Синтетический учет наличных кассовых расчетов с применением ККТ (Н.А. Лытнева, Н.В. Парушина, "Аудиторские ведомости", N 11, ноябрь 2003 г.)

Синтетический учет наличных кассовых
расчетов с применением ККТ

Прием и выдача наличных денег, оформление кассовых документов, ведение кассовой книги, ревизия кассы и контроль за соблюдением расчетно-кассовой дисциплины осуществляются в соответствии с положением Банка России от 5.01.98 г. N 14-П (в ред. от 22.01.99 г. N 488-У, от 31.10.02 г. N 1201-У) "О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации", Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации (утвержден решением совета директоров Банка России от 22.09.93 г. N 40), согласно которым организации могут иметь наличные деньги в кассе в пределах лимитов, установленных обслуживающими их учреждениями банков по согласованию с руководителями организаций.

Операции по движению денежных средств оформляются унифицированными формами первичной учетной документации по учету кассовых операций и по учету результатов инвентаризации, утвержденными постановлением Госкомстата России от 18.08.98 г. N 88 (в ред. от 27.03.2000 г. N 26, от 3.05.2000 г. N 36): приходный кассовый ордер (ф. N КО-1), расходный кассовый ордер (ф. N КО-2), журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов (ф. N КО-3), кассовая книга (ф. N КО-4), книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств (ф. N КО-5).

Расчеты наличными денежными средствами могут осуществляться организацией с юридическими и физическими лицами. Денежные средства в кассу организации могут поступать:

- с расчетного счета организации;

- от покупателей и заказчиков;

- при возврате неиспользованных сумм подотчетными лицами;

- при погашении ссуды, выданной сотрудникам организации;

- в результате возмещения причиненного материального ущерба;

- путем займов (кредитов) по договорам с юридическими и физическими лицами.

Федеральный закон от 22.05.03 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" внес изменения в проведение и документальное оформление кассовых операций. В соответствии со ст.2 этого Закона при осуществлении всеми организациями и индивидуальными предпринимателями наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг в обязательном порядке применяется контрольно-кассовая техника (ККТ), включенная в Государственный реестр. Принцип учета и документального оформления выручки от населения за проданные товары в розничных торговых организациях остался прежним. Изменения возникли в движении денежной наличности через кассу в организациях, ведущих оптовые поставки с последующими расчетами наличными денежными средствами за отгруженные покупателям товары, выполненные работы и оказанные услуги.

Для учета кассовых операций предусмотрен счет 50 "Касса".

Сальдо счета указывает на наличие свободных денежных средств в кассе организации на начало и конец месяца. По дебету счета 50 отражается поступление денежных средств и денежных документов в кассу организации. По кредиту счета 50 отражаются выплата денежных средств и выдача денежных документов.

К счету 50 могут быть открыты субсчета:

- 50-1 "Касса организации";

- 50-2 "Операционная касса";

- 50-3 "Денежные документы" и др.

Субсчет 50-1 предназначен для учета денежных средств в кассе организации. Когда организация производит кассовые операции с иностранной валютой, то к счету 50 должны быть открыты соответствующие субсчета для обособленного учета движения каждой наличной иностранной валюты.

Субсчет 50-2 предназначен для учета наличия и движения денежных средств в кассах товарных контор (пристаней) и эксплуатационных участков, остановочных пунктов, речных переправ, судов, билетных и багажных кассах портов (пристаней), вокзалов, кассах хранения билетов, кассах отделений связи.

Субсчет 50-3 предназначен для учета находящихся в кассе организации почтовых марок, марок государственной пошлины, вексельных марок, оплаченных авиабилетов и других денежных документов.

При продаже товаров через розничную сеть выручка от продажи товаров признается на момент поступления денежных средств в кассу организации. При применении ККТ в розничной торговле основанием для отражения выручки служит справка-отчет кассира-операциониста, на основании которой в учете произведена запись: Дебет 50-2, Кредит 90-1 "Выручка".

На сумму наличности, сданной кассиром-операционистом в кассу организации, производится запись: Дебет 50-1, Кредит 50-2.

На основании п.п.1 п.1 ст.146 НК РФ реализация товаров на территории Российской Федерации является объектом обложения НДС. Налоговая база определяется согласно п.1 ст.154 НК РФ как стоимость реализуемых товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них НДС и налога с продаж по ставке 20% (п.3 ст.164 НК РФ). Суммы НДС, подлежащие взносу в бюджет, отражаются по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Пример 1. Организация осуществляет розничную продажу товара населению. В кассу организации поступила выручка в сумме 50 400 руб., в том числе 8000 руб. НДС, 2400 руб. налог с продаж. Выручка кассирами-операционистами сдана в основную кассу организации. Расходы на продажу составили 3000 руб. Сумма реализованной наценки составляет 4000 руб.

В бухгалтерском учете следует произвести записи:

Дебет 50-1, Кредит 90-1 - 48 000 руб. - отражена поступившая выручка за реализованные товары населению в кассу организации с учетом НДС,

Дебет 50-1, Кредит 68 - 2400 руб. - отражен налог с продаж от стоимости реализованных населению товаров,

Дебет 90-2, Кредит 41 - 36 000 руб. (40 000 - 4000) - списана продажная стоимость реализованных населению товаров,

Дебет 90-3, Кредит 68 - 8000 руб. - отражена сумма НДС от стоимости реализованных населению товаров,

Дебет 90-2, Кредит 44 - 3000 руб. - списаны расходы по продаже товаров населению,

Дебет 90, Кредит 99 - 1000 руб. (48 000 - 8000 - 36 000 - 3000) - отражена прибыль от реализации товаров населению.

Уплата налога с продаж на территории Российской Федерации осуществляется в соответствии с главой 27 НК РФ, которая вступила в силу с 1 января 2002 г. и утратит свое значение с 1 января 2004 г.

Согласно ст.349 НК РФ объектом обложения налогом с продаж признаются операции по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории субъекта Российской Федерации. Объект обложения налогом с продаж возникает только в случае расчетов либо наличными денежными средствами, либо с использованием расчетных или кредитных банковских карт. По налогу с продаж не предусмотрен порядок зачета или возврата, отсутствует система налоговых вычетов, невозможно при наличии определенных обстоятельств отнести и использовать суммы налога при формировании финансовых результатов. Плательщиками являются физические лица, которые при покупке товаров (работ, услуг) используют наличные деньги. Юридические лица, а также индивидуальные предприниматели не участвуют в формировании бюджетов регионов, куда направляется налог с продаж.

Пунктом 2 ст.354 НК РФ закреплено, что налог с продаж подлежит уплате по месту осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению в соответствии с Кодексом. Организации, ведущие операции по реализации товаров (работ, услуг) через свои обособленные подразделения, находящиеся вне места нахождения этой организации, уплачивают налог на территории субъекта Российской Федерации, в котором проводятся операции по реализации товаров (работ, услуг), исходя из стоимости реализованных через это обособленное подразделение товаров (работ, услуг).

При применении ККТ по расчетам с покупателями за наличный расчет может иметь место выбытие денежных средств из операционной кассы в случае возврата денежных средств по ошибочно пробитым кассовым чекам. В этом случае составляется акт о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам, составленный по форме N КМ-3.

На основе акта о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам (форма N КМ-3) в бухгалтерском учете осуществляется корректировка выручки от продажи товаров покупателям и начисленного НДС методом "красного сторно" и производятся записи:

Дебет 50-2, Кредит 90-1 - на сумму возвращенных денежных средств,

Дебет 90-3, Кредит 68 - на сумму начисленного НДС от выручки.

Пример 2. ООО "Карина" осуществляет реализацию товаров в розницу. Наличные расчеты с покупателями за реализованный товар осуществляются с применением ККТ. Выручка, определенная по показаниям суммирующих счетчиков, за рабочий день составила 120 000 руб., в том числе НДС 20 000 руб. Сумма возврата денежных средств покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам составила 6000 руб., в том числе НДС 1000 руб.

В бухгалтерском учете на основе отчета кассира-операциониста производятся записи:

Дебет 50-2, Кредит 90-1 - 120 000 руб. - отражена выручка, поступившая от покупателей,

Дебет 90-3, Кредит 68 - 20 000 руб. - начислен НДС с выручки,

Дебет 50-2, Кредит 90-1 - 6000 руб. - скорректирована выручка от продажи товаров,

Дебет 90-3, Кредит 68 - 1000 руб. - скорректирован НДС с выручки по возвращенным кассовым чекам.

Основанием для отражения выручки в бухгалтерском учете в оптовой торговле является предъявленный покупателю счет на продажную стоимость товара. В учете на договорную стоимость отгруженного в адрес покупателя товара составляется запись:

Дебет 62, Кредит 90-1.

Поступление денежных средств от покупателей в оплату товара в данном случае отражается как погашение задолженности покупателя за отгруженный товар. Однако с вступлением в силу Закона N 54-ФЗ возникают трудности при отражении в системе бухгалтерского учета погашения задолженности покупателей. По нашему мнению, в оптовых организациях при установке ККМ для расчетов с юридическими и физическими лицами за наличный расчет целесообразно для учета выручки вести журнал унифицированной формы N КМ-5.

На практике в оптовой торговле при отражении выручки и поступлении платежей от покупателей с применением ККТ возможны конкретные ситуации.

Пример 3. ООО "Феникс" осуществляет оптовую продажу продовольственных товаров. Согласно счету-фактуре N 36 от 20 июля 2003 г. отгружен товар частному предпринимателю Лукину на сумму 6000 руб., в том числе НДС 1000 руб., по счету-фактуре N 42 от 20 июля 2003 г. ЗАО "Снежана" на сумму 24 000 руб., в том числе НДС 4000 руб. Оплата покупателями отгруженного товара осуществлена в день отгрузки (20 июля 2003 г.) в полном объеме.

Поскольку отгрузка товара и наличные расчеты с покупателями осуществлены в один день, т.е. задолженности покупателей не возникло, то выручка от реализации товаров с применением ККТ в бухгалтерском учете может отражаться записями, идентичными записям в розничной торговле.

На основании справки-отчета кассира-операциониста отражается:

сумма выручки, полученной от покупателей за наличный расчет с помощью ККТ:

Дебет 50-2, Кредит 90-1 - 30 000 руб. (6000 + 24 000),

сумма наличности, сданной кассиром-операционистом в кассу организации:

Дебет 50-1, Кредит 50-2 - 30 000 руб.,

сумма НДС:

Дебет 90-3, Кредит 68 - 5000 руб. (1000 + 4000).

Если дата отгрузки и дата оплаты товара не совпадают, то в бухгалтерском учете необходимо отражать возникновение дебиторской задолженности при отгрузке товара и ее погашение при оплате. При этом наличные расчеты следует оформлять приходными кассовыми ордерами или реестром расчетов наличными денежными средствами оптовыми покупателями, разработанным в соответствии с требованиями, установленными законодательством. По данным составленного реестра или приходным кассовым ордерам в бухгалтерском учете отражается списание дебиторской задолженности в разрезе покупателей.

Пример 4. Внесем изменения в условие 5 примера. ООО "Феникс" осуществляет оптовую продажу продовольственных товаров. Согласно счету-фактуре N 36 от 15 июля 2003 г. отгружен товар частному предпринимателю Лукину на сумму 6000 руб., в том числе НДС 1000 руб., по счету-фактуре N 42 от 20 июля 2003 г. ЗАО "Снежана" на сумму 24 000 руб., в том числе НДС 4000 руб. Оплата отгруженного товара осуществлена за наличный расчет 20 июля 2003 г. с применением ККТ. В частности, индивидуальным предпринимателем Лукиным расчеты произведены в полном объеме, ЗАО "Снежана" оплатило 12 000 руб.

В бухгалтерском учете записи по отражению выручки от продажи товаров и расчетов с покупателями отражены в следующем порядке:

15 июля 2003 г. отражается выручка от продажи товаров индивидуальному предпринимателю:

Дебет 62, Кредит 90-1 - 6000 руб.

Отражается сумма НДС от продажи товаров индивидуальному предпринимателю:

Дебет 90-3, Кредит 68 - 1000 руб.

20 июля 2003 г. отражается выручка от продажи товаров ЗАО "Снежана":

Дебет 62, Кредит 90-1 - 24 000 руб.

Отражается сумма НДС от продажи товаров ЗАО "Снежана":

Дебет 90-3, Кредит 68 - 4000 руб.

В конце дня составляются справка-отчет кассира-операциониста, в которой отражаются платежи, поступившие от покупателей, в сумме 18 000 руб. (6000 + 12 000), а также реестр расчетов наличными денежными средствами оптовыми покупателями.

В бухгалтерском учете будут составлены записи:

Дебет 50-2, Кредит 62 - 18 000 руб. (6000 + 12 000) - на сумму погашенной дебиторской задолженности в разрезе покупателей,

Дебет 50-1, Кредит 50-2 - 18 000 руб. - на сумму наличности, сданной кассиром-операционистом в кассу организации:

Необходимость составления реестра расчетов наличными денежными средствами оптовыми покупателями возникает из организации бухгалтерского учета движения дебиторской задолженности. Информация реестра позволит сделать записи по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по погашению дебиторской задолженности за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги).

Расчеты за отгруженный покупателям товар могут осуществляться за наличный расчет в форме предварительной оплаты. Поступления от других юридических и физических лиц в порядке предварительной оплаты продукции в соответствии с п.3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации.

Сумма поступившей в кассу организации предварительной оплаты в счет предстоящей поставки продукции отражается по дебету счета 50 в корреспонденции с кредитом счета 62. Причем сумма предварительной оплаты учитывается обособленно, для этого организация к балансовому счету 62 может открыть соответствующий субсчет (например, субсчет 62-1 "Расчеты по предварительной оплате").

Поскольку поступление наличных авансовых платежей осуществляется с применением ККТ, основанием для отражения в бухгалтерском учете кредиторской задолженности по покупателям может служить реестр расчетов наличными денежными средствами оптовыми покупателями.

Налоговая база при реализации продукции в целях исчисления НДС определяется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок продукции (п.п.1 п.1 ст.162 НК РФ).

Исчисленный НДС с суммы предварительной оплаты отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 62, субсчет 62-1, в корреспонденции с кредитом счета 68.

Пунктом 5 ПБУ 9/99 определено, что выручка от продажи продукции является доходом от обычных видов деятельности. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п.12 ПБУ 9/99, и принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемым исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (п.6 ПБУ 9/99).

После фактической отгрузки продукции организация производит зачет ранее полученной предварительной оплаты в счет данной поставки продукции, что отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 62, субсчет 62-1, в корреспонденции с кредитом счета 62. Одновременно организация принимает к вычету НДС, исчисленный с суммы этой предварительной оплаты (п.8 ст.171 НК РФ).

Пример 5. По окончании I квартала ОАО "Ангел" произвело авансовый платеж наличными денежными средствами под предстоящую отгрузку товара на сумму 36 000 руб., в том числе НДС 6000 руб. Во II квартале покупателю произведена отгрузка товара на сумму 36 000 руб. Стоимость товара 23 000 руб., расходы на продажу 4000 руб. Учетной политикой организации предусмотрено определение выручки "по мере отгрузки".

В бухгалтерском учете организации производятся записи:

Дебет 50-2, Кредит 62 - 36 000 руб. - отражено поступление авансового платежа в кассу организации от ОАО "Ангел" в I квартале,

Дебет 50-1, Кредит 50-2 - 36 000 руб. - оприходована наличность, сданная кассиром-операционистом в кассу организации,

Дебет 62-1, Кредит 68 - 6000 руб. - начислен НДС с поступившего авансового платежа от покупателя,

Дебет 62, Кредит 90-1 - 36 000 руб. - отражена сумма выручки за отгруженный товар покупателю,

Дебет 90-3, Кредит 68 - 6000 руб. - отражена сумма НДС со стоимости реализованных покупателям товаров,

Дебет 90-2, Кредит 41 - 23 000 руб. - списана покупная стоимость отгруженных покупателям товаров,

Дебет 90-2, Кредит 44 - 4000 руб. - списаны расходы по продаже товаров населению,

Дебет 62-1, Кредит 62 - 36 000 руб. - осуществлен зачет поступившей предварительной оплаты дебиторской задолженности за отгруженный покупателям товар;

Дебет 68, Кредит 62-1 - 6000 руб. - НДС по предварительной оплате предъявлен к возмещению из бюджета после зачета задолженности покупателя за отгруженный товар;

Дебет 90, Кредит 99 - 3000 руб. (36 000 - 6000 - 23 000 - 4000) - отражена прибыль от реализации товаров покупателю.

Н.А. Лытнева,

Н.В. Парушина,

Адиторская фирма "Укап" (г.Орел)

"Аудиторские ведомости", N 11, ноябрь 2003 г.