Счет-фактура: применение и оформление (Т. Крутякова, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 46, ноябрь 2003 г.)

Счет-фактура: применение и оформление

     Кто и когда выставляет счета-фактуры                                

     Требования к оформлению счетов-фактур                               

     Если счет-фактура оформлен неправильно                              

     Применение счетов-фактур...                                         

        ...При исполнении обязанностей налогового агента                 

        ...При строительстве хозяйственным способом                      

        ...При установлении цены в условных единицах                     

        ...При реализации товаров (работ, услуг) за наличный расчет      

Кто и когда выставляет счета-фактуры

Счет-фактуру выписывает поставщик товаров (работ, услуг). Сделать это он должен не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). Эта норма закреплена в п.3 ст.168 НК РФ.

Счет-фактура на стоимость реализованных товаров (работ, услуг) выписывается поставщиком в двух экземплярах. Первый (оригинал) передается покупателю. Второй остается у поставщика и подшивается им в журнал учета выставленных счетов-фактур. Счета-фактуры подшиваются в журнал учета выставленных счетов-фактур в хронологическом порядке.

Покупатель ведет учет полученных счетов-фактур и подшивает их в журнале учета по мере их поступления от поставщиков.

Журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур должны быть прошнурованы, а страницы пронумерованы.

В каких случаях организации следует составлять счета-фактуры?

Прежде всего организация конечно же должна быть плательщиком НДС, иначе на нее не распространяются нормы главы 21 НК РФ.

Если поставщик не является плательщиком НДС (например, применяет УСН), то при отгрузке товаров (работ, услуг) он не выписывает покупателю счет-фактуру.

Если же данный поставщик выставит счет-фактуру с выделенной суммой НДС, то всю сумму налога ему придется заплатить в бюджет. Такое требование содержится в п.5 ст.173 НК РФ.

Обратите внимание! Покупатель, который получил счет-фактуру с выделенным НДС от поставщика, не являющегося плательщиком НДС, может столкнуться с проблемой применения вычета по этому счету-фактуре.

С одной стороны, если счет-фактура оформлен в соответствии с требованиями законодательства, покупатель имеет все основания на вычет "входного" НДС.

Однако на практике налоговые органы на местах зачастую отказывают налогоплательщикам в праве на вычет по счетам-фактурам, выставленным неплательщиками НДС.

В обоснование своей позиции налоговые органы ссылаются на постановление Президиума ВАС от 15 июля 2003 г. N 2011/03.

Итак, в каких ситуациях организация - плательщик НДС должна составлять счета-фактуры?

По общему правилу счета-фактуры составляются при совершении всех операций, признаваемых объектами налогообложения.

Поэтому счета-фактуры составляются в следующих случаях.

- При реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС.

В этом случае счет-фактура составляется в двух экземплярах (один - для покупателя, второй - для вас). Сумма НДС в нем выделяется отдельной строкой.

- При реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС в соответствии со ст.149 НК РФ.

Счета-фактуры также выписываются в двух экземплярах, но без выделения НДС. На счете-фактуре делается соответствующая надпись или штамп "Без налога (НДС)" (п.5 ст.168 НК РФ).

- При безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Счет-фактура выписывается в двух экземплярах.

Обратите внимание! Покупатель, получивший такой счет-фактуру, право на вычет НДС не имеет. Поэтому полученный счет-фактура в книге покупок не регистрируется (п.11 Правил ведения книг покупок и книг продаж).

- При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Оба экземпляра выписанных счетов-фактур остаются у вас.

Первый экземпляр регистрируется в журнале учета выставленных счетов-фактур, заносится в книгу продаж и служит основанием для уплаты НДС по выполненным строительно-монтажным работам.

Второй экземпляр счета регистрируется в журнале учета полученных счетов-фактур и в книге покупок и служит основанием для вычета соответствующей суммы НДС.

- При передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд.

Счет-фактура в этом случае выписывается в одном экземпляре, подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур и регистрируется в книге продаж.

- При получении сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), например авансовых платежей.

Счет-фактура в этом случае, как правило, выписывается в одном экземпляре, подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур и регистрируется в книге продаж. Покупателю такие счета-фактуры не передаются (п.19 Правил ведения книг покупок и книг продаж).

При получении авансовых платежей счет-фактуру нужно выписать в двух экземплярах. Второй экземпляр вы подшиваете в журнал учета полученных счетов-фактур и регистрируете в книге покупок в том периоде, когда получите право на вычет НДС, исчисленного и уплаченного при поступлении аванса.

Обратите внимание! Если организация является плательщиком НДС, но пользуется освобождением от уплаты НДС в соответствии со ст.145 НК РФ, счета-фактуры она обязана составлять в общеустановленном порядке.

При этом суммы НДС в счетах-фактурах не выделяются, а на них делается надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)" (п.5 ст.168 НК РФ).

- Налоговым кодексом предусмотрены случаи, когда счет-фактуру можно не составлять:

при реализации ценных бумаг (кроме брокерских и посреднических услуг) (п.4 ст.169 НК РФ). Эта норма касается всех налогоплательщиков;

при совершении банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами операций, не облагаемых НДС в соответствии со ст.149 НК РФ (п.4 ст.169 НК РФ);

при реализации товаров, выполнении работ и оказании платных услуг непосредственно населению за наличный расчет с использованием контрольно-кассовой техники (ККТ), при условии выдачи покупателю кассового чека (п.7 ст.168 НК РФ);

при реализации товаров (работ, услуг) непосредственно населению за наличный расчет без использования ККТ в случаях, предусмотренных законодательством РФ (п.7 ст.168 НК РФ).

В этих случаях вместо счетов-фактур применяются действующие бланки строгой отчетности либо действующие первичные учетные документы (при осуществлении расчетов с населением через филиалы кредитных организаций, отделения связи т. п.), которые и регистрируются в книге продаж.

Обратите внимание! С июля 2003 г. все наличные расчеты за товары (работы, услуги) осуществляются с использованием ККТ, в том числе при расчетах с организациями и индивидуальными предпринимателями.

Выдача кассового чека освобождает от обязанности выписывать покупателю счет-фактуру только при реализации товаров (работ, услуг) населению.

Если покупателем является организация или предприниматель, то наряду с кассовым чеком продавец в общеустановленном порядке должен выписать ему счет-фактуру на стоимость реализованных товаров (работ, услуг) (см. п.2 Письма УМНС по г. Москве от 23 июля 2003 г. N 29-08/41041 "О разъяснении законодательства о применении ККТ", а также Письмо Минфина России от 06.08.2003 N 04-03-11).

Требования к оформлению счетов-фактур

Наличие счета-фактуры является обязательным условием для вычета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) (п.1 ст.169 и п.1 ст.172 НК РФ). Для правомерного вычета (возмещения) НДС счет-фактура должен быть оформлен в соответствии с требованиями, установленными п.5 и 6 ст.169 НК РФ.

В противном случае этот счет-фактура не будет рассматриваться налоговыми органами в качестве основания для вычета НДС (п.2 ст.169 НК РФ и п.14 Правил ведения книг покупок и книг продаж).

Фактически это означает, что отсутствие в счете-фактуре какого-либо реквизита из перечисленных в п.5 ст.169 НК РФ (см. ниже) может служить формальным поводом для отказа налогоплательщику в принятии к вычету (возмещению) суммы налога, указанной в этом счете-фактуре.

Как показывает арбитражная практика, суды в этом вопросе очень часто встают на сторону налоговых органов, указывая на то, что несоблюдение установленного порядка оформления счетов-фактур влечет невозможность принятия к вычету суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) (например, постановление ФАС Центрального округа от 29 июля 2002 г. N А54-452/02-С3).

В счете-фактуре в обязательном порядке должны быть указаны (см. п.5 ст.169 НК РФ):

порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;

наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и покупателя;

наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;

номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);

количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания);

цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом суммы налога;

стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без налога;

сумма акциза по подакцизным товарам;

налоговая ставка;

сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;

стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога;

страна происхождения товара;

номер грузовой таможенной декларации.

Типовая форма счета-фактуры, применяемая в настоящее время, приведена в Приложении 1 к Правилам ведения книг покупок и книг продаж (форма, с.9).

В строке 1 указываются порядковый номер и дата выписки счета-фактуры.

В строке 2 - полное или сокращенное наименование продавца в соответствии с учредительными документами.

В строке 2а - место нахождения продавца в соответствии с учредительными документами.

В строке 2б - ИНН продавца.

В строке 3 - полное или сокращенное наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами. Если продавец и грузоотправитель одно и то же лицо, то в этой строке пишется "он же". В противном случае указывается почтовый адрес грузоотправителя.

В строке 4 - полное или сокращенное наименование грузополучателя в соответствии с учредительными документами и его почтовый адрес.

В строке 5 - при расчете с помощью расчетных документов, к которым прилагаются счет-фактура, реквизиты расчетного документа (номер и дата составления).

В строке 6 - полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии с учредительными документами.

В строке 6а - место нахождения покупателя в соответствии с учредительными документами.

В строке 6б - ИНН покупателя.

В графах 1-11 указываются следующие сведения о реализованном товаре (работе, услуге):

1 - наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг);

2 - единица измерения (при возможности ее указания);

3 - количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) исходя из принятых единиц измерения (при возможности их указания);

4 - цена (тариф) товара (выполненной работы, оказанной услуги) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета НДС, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя НДС, с учетом суммы налога;

5 - стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без НДС;

6 - сумма акциза по подакцизным товарам;

7 - налоговая ставка;

8 - сумма НДС, предъявляемая покупателю товаров (выполненных работ, оказанных услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;

9 - стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы НДС;

10 - страна происхождения товара;

11 - номер грузовой таможенной декларации.

Обратите внимание! Наличие в счете-фактуре поставщика дополнительных граф или строк не является нарушением установленного порядка оформления счетов-фактур.

Остановимся более подробно на порядке заполнения сведений о стране происхождения товара и номере грузовой таможенной декларации (ГТД).

В соответствии с п.5 ст.169 НК РФ указанные сведения заполняются в отношении товаров, страной происхождения которых является не РФ.

Если вы продаете продукцию (товары) отечественного производства, то в графах 10 "Страна происхождения" и 11 "Номер грузовой таможенной декларации" счета-фактуры ставятся прочерки.

Если импортер продает на территории РФ ввезенные им товары, то при выписке счета-фактуры он должен указать в нем номер или номера (если товары ввозились по разным ГТД) ГТД, на основании которых производилось таможенное оформление реализуемых по счету-фактуре товаров.

При этом, по мнению автора, товары, ввезенные по разным декларациям, следует указывать в счете-фактуре отдельными позициями (даже если это товары одного наименования) для того, чтобы можно было однозначно определить, каким декларациям соответствуют какие товары.

Если организация перепродает импортные товары, то она несет ответственность только за соответствие сведений, указываемых в счете-фактуре, информации, содержащейся в счетах-фактурах и товаросопроводительных документах, полученных от поставщика.

В счете-фактуре необходимо указать те данные о стране происхождения и номере ГТД, которые содержатся в счете-фактуре, полученном от поставщика реализуемых товаров.

Реализуя товары, полученные от разных поставщиков (на основании разных счетов-фактур), при заполнении счета-фактуры такие товары следует указывать отдельными позициями.

Неурегулированным на сегодня остается вопрос о порядке заполнения счета-фактуры в случае, когда организация реализует импортные товары, приобретенные у поставщиков, не являющихся плательщиками НДС. В такой ситуации у организации нет счета-фактуры поставщика и соответственно ей неоткуда взять сведения для заполнения граф 10 и 11 счета-фактуры.

До 1 января 2001 г. МНС России рекомендовало в этом случае указывать в счете-фактуре на реализуемые товары по строке 7 "Дополнение" сведения о поставщике по следующим реквизитам:

- основание для незаполнения счетов-фактур,

- наименование поставщика,

- юридический адрес,

- ИНН,

- сведения о товаре (п.4 Письма МНС РФ от 6 июня 2000 г. N ВГ-6-03/431*(1)).

Новая форма счета-фактуры, применяемая с 1 января 2001 г., не содержит строки (7) "Дополнение". Однако, по мнению автора, во избежание споров с налоговыми органами в счете-фактуре лучше ввести дополнительные строки и указывать в них реквизиты поставщика, не являющегося плательщиком НДС.

Надлежащим образом оформленный счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации-поставщика.

Обратите внимание! Отсутствие подписи главного бухгалтера может быть расценено налоговым органом как нарушение установленного порядка заполнения счетов-фактур. И если в ходе проверки окажется, что в штате поставщика должность главного бухгалтера присутствует, а подписи его на счете-фактуре нет, то это будет служить основанием для отказа в вычете "входного" НДС. В этом случае даже обращение в суд не поможет зачесть НДС по такому счету-фактуре (постановление ФАС Центрального округа от 1 августа 2003 г. N А48-589/02-13к).

Согласно п.6 ст.169 НК РФ счета-фактуры могут подписываться и иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Обратите внимание! После 1 июля 2002 г. наличие печати на счете-фактуре не является обязательным условием.

Поэтому отсутствие печати на счете-фактуре, выставленном указанной даты, не может служить основанием для отказа в зачете (возмещении) суммы "входного" НДС.

Соответствующее изменение, исключающее из п.6 ст.169 НК РФ требование о наличии печати на счете-фактуре, было внесено в ст.169 НК РФ Федеральным законом от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ.

Однако, по мнению автора, налогоплательщикам не стоит злоупотреблять предоставленной возможностью не ставить печать на счете-фактуре. Наличие оригинальной печати поставщика на счете-фактуре, во-первых, повышает "доверие" к этому документу и, во-вторых, позволяет избежать лишних проблем при общении с налоговыми органами.

При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем он подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого лица.

Счета-фактуры не должны иметь никаких подчисток и помарок.

Все исправления, внесенные в счет-фактуру, должны быть заверены подписью руководителя и печатью организации-продавца (либо подписью индивидуального предпринимателя-продавца) с указанием даты внесения исправления (п.29 Правил ведения книг покупок и книг продаж).

Если счет-фактура оформлен неправильно

Неправильно оформленный счет-фактуру всегда можно исправить с соблюдением всех требований законодательства.

Так, например, если в ходе налоговой проверки налоговый орган предъявит к вам претензии, связанные с неправильным оформлением счетов-фактур, то вы имеете полное право как в ходе проверки, так и по ее завершении обратиться к поставщикам с просьбой внести исправления в неправильно оформленные счета-фактуры.

После внесения поставщиком всех необходимых исправлений суммы НДС, указанные в этих счетах-фактурах, предъявляются к вычету в общеустановленном порядке.

В этом вопросе арбитражная практика однозначна: исправленные счета-фактуры являются основанием для вычета "входного" НДС (например, постановления ФАС Дальневосточного округа от 10 июля 2002 г. N Ф03-А51/02-2/1252, ФАС Восточно-Сибирского округа от 3 июня 2003 г. N А33-14382/02-С3н-Ф02-1542/03-С1, ФАС Северо-Западного округа от 7 апреля 2003 г. N Ф04/1472-222/А67-2003, ФАС Центрального округа от 9 июля 2003 г. N А08-67/03-23).

Спорным является лишь один вопрос. В каком периоде можно получить вычет по исправленным счетам-фактурам: когда вычет был заявлен первоначально (по неправильно заполненному счету) или когда был получен исправленный счет-фактура.

В этом вопросе позиции федеральных арбитражных судов различных округов разделились. Окончательную точку в этом споре сможет поставить только Высший Арбитражный Суд РФ.

По мнению автора, положения главы 21 НК РФ указывают на то, что вычет по исправленному счету-фактуре можно заявить в том налоговом периоде, когда были внесены исправления. Задним числом вычет предоставляться не должен.

Пример

Предприятие А приобрело товары на сумму 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.) у фирмы Б, находящейся в другом городе. Товар был получен и оплачен в январе 2003 г. Фирма Б выписала предприятию А счет-фактуру на стоимость реализованных товаров N 55 от 19 января 2003 г.

Бухгалтер предприятия А при проверке документов обнаружила, что в счете-фактуре неправильно указан адрес покупателя (предприятия А). Предприятие А обратилось к фирме Б с просьбой внести исправления в счет-фактуру. Исправленный счет-фактура с тем же номером и датой (N 55 от 19 января 2003 г.) был получен предприятием А по почте в марте 2003 г.

В данном случае предприятие А имеет право заявить вычет в размере 20 000 руб. по счету-фактуре фирмы Б в марте 2003 г.

В этом месяце счет-фактура заносится в книгу покупок, и соответствующая сумма НДС (20 000 руб.) отражается в Декларации по НДС за март 2003 г.

Применение счетов-фактур...

...При исполнении обязанностей налогового агента

Статья 161 НК РФ предусматривает три ситуации, в которых на организацию могут возлагаться обязанности налогового агента:

- при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков (налоговым агентом признается покупатель указанных товаров (работ, услуг);

- при аренде федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества (налоговым агентом признается арендатор указанного имущества);

- при реализации конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству (налоговым агентом признается лицо, уполномоченное осуществлять реализацию указанного имущества).

В перечисленных выше ситуациях на налогового агента возлагается обязанность исчислить, удержать из доходов, выплачиваемых продавцу (арендодателю), и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДС.

Если организация одновременно является и налоговым агентом, и плательщиком НДС, то она имеет право предъявить к вычету те суммы НДС, которые она как налоговый агент удержала из доходов иностранного продавца (из суммы арендной платы) и уплатила в бюджет*(2).

Ни НК РФ, ни Правила ведения книг покупок и книг продаж не обязывают налоговых агентов выписывать какие-либо счета-фактуры и регистрировать их в книге покупок и в книге продаж.

В то же время нельзя не принимать во внимание тот факт, что именно данные книги служат основанием для заполнения налоговых деклараций по НДС, а также для определения суммы налога, предъявляемой налогоплательщиком к вычету.

Кроме того, из п.36.1 Методических рекомендаций по НДС следует, что, по мнению МНС России, вычеты в этом случае должны производиться именно на основании счетов-фактур.

Поэтому во избежание возникновения спорных ситуаций с налоговыми органами при выполнении обязанностей налогового агента организации следует самостоятельно выписывать счета-фактуры, регистрировать их как в книге продаж, так и в книге покупок.

Счет-фактуру нужно составлять в двух экземплярах на полную сумму выручки, подлежащей перечислению иностранному лицу (на полную сумму арендной платы в соответствии с условиями договора), с выделением суммы налога. При этом на счете-фактуре делается пометка "уплата за иностранное лицо" или "аренда государственного (муниципального) имущества".

Второй экземпляр составленного счета-фактуры хранится у налогового агента, как у поставщика, в журнале учета выставленных счетов-фактур (как основание для начисления НДС) и подлежит регистрации в книге продаж с пометкой "уплата налога налоговым агентом" в момент фактического перечисления средств иностранному поставщику либо арендодателю.

Первый экземпляр счета-фактуры хранится у налогового агента, как у покупателя, в журнале учета полученных счетов-фактур и является основанием для применения налоговых вычетов в порядке, установленном налоговым законодательством (регистрируется в книге покупок в том периоде, когда вы получаете право на вычет НДС).

...При строительстве хозяйственным способом

Если организация строит объект хозяйственным способом, то по окончании строительства она должна начислить НДС на стоимость выполненных строительно-монтажных работ.

Кроме того, организация имеет право предъявить к вычету следующие суммы НДС:

- "входной" НДС по товарам (работам, услугам), использованным в ходе строительства;

- НДС, начисленный вами на стоимость выполненных строительно-монтажных работ.

Правилами ведения книг покупок и книг продаж установлен специальный порядок применения счетов-фактур при строительстве объектов для собственного потребления.

При принятии на учет соответствующего объекта, построенного хозяйственным способом, застройщик должен составить счет-фактуру на стоимость выполненных работ.

Этот счет-фактура составляется в двух экземплярах.

Один экземпляр счета подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур и регистрируется в книге продаж в том налоговом периоде, в котором соответствующий объект основных средств был принят к учету (п.25 Правил ведения книг покупок и книг продаж).

Второй - подшивается в журнал учета полученных счетов-фактур и регистрируется в книге покупок в том налоговом периоде, когда застройщик в соответствии с п.5 ст.172 НК РФ получает право на вычет этой суммы.

Счета-фактуры на стоимость товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления строительно-монтажных работ, до момента окончания строительства подшиваются в журнал учета полученных счетов-фактур без регистрации их в книге покупок.

В том налоговом периоде, когда застройщик получит право на вычет сумм "входного" НДС по товарам (работам, услугам), использованным в ходе строительства, он регистрирует в книге покупок все счета-фактуры, полученные от продавцов указанных товаров (работ, услуг) в течение всего срока строительства.

...При установлении цены в условных единицах

Порядок составления счетов-фактур при установлении цены на реализуемые товары (работы, услуги) в условных денежных единицах на законодательном уровне не установлен.

По мнению автора, наиболее простым в этой ситуации является составление счетов-фактур в условных единицах, поскольку ни в одном нормативном документе нет указания на то, что счет-фактура должен в обязательном порядке составляться в рублях. Более того, п.7 ст.169 НК РФ прямо предусмотрено, что если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указанные в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.

Аналогичной позиции по данному вопросу придерживаются и налоговые органы (например, Письмо УМНС по г. Москве от 5 мая 2003 г. N 24-11/23876).

Поставщик регистрирует выписанный им счет-фактуру в книге продаж в общеустановленном порядке в зависимости от применяемого им метода определения выручки для целей налогообложения.

Если поставщик определяет выручку для целей налогообложения по отгрузке, то счет-фактура регистрируется им в книге продаж в периоде отгрузки в рублях по курсу на дату отгрузки.

При поступлении оплаты:

- при возникновении положительной суммовой разницы поставщик делает дополнительную запись в книге продаж на сумму положительной суммовой разницы со ссылкой на реквизиты счета-фактуры, выписанного при отгрузке товаров (работ, услуг) с пометкой "положительная суммовая разница". Эта запись делается в книге продаж в том периоде, когда поступает оплата от покупателя;

- при выявлении отрицательной суммовой разницы поставщик делает корректирующую запись (со ссылкой на реквизиты счета-фактуры, выписанного при отгрузке товаров (работ, услуг) в книге продаж на сумму излишне начисленного налога, приходящегося на отрицательную суммовую разницу, с соответствующим уменьшением итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет за отчетный период. Корректировка осуществляется в книге продаж в том периоде, в котором поступила оплата от покупателя.

Если поставщик определяет выручку для целей налогообложения по оплате, то счет-фактура, выписанный им в условных единицах при отгрузке товаров (работ, услуг), регистрируется в книге продаж в том периоде, когда поступила оплата от покупателя. Запись в книге продаж делается в рублях исходя из фактически поступившей суммы оплаты.

Покупатель товаров (работ, услуг) регистрирует счет-фактуру, полученный от поставщика, в том отчетном периоде, когда им будет произведена оплата за приобретенные (оприходованные) товары (работы, услуги).

При этом соответствующая запись в книге покупок делается покупателем в рублях исходя из фактически уплаченной поставщику суммы.

...При реализации товаров (работ, услуг)
за наличный расчет

Если организация реализует товары (работы, услуги) за наличный расчет с применением ККМ, то счета-фактуры не составляются только в части реализации товаров (работ, услуг) населению. При этом в книге продаж регистрируются ленты ККМ (п.16 Правил ведения книг покупок и книг продаж).

Если организация оказывает платные услуги или выполняет работы непосредственно для населения за наличный расчет без применения ККМ с выдачей бланков строгой отчетности, в книге продаж взамен счетов-фактур регистрируются выданные покупателям бланки строгой отчетности (п.21 Правил ведения книг покупок и книг продаж).

Если организация реализует товары (работы, услуги) за наличный расчет организациям или индивидуальным предпринимателям, то наряду с кассовым чеком она должна выдавать покупателям счета-фактуры.

При этом в книге продаж организация-продавец регистрирует все выданные счета-фактуры. А фиксируемый на контрольной ленте ККТ общий итог выручки от реализации товаров (работ, услуг) указывается в книге продаж без учета сумм по данным счетам-фактурам.

Именно такой подход к заполнению книги продаж предлагается на сегодняшний день Минфином России (Письмо от 6 августа 2003 г. N 04-03-11/63).

     Счет-фактура N ________________ от "     " ____________________ (1)

Продавец ____________________________________________________________ (2)

Адрес ______________________________________________________________ (2а)

ИНН продавца________________________________________________________ (2б)

Грузоотправитель и его адрес ________________________________________ (3)

Грузополучатель и его адрес _________________________________________ (4)

К платежно-расчетному документу N _______ от_________________________ (5)

Покупатель __________________________________________________________ (6)

Адрес ______________________________________________________________ (6a)

ИНН покупателя _____________________________________________________ (6б)

/-----------------------------------------------------------------------\

|Наиме-|Едини-|Коли-|Цена |Стои-|В том|Нало- |Сумма |Стои- |Страна|Номер|

|нова- |ца из-|чест-|(та -|мость|числе|говая |налога|мость |проис-|гру- |

|ние   |мере- |во   |риф) |това-|акциз|ставка|      |това- |хожде-|зовой|

|това- |ния   |     |за   |ров  |     |      |      |ров   |ния   |тамо-|

|ра    |      |     |еди- |(ра- |     |      |      |(ра - |      |жен- |

|(опи- |      |     |ницу |бот, |     |      |      |бот,  |      |ной  |

|сание |      |     |изме-|ус-  |     |      |      |ус-   |      |дек- |

|выпол-|      |     |рения|луг),|     |      |      |луг), |      |лара-|

|ненных|      |     |     |всего|     |      |      |всего |      |ции  |

|работ,|      |     |     |без  |     |      |      |с уче-|      |     |

|ока-  |      |     |     |нало-|     |      |      |том   |      |     |

|занных|      |     |     |га   |     |      |      |налога|      |     |

|услуг)|      |     |     |     |     |      |      |      |      |     |

|      |      |     |     |     |     |      |      |      |      |     |

|  1   |  2   |  3  |  4  |  5  |  6  |   7  |   8  |   9  |  10  | 11  |

|------+------+-----+-----+-----+-----+------+------+------+------+-----|

|      |      |     |     |     |     |      |      |      |      |     |

|--------------------------------------------+------+------+------------/

|Всего к оплате                              |      |      |

\----------------------------------------------------------/

   Руководитель организации              Главный бухгалтер

   (индивидуальный предприниматель)      (реквизиты свидетельства

                                         о государственной регистрации

                                         индивидуального предпринимателя)

          М. П.

    Выдал                           (подпись ответственного лица от продавца)

    Примечание. Первый экземпляр - покупателю, второй экземпляр - продавцу.

Т. Крутякова,

руководитель отдела правовых экспертиз

и консультаций "АКДИ ЭЖ"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 46, ноябрь 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Письмо МНС РФ от 6 июня 2000 г. N ВГ-6-03/431 утратило свою силу с 1 января 2001 г. (п.20 Письма МНС РФ от 22 февраля 2001 г. N ВГ-6-03/158).

*(2) Суммы НДС, удержанные и уплаченные налоговым агентом по третьему основанию (реализация конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей и ценностей, перешедших по праву наследования государству), к вычету у него не принимаются (п.3 ст.171 НК РФ)