налогу только перед федеральным бюджетом и внебюджетными фондами. Поскольку в региональные и муниципальные бюджеты ЕСН не уплачивается, направлять на погашение задолженности по ЕНВД в части, приходящейся на эти бюджеты, нет необходимости. При определении долей указанных бюджетов в общей сумме задолженности по ЕНВД нужно руководствоваться ст.48 Бюджетного кодекса РФ.

Налогоплательщикам, применяющим с 1 января 2003 г. УСН, также не следует направлять переплату по ЕСН на погашение задолженности по единому налогу в части, приходящейся на региональные и местные бюджеты, установленной вышеуказанной статьей БК РФ.

Пример

ООО "Юпитер" осуществляет в 2002-2003 гг. деятельность, облагаемую ЕНВД. По состоянию на 1 января 2003 г. переплата по ЕСН составила 20 000 руб., в том числе в федеральный бюджет - 15 730 руб., в ФСС РФ - 2248 руб., в ФФОМС - 112 руб., в ТФОМС - 1910 руб. По налоговой декларации за 9 месяцев 2003 г. начислен ЕНВД в сумме 50 000 руб, в том числе в федеральный бюджет - 15 000 руб., в бюджет субъекта РФ - 7500 руб., в бюджет муниципального образования - 22 500 руб., в ФФОМС - 250 руб., в ТФОМС - 2250 руб., в ФСС РФ - 2500 руб.

В результате зачета переплаты по ЕСН в карточке лицевого счета по ЕНВД задолженность составит 30 000 руб., в том числе: в бюджет субъекта РФ - 7500 руб., бюджет муниципального образования - 22 500 руб., ФФОМС - 138 руб., ТФОМС - 340 руб., ФСС РФ - 252 руб.

В то же время по ЕНВД, подлежащему уплате в федеральный бюджет, переплата составит 730 руб.

Ю. Подпорин,

ведущий эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 37, сентябрь 2003 г.