О налогах, включаемых в стоимость основных средств (М.В. Романова, "Российский налоговый курьер", N 19, октябрь 2003 г.)

О налогах, включаемых в стоимость основных средств

В 15-м номере журнала была опубликована статья "Организация построила объект основных средств". Как и все прочие материалы по налогообложению, она была подготовлена при участии специалистов МНС России. Однако министерство сочло нужным еще раз вернуться к вопросу включения налоговых платежей в первоначальную стоимость основных средств.

Развивая тему, затронутую в статье В.Г. Архипова "Организация построила объект основных средств" (РНК, 2003, N 15), хотелось бы уточнить позицию МНС России в отношении налогов, которые включаются в первоначальную стоимость основных средств.

Согласно нормам пункта 1 статьи 257 НК РФ, если налогоплательщик, являющийся специализированной организацией по выпуску определенной продукции, использует часть изготовленной им продукции в качестве основных средств, первоначальная стоимость таких объектов определяется в том же порядке, в котором формируется стоимость готовой продукции в соответствии со статьями 318-319 НК РФ. Согласно этим статьям данная стоимость включает в себя не все расходы, связанные с производством (изготовлением), а только прямые расходы. Об этом сказано в подпункте 6.3.3 пункта 6 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729 далее - Методические рекомендации).

Подпунктом 1 пункта 5.4 Методических рекомендаций установлено, что в состав расходов включаются все налоги и сборы, начисляемые организацией в соответствии с законодательством о налогах и сборах (ЕСН, налог на имущество и т.д.), по которым она является налогоплательщиком. Исключение составляют НДС, акцизы, налог с продаж, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также налог на прибыль и платежи за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду, которые не учитываются в целях налогообложения.

При этом следует иметь в виду, что не включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, налоги, уплачиваемые (начисленные) в связи с осуществлением налогоплательщиком специальных налоговых режимов либо деятельности, доходы и расходы от которой не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Основанием для учета расходов в виде налогов являются суммы, отражаемые в налоговых декларациях по соответствующему налогу, подлежащие уплате в бюджет. При методе начисления подобные расходы учитываются в том периоде, за который представляются расчеты (декларации).

Налоги учитываются в составе расходов для целей налогообложения вне зависимости от того, определен ли источник их уплаты в законодательном акте, устанавливающем порядок их уплаты.

Таким образом, в первоначальную стоимость основных средств собственного производства, используемых для собственных нужд у налогоплательщика, являющегося специализированной организацией по выпуску данной продукции, включаются налоги (кроме налогов, подлежащих вычету, - НДС и акцизов). Речь идет о налогах, учитываемых в составе прямых расходов согласно статьям 318-319 НК РФ. Примером может служить ЕСН, начисленный на оплату труда персонала, участвующего в изготовлении основного средства (без учета страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, которые относятся к косвенным расходам), а также таможенные пошлины, включенные в стоимость сырья и материалов, которые использованы для изготовления основного средства.

При сооружении же объекта основных средств хозспособом формирование первоначальной стоимости этого объекта осуществляется в общеустановленном порядке (п.5.3 Методических рекомендаций). То есть путем суммирования всех расходов, связанных с сооружением объекта и доведением его до состояния, пригодного к эксплуатации. Это означает, что в первоначальную стоимость основных средств, построенных хозспособом, включаются налоги (кроме налогов, подлежащих вычету, - НДС и акцизов). Например, ЕСН, начисленный на оплату труда персонала, участвующего в сооружении и изготовлении основного средства (в том числе страховые взносы на обязательное пенсионное страхование), таможенные пошлины и др.

М.В. Романова,

советник налоговой службы РФ III ранга,

Департамент налогообложения прибыли МНС России

"Российский налоговый курьер", N 19, октябрь 2003 г.