Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 16 февраля 2024 г. N Ф08-11874/23 по делу N А63-21302/2022

г. Краснодар

16 февраля 2024 г.

Дело N А63-21302/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 8 февраля 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 февраля 2024 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Герасименко А.Н., судей Гиданкиной А.В. и Черных Л.А., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Емтыль Ф.А., при участии в судебном заседании, проводимом с использованием системы видео-конференц-связи при содействии Арбитражного суда Ставропольского края от общества с ограниченной ответственностью "Бизнес Альянс КМВ" - Ахметова З.В. (доверенность от 20.10.2023) Мирзоева Ю.С. (доверенность от 20.10.2023), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Ставропольскому краю - Меркуловой А.В. (доверенность от 28.04.2023 рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Бизнес Альянс КМВ" на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 15.06.2023 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2023 по делу N А63-21302/2022, установил следующее.

ООО "Бизнес Альянс КМВ" (далее - общество, заявитель) обратилось в суд с заявлением к МИФНС России N 9 по Ставропольскому краю (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 21.07.2022 N 1039 в части доначисления налога по УСН за 2019 год в размере 11 170 811 рублей 75 копеек и соответствующих сумм пеней; штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) в размере 511 802 рублей 58 копеек по пункту 1 статьи 119 данного Кодекса в размере 963 962 рублей; налогов в завышенном размере в сумме 934 751 рубля (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 15.06.2023, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 06.09.2023, в удовлетворении заявления общества отказано.

В кассационной жалобе общество просит отменить принятые по делу судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. По мнению подателя жалобы, судебные акты приняты с нарушением норм материального права, выводы судов не соответствуют обстоятельствам дела. Суды не приняли во внимание разъяснения, изложенные в письме Минфина России от 21.12.2012 N 03-11-06/2/148. Судебные акты не содержат результатов оценки всех доводов и письменных доказательств, представленных заявителем в материалы дела. Общество добросовестно заблуждалось в отношении того, на каком режиме налогообложения оно находилось в 2019 - 2021 годах; вина общества в несвоевременном предоставлении декларации по УСН за 2019 год отсутствует.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения, отказать в удовлетворении жалобы общества.

В судебном заседании представители общества поддержали доводы жалобы, а представитель инспекции отклонил их по мотивам, изложенным в отзыве.

Изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, выслушав участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки в отношении представленной обществом уточненной налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2019 год, принято решение от 21.07.2022 N 1039 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому сумма доначисленного налога по упрощенной системе налогообложения составила 13 787 580 рублей, сумма пени составила 5 155 096 рублей 25 копеек, уменьшена сумма минимального налога в размере 934 751 рубля, общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса в виде штрафа в размере 1 285 283 рублей, по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса - в размере 963 962 рублей.

Не согласившись с законностью и обоснованностью решения налогового органа, заявитель в порядке статей 137, 138, 139.1 Налогового кодекса обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Ставропольскому краю от 25.11.2022 N 08-19/027668@ жалоба общества удовлетворена частично, а именно: в части примененных штрафных санкций по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса произведена переквалификация на пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса, а также учтены положения статьи 112 названного Кодекса, в связи с чем сумма доначислений по проверке составила 13 787 580 рублей налога по УСН, 642 641 рубль 50 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса (с учетом переквалификации и снижения в 4 раза), 963 962 рубля штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса, 5 155 096 рублей 25 копеек пеней, 934 751 рубль минимального налога.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным.

Отказывая в удовлетворении требований, судебные инстанции руководствовались статьями 23, 119, 252, 254, 256, 257, 346.13, 346.16, 346.17 Налогового кодекса и пришли к выводу о том, что решение инспекции в оспариваемой части соответствует нормам налогового законодательства, выводы, изложенные в решении, соответствуют установленным в результате проведения налоговой проверки обстоятельствам, подтверждены доказательствами, полученными в ходе осуществления мероприятий налогового контроля. Доводы заявителя о соблюдении условий отнесения на расходы затрат, понесенных обществом в 2010 - 2011 годах при строительстве объекта незавершенного строительства с кадастровым номером 26:33:250412:38, признаны необоснованными. Установлено, что общество правомерно привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса; размер штрафа в сумме 963 962 рублей определен инспекцией в соответствии с требованиями действующего законодательств.

Довод общества о том, что выводы судов по заявленным расходам, связанным со строительством объекта незавершенного строительства с кадастровым номером 26:33:250412:38 в 2010 - 2011 годах сделаны в результате неправильного применения норм материального права, был предметом оценки судебных инстанций, ему дана надлежащая оценка.

Как следует из материалов дела, расходы в сумме 68 240 402 рублей на строительство объекта незавершенного строительства с кадастровым номером 26:33:250412:38, которые заявляет налогоплательщик в налоговой декларации 2019 года, относятся к налоговым периодам 2010 - 2011 годов, когда налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доход" (уведомление от 12.11.2008 N 1039 о переходе с 01.01.2009 на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на расходы").

Реализация объекта незавершенного строительством с кадастровым номером 26:33:250412:38 осуществлена обществом по договору купли-продажи недвижимости от 02.09.2019, когда налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов (уведомление от 20.12.2018 о переходе с 01.01.2019 на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов").

Согласно сведениям, полученным в ходе проверки из Росреестра, объект незавершенного строительства с кадастровым номером 26:33:250412:38 принадлежал обществу с 16.09.2008, процент готовности составлял 56%. Данный объект продан с процентом готовности 56%, о чем свидетельствуют выписка из ЕГРН и договор купли-продажи недвижимости от 02.09.2019, заключенный с Вераняном М.С., предметом которого является недвижимое имущество - объект незавершенного строительства с процентом готовности 56%, находящийся по адресу: Ставропольский край, г. Пятигорск, ул. Октябрьская, д. 15 (кадастровый номер 26:33:250412:38).

Таким образом, объект недвижимого имущества с кадастровым номером 26:33:250412:3, находящийся по адресу: Ставропольский край, г. Пятигорск, ул. Октябрьская, д. 15, который общество реализовало в 2019 году, в предпринимательской деятельности не использовался, в эксплуатацию не вводился, не относится к амортизируемому имуществу (приобретен объект незавершенного строительства, реализован объект незавершенного строительства с одинаковой степенью готовности). Как следствие, списание расходов на строительство для целей УСН по подпункту 1 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса российской Федерации неправомерно.

В порядке пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса расходы, указанные в пункте 1 названной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 данного Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Заявитель ссылается на отсутствие в материалах дела отказов контрагентов о представлении документов по сделке с обществом за 2010 - 2011 годы, подтверждающих расходование материалов на объект незавершенного строительства.

Налоговый орган в оспариваемом решении указал, что общество не представило достаточных доказательств, подтверждающих обоснованность отнесения на расходы затрат общества по строительству объекта недвижимости с кадастровым номером 26:33:250412:38, а также документальное подтверждение относимости произведенных затрат к спорному объекту недвижимости.

Инспекция в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля направила поручения в налоговые органы по месту учета контрагентов, от которых получены отказы в представлении документов по сделкам.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу о том, что расходы, о которых заявлено обществом, контрагентами не подтверждены. Данный вывод суда имеет отношение к документам, подтверждающим относимость произведенных затрат к спорному объекту недвижимости.

Доводы общества со ссылкой на отраженную в письме от 21.12.2012 N 03-11-06/2/148 позицию Минфина России, согласно которой материальные расходы организации, применяющей упрощенную систему налогообложения, связанные со строительством объекта незавершенного строительства, предназначенного для продажи, признаются затратами на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), и могут быть учтены в целях налогообложения, были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и отклонены. В данном письме разъяснен порядок учета расходов при реализации незавершенного строительством объекта, при этом налогоплательщик в момент несения расходов находился на упрощенной системе налогообложения "доходы, уменьшенные на произведенные расходы". Общество, в заявленный период несения расходов, находилось на упрощенной системе налогообложения с доходов, которая не подразумевает учет и анализ расходной части.

Ссылки заявителя на определение Верховного Суда Российской Федерации от 18.05.2020 N 304-ЭС20-1243, письма Минфина России от 07.02.2012 N 03-04-05/3-191, от 11.12.2019 N 03-11-11/96917. от 21.12.2012 N 03-11-06/2/148 и др. мотивированно отклонены судами ввиду несоответствия обстоятельств рассмотренных споров, по которым сформированы приведенные правовые позиции, фактическим обстоятельствам рассматриваемого спора по объекту незавершенного строительства, представленным в обоснование расходов документам и обстоятельствам смены системы налогообложения.

Доводы заявителя о непроведении налоговым органом строительной экспертизы во время проверки в целях установления реальной степени готовности объекта с кадастровым номером 26:33:250412:38, а также о несоответствии информации о степени готовности объекта в ЕГРПН фактическим обстоятельствам также были предметом оценки судов нижестоящих инстанций и правомерно отклонены. Согласно представленным в материалы дела договору купли-продажи недвижимости от 02.09.2019 и выписке из ЕГРПН право собственности на объект с кадастровым номером 26:33:250412:38 перешло к Вераняну М.С. с 04.09.2019 (дата государственной регистрации права собственности), период проведения налоговой проверки с 07.06.2021 по 07.09.2021.

В силу положений статьи 8.1 Гражданского кодекса Российской Федерации в случаях, предусмотренных законом, права, закрепляющие принадлежность объекта гражданских прав определенному лицу, ограничения таких прав и обременения имущества (права на имущество) подлежат государственной регистрации.

Частью 1 статьи 7 Федерального закона от 13.07.2015 N 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости" (далее - Закон N 218-ФЗ) закреплен принцип достоверности ведения Единого государственного реестра недвижимости. Соблюдение принципа достоверности обеспечивается обязанностью субъектов права представлять для регистрации полные и достоверные документы, на основании которых такое право возникает, изменяется или прекращается.

В соответствии с частью 1 статьи 14 Закона N 218-ФЗ государственный кадастровый учет и (или) государственная регистрация прав осуществляются на основании заявления и документов, поступивших в орган регистрации прав в установленном названным Законом порядке.

Документы, устанавливающие наличие, возникновение, переход, прекращение, ограничение права и обременение недвижимого имущества и представляемые для осуществления государственного кадастрового учета и (или) государственной регистрации прав, должны соответствовать требованиям, установленным законодательством Российской Федерации, и отражать информацию, необходимую для государственного кадастрового учета и (или) государственной регистрации прав на недвижимое имущество в ЕГРН.

В статье 24 Закона N 218-ФЗ закреплены требования, предъявляемые к документам, в числе которых воспроизведение сведений о здании, сооружении, помещении, объекте незавершенного строительства или едином недвижимом комплексе, необходимые для государственного кадастрового учета такого объекта недвижимости.

Таким образом, действующим законодательством определен перечень документов, подлежащих представлению в обоснование возникновения прав на объекты недвижимого имущества, подлежащего регистрации и учету.

Исходя из установленного принципа достоверности сведений ЕГРН основания для выводов о несоответствии отраженных в реестре сведений о состоянии объекта фактическим обстоятельствам отсутствуют. С учетом заявительного характера регистрации прав на создаваемые объекты недвижимого имущества (объект незавершенного строительства) ответственность за достоверность представляемых для регистрации документов возлагается на заявителя (собственника объекта), и он несет риски неблагоприятных последствий, наступивших вследствие его недобросовестных действий по представлению документов, не содержащих достоверной информации.

Доводы общества о том, что в материалы дела представлено письмо, в котором ООО "УМС Минераловодское" подтверждает выполнение работ в 2010 - 2011 годах по реконструкции объекта незавершенного строительства по адресу: г. Пятигорск, ул. Октябрьская, договор генерального подряда от 01.07.2010 б/н, заключенный с ООО "УМС Минераловодское", акты формы N КС-2, КС-3, которые суд первой инстанции не оценил, отклонены судом апелляционной инстанции. Документы, которые общество представило в подтверждение расходов, заявленных в налоговой декларации по УСН за 2019 год, невозможно отнести на строительство объекта, которое производилось силами ООО "УМС МинераловодскоеЯ", поскольку ООО "УМС Минераловодское" документально не подтвердило факт использования спорных строительных материалов. Инспекция направила ООО "УМС Минераловодское" требования от 28.03.2022 N 1375 (получено 05.04.2022) и от 08.04.2022 N 1592 (получено 12.04.2022), однако документы ООО "УМС Минераловодское" не направило. При этом общество в суд первой инстанции представило документы, которые не были предметом рассмотрения и оценки в ходе проведенной налоговой проверки. Представление доказательств в суд исключает возможность отмены решения, вынесенного по результатам налоговой проверки, на основании представленных обществом документов, так как суд не вправе подменять налоговый орган и проводить в рамках судебного разбирательства процедуры налогового контроля. Более того, как указал суд первой инстанции, степень готовности объекта недвижимости не подтверждает обстоятельств использования строительных материалов, документы на приобретение которых представлены обществом для строительства спорного объекта. Представленные документы не влияют на правомерность выводов относительно необоснованности заявленных обществом расходов по УСН, поскольку обществом не соблюдены условия, определенные положениями статьи 346.16 Налогового кодекса: расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты; расходы учитываются только по основным средствам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности; расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств в период применения УСН принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

Аргумент о необоснованности привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса рассмотрен судами и получил надлежащую правовую оценку. Заявителем указано на добросовестное заблуждение в отношении применяемого режима налогообложения, отсутствие со стороны налогового органа уведомления о необходимости представления деклараций по применяемой упрощенной системе налогообложения вместо представляемых обществом деклараций по НДС, в связи с чем, по мнению общества, отсутствует вина в несвоевременном представлении декларации за 2019 год. Как указали суды, непредставление налогоплательщиком налоговой декларации по специальному налоговому режиму в связи с неправомерным применением им общей системы налогообложения образует состав налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса. Объективную сторону налогового правонарушения, ответственность за совершение которого установлена статьей 119 Налогового кодекса, составляет бездействие налогоплательщика, выражающееся в невыполнении им закрепленной в подпункте 4 пункта 1 статьи 23 данного Кодекса обязанности представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые он обязан уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. Срок представления декларации по УСН за 2019 год - 30.06.2020. Общество 07.06.2021 представило первичную нулевую декларацию за 2019 год, в то время как фактически сумма налога за указанный период подлежала уплате в размере 13 787 580 рублей. Декларация за спорный период с показателями дохода и сумм к уплате была представлена 23.12.2021, т. е. после составления и получения акта проверки от 21.09.2021, что свидетельствует об умышленности действий налогоплательщика, у которого на момент подачи первичной нулевой декларации имелись сведения и документы, подтверждающие заявленные доходы. Статьей 23 Налогового кодекса определены обязанности налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги; вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах и т. д. Отсутствие сведений у должностного лица налогоплательщика о его финансово-хозяйственной деятельности и его налоговом учете не является в соответствии со статьей 109 Налогового кодекса основанием для освобождения налогоплательщика от ответственности за совершение налогового правонарушения.

Довод общества о принятии налоговым органом деклараций по НДС и отсутствие уведомления о необходимости представления декларации по УСН суды оценили как необоснованный. Принятие деклараций налогоплательщика обусловлено требованиями статьи 80 Налогового кодекса, согласно которой налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации. При этом в силу положений статьи 346.13 Налогового кодекса переход на упрощенную систему налогообложения носит заявительный порядок и предусматривает уведомление налогоплательщиком налогового органа по месту нахождению организации о переходе на данную систему налогообложения и выбранном объекте налогообложения.

В данном случае бездействие налогоплательщика правомерно охарактеризовано как носящее виновный характер, поскольку нельзя признать, что непредставление налоговых деклараций связано с добросовестным заблуждением заявителя относительно применяемой системы налогообложения. Напротив, налогоплательщик не мог не осознавать противоправность собственных действий по использованию специальных налоговых режимов и непредставлению налоговой отчетности. Приведенные выводы согласуются с правовой позицией, изложенной в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2023), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 26.04.2023.

При изложенных обстоятельствах суды пришли к выводу о том, что решение инспекции соответствует нормам налогового законодательства, выводы, изложенные в данном решении, основаны на установленных в результате проведения налоговой проверки обстоятельствах, подтвержденных доказательствами, полученными в ходе осуществления мероприятий налогового контроля.

Таким образом, решение инспекции от 21.07.2022 N 1039 в части доначисления налога по УСН за 2019 год в размере 11 170 811 рублей 75 копеек и соответствующих сумм пеней штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в размере 511 802 рублей 58 копеек, по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса в размере 963 962 рублей, а также указания на начисление налогов в завышенном размере в сумме 934 751 рубля соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации и не нарушает прав и законных интересов заявителя, в связи с чем в удовлетворении требований общества отказано правомерно.

Доводы кассационной жалобы не опровергают выводов судов, направлены на переоценку доказательств, которые суды оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Пределы рассмотрения дела в арбитражном суде кассационной инстанции установлены положениями статьи 286 данного Кодекса. Арбитражный суд кассационной инстанции не наделен полномочиями по оценке (переоценке) и исследованию фактических обстоятельств дела, выявленных в ходе его рассмотрения по существу.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно. Нарушения процессуальных норм, влекущие отмену обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 15.06.2023 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2023 по делу N А63-21302/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.Н. Герасименко

Судьи

А.В. Гиданкина Л.А. Черных