Письмо Управления МНС по г. Москве от 4 октября 2003 г. N 11-11н/56059 О порядке распределения убытков, переносимых на последующие годы согласно п. 5 ст. 6 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", для расчета сумм непогашенного убытка за 1999 и 2000 гг., принимаемых в уменьшение налоговой базы при исчислении налога на прибыль по состоянию на 1 января 2003 г.

Письмо Управления МНС по г. Москве от 4 октября 2003 г. N 11-11н/56059

Вопрос: Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговых деклараций организации по налогу прибыль за 2002 год и I квартал 2003 года.

В результате проверки инспекцией установлено неправомерное использование льготы, предусмотренной п. 5 ст. 6 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", действовавшего в проверяемом периоде, в сумме непогашенного убытка, принимаемого в уменьшение налоговой базы для исчисления налога на прибыль по состоянию на 1 января 2003 года за 1999 год и за 2000 год.

По мнению инспекции, завышение налоговой льготы по налогу на прибыль произошло в результате неверного расчета базы суммы убытков, переносимых на следующие годы: за 1999 год причитается переносу лишь 3/5 части суммы полученных убытков и за 2000 год причитается соответственно 4/5 части сумм полученных убытков.

Организация с доначислением налога на прибыль не согласна, поскольку из п. 5 ст. 6 указанного закона не следует, что сумма убытка, на покрытие которого направляется прибыль, освобождаемая от налогообложения, должна распределяться равными долями на последующие пять лет.

Правомерны ли действия инспекции?

Ответ: Из представленных документов следует, что у организации по данным годового бухгалтерского отчета получены убытки от реализации за 1999 год и за 2000 год.

В расчете (налоговой декларации) по налогу на прибыль за 2001 год льгота по п. 5 ст. 6 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N 2116-1) не заявлялась.

В соответствии со ст. 283 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) организация заявила льготу по п. 5 ст. 6 Закона N 2116-1 в декларации по налогу на прибыль за 2002 год в сумме, составляющей 30% от налоговой базы, отражаемой по строке 140 листа 02 декларации по налогу на прибыль, в декларации по налогу на прибыль за I квартал 2003 года в сумме, составляющей 30% от налоговой базы, отражаемой по строке 140 листа 02 декларации по налогу на прибыль.

Согласно п. 5 ст. 6 Закона N 2116-1 для предприятий и организаций, получивших в предыдущем году убыток (по данным годового бухгалтерского отчета (за исключением убытков, полученных по операциям с ценными бумагами)), освобождается от уплаты налога часть прибыли, направленная на его покрытие, в течение последующих пяти лет (при условии полного использования на эти цели средств резервного и других аналогичных по назначению фондов, создание которых предусмотрено законодательством Российской Федерации). При определении размера указанной льготы в налоговом расчете принимаются понесенные предприятием или организацией убытки от реализации продукции (работ, услуг), а за 1998 год принимается также убыток по курсовым разницам, предусмотренный п. 14 ст. 2 Закона N 2116-1 (превышение отрицательных курсовых разниц над положительными за период с 1 августа 1998 года по 31 декабря 1998 года).

При предоставлении данной льготы не учитываются убытки, возникшие в результате:

- занижения или сокрытия прибыли, выявленные как самим налогоплательщиком, так и контролирующими органами;

- превышения лимитов, норм и нормативов, установленных законодательством Российской Федерации по учету затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли;

- убытки, понесенные предприятием до 1 января 1996 года в результате превышения фактических расходов на оплату труда по сравнению с их нормируемой величиной.

При этом в соответствии с п. 7 ст. 6 Закона N 2116-1 налоговая льгота в виде освобождения от уплаты налога с части прибыли, направленной на покрытие убытка, по совокупности с льготами, установленными п. 1 (за исключением подпунктов "г", "д" и "е") и 5 ст. 6 Закона) не должна уменьшать фактическую сумму налога на прибыль, исчисленную без учета льгот более чем на 50%.

Кроме того, постановлением Федерального Арбитражного суда Московского округа от 07.05.2001 N КА-А40/2034-01 абзацы 4 и 5 п. 4.5 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", действовавшей в проверяемом периоде, в которых указывается на распределении убытка равными долями на последующие пять лет, признаны недействительными, а следовательно, эти абзацы применению не подлежат.

В соответствии с п. 3 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 110-ФЗ) сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 1 января 2001 года, уменьшающая налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с действующим до 1 января 2002 года законодательством, после вступления в силу главы 25 Кодекса признается убытком в целях налогообложения прибыли и переносится на будущее в порядке, установленном ст. 283 Кодекса.

Кроме того, согласно п. 4 ст. 10 Закона N 110-ФЗ начиная с 1 января 2002 года убыток, определенный в соответствии с действующим в 2001 году законодательством по состоянию на 31 декабря 2001 года в сумме, не превышающей сумму убытка, числящегося по состоянию на 1 июля 2001 года, признается убытком в целях налогообложения прибыли и переносится на будущее в порядке, установленном ст. 283 Кодекса.

Статьей 283 Кодекса определено, что налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных статьями 275.1, 280, 283 и 304 Кодекса.

Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет. Вместе с тем совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30% налоговой базы по налогу на прибыль, исчисленной в соответствии со ст. 274 Кодекса.

Учитывая, что в рамках налоговой льготы, предусмотренной п. 5 ст. 6 Закона N 2116-1, по ранее действующему порядку организация имеет право покрывать убытки в течение последующих пяти лет, в 2002 году в уменьшение налогооблагаемой прибыли могут быть приняты в установленных ст. 283 Кодекса пределах на не покрытые по состоянию на 1 января 2002 года убытки, возникшие в 1997 году и позднее.

Поскольку до 2002 года указанная выше льгота налогоплательщиком не использовалась и при переносе убытков были соблюдены все необходимые условия для переноса непогашенного убытка 1999 года и 2000 года на последующие налоговые периоды, организация вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. При этом необходимо учитывать, что сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30% налоговой базы по налогу на прибыль, исчисленной в соответствии со ст. 274 Кодекса.

Исходя из изложенного, действия инспекции по доначислению налога на прибыль за 2002 год и I квартал 2003 года являются неправомерными.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

А.А. Глинкин