Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20 мая 2024 г. N Ф08-1838/24 по делу N А32-17107/2022

г. Краснодар

20 мая 2024 г.

Дело N А32-17107/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 7 мая 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 мая 2024 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Гиданкиной А.В., судей Герасименко А.Н. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "ППК" (ИНН 2373001307, ОГРН 1122373000991) - Клименченко И.А. по доверенности от 11.04.2022, Кириченко И.В. по доверенности от 19.03.2024, от заинтересованного лица - инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по г. Краснодару - Барановой А.В. по доверенности от 31.07.2023, Никандрова А.В. по доверенности от 09.01.2024, Скляр Д.А. по доверенности от 13.12.2023, Коваленко А.В. по доверенности от 15.11.2023, рассмотрев кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по г. Краснодару на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 07.07.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2023 по делу N А32-17107/2022, установил следующее.

ООО "ППК" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России N 4 по городу Краснодару (далее - налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.11.2021 N 16-42/56.

Решением суда от 07.07.2023, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 21.12.2023, признано недействительным решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 40 409 353 рублей, налога на прибыль в сумме 48 381 519 рублей и соответствующих сумм пени и штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Взыскано с инспекции в пользу общества 3 тыс. рублей в возмещение судебных расходов на оплату государственной пошлины.

В кассационной жалобе налоговый орган просит принятые судебные акты в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции отменить и направить дело на новое рассмотрение. По мнению подателя жалобы, обществом нарушены положения пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172, пункта 1 статьи 252 и пунктов 1, 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), выразившихся в искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Налоговый орган считает, что выводы судов о реальности совершенных сделок не соответствуют установленным по делу обстоятельствам и представленным в дело доказательствам. Обществом также в нарушение статей 252, 265 Налогового кодекса в 2018 году неправомерно списана во внереализационные расходы дебиторская задолженность, что повлекло неправомерное занижение налога на прибыль организаций. По мнению подателя жалобы, доводы налогового органа относительно выявленных правонарушений судами не исследовались, судебные акты приняты по неполно установленным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения дела.

В отзыве на кассационную жалобу и дополнительных объяснениях к нему общество просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов.

Налоговый орган представил письменные пояснения к кассационной жалобе с учетом доводов отзыва общества.

В силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом. В части отказа в удовлетворении заявленных требований судебные акты не обжалуются.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали свои позиции по делу.

В судебном заседании был объявлен перерыв до 17 часов 40 минут 07.05.2024, после перерыва судебное заседание продолжено.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, с учетом дополнений и пояснений, заслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что обжалуемые судебные акты надлежит отменить в обжалованной части, в отмененной части направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджет по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, о чем составлен акт выездной налоговой проверки от 20.11.2020 N 16-42/27.

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение от 08.11.2021 N 16-42/56 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислено к уплате всего 151 165 831 рубль 24 копейки, в том числе: налог на прибыль организаций в общей сумме 48 423 118 рублей, налог на добавленную стоимость в сумме 40 694 072 рубля, пени в размере 38 156 848 рублей 24 копейки, общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктами 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса, в виде штрафа в размере 23 891 793 рублей.

Основанием для начисления налогов, пени и санкций послужил вывод налогового органа о нарушении обществом положений статей 169, 171, 172, 252, 253, 265, 266, 274, 286, 287 Налогового кодекса в виде неправомерного включения в состав налоговых вычетов сумм НДС и расходов по налогу на прибыль по счетам-фактурам, выставленным от ООО "Пожрегионстрой", ООО "ДСК-Монолит", ООО "Экоресурс", ООО "ЛидерГрупп", ООО "Карат" и ООО "Энергостройресурс".

На основании статьи 139 Налогового кодекса налогоплательщиком подана апелляционная жалоба в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) на решение инспекции от 08.11.2021 N 16-42/56. Решением управления от 25.02.2022 N 25-12-200 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с выводами налогового органа, сделанными по результатам выездной налоговой проверки, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

При принятии судебных актов суды сослались на положения статей 71, 198, 200, 201 Кодекса, статей 23, 32, 54.1, 101, 146, 166, 169, 171, 172, 247, 252, 266 Налогового кодекса, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", разъяснений постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Суды установили, что в рамках заключенных обществом (исполнитель) с АО "Тандер" (заказчик) договоров от 01.04.2018 N ШхРЦ/21315/18, от 01.04.2018 N ЛерРЦ/20550/18, от 08.05.2015 N ЛерРЦ/27728/15, от 01.11.2012 N 39-12/ОПС, от 01.12.2017 N ГМ87ДО/3940/12-1 и др. на осуществление комплексного технического обслуживания системы противопожарной защиты на различных объектах (распределительных центрах, гипермаркетах, универсальных магазинах), расположенных на территории Ставропольского края, Краснодарского края, Ростовской области, обществом привлечено в качестве субподрядчика ООО "Пожрегионстрой".

В рамках заключенных обществом (субподрядчик) с ООО "ПСК Твой Дом", Будариным В.К., ООО "СК Северо-Запад", ООО "Южстройэнерго", ООО "Агротранс", ООО "Фирма Гешефт", АО "Тандер", ООО "Севзапинвестстрой" договоров на оказание услуг разработки, согласования проектной документации раздела "Мероприятия по обеспечению пожарной безопасности" различных объектов, получения положительного заключения государственной экспертизы и иными предусмотренными действующим законодательством Российской Федерации организациями по проектной документации объектов обществом привлечены в качестве субподрядчиков ООО "ЛидерГрупп", ООО "ДСК Монолит", ООО "Энергостройресурс", ООО "Карат", ООО "Пожрегионстрой".

В рамках заключенных обществом (подрядчик) с ООО "СК Северо-Запад", ООО "Севзапинвестстрой" договоров на выполнение СМР по пожарной безопасности на различных объектах обществом привлечены в качестве субподрядчиков ООО "ЛидерГрупп", ООО "ДСК Монолит", ООО "ЭнергоСтройРесурс", ООО "Карат", ООО "Пожрегионстрой".

Обществом в проверяемом периоде (2016 - 2018 годы) по взаимоотношениям с указанными контрагентами сформированы налоговые вычеты по НДС в размере 40 694 072 рублей и учтены в целях налогообложения прибыли расходы в размере 226 050 091 рубля, в том числе заявлено по контрагентам: ООО "Пожрегионстрой" НДС в размере 14 370 861 рубль, расходы в размере 79 838 135 рублей; ООО "ДСК-Монолит" НДС в размере 10 231 362 рубля, расходы в размере 56 813 620 рублей;

ООО "ЛидерГрупп" НДС в размере 8 841 967 рублей, расходы в размере 49 122 030 рублей; ООО "Экоресурс" НДС в размере 2 164 119 рублей, расходы в размере 12 022 880 рублей; ООО "Энергостройресурс" НДС в размере 954 917 рублей, расходы в размере 5 305 080 рублей; ООО "Карат" НДС в размере 4 130 849 рублей, расходы в размере 22 949 150 рублей.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесено решение от 08.11.2021 N 16-42/56 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым заявителю доначислено всего налогов в сумме 89 117 194 рубля, в том числе: НДС в общей сумме 40 694 072 рублей и налог на прибыль в общей сумме 48 423 119 рублей; предъявлено 38 156 848 рублей 24 копейки пени, общество привлечено к ответственности по пунктам 1 и 3 статьи 122 Налогового кодекса в виде штрафа в размере 23 891 793 рублей.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о допущенных заявителем нарушениях пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172, пункта 1 статьи 252 и пунктов 1, 2 статьи 54.1 Налогового кодекса, выразившихся в искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Налоговый орган пришел к выводу о том, что обществом неправомерно завышены налоговые вычеты по НДС в размере 40 694 072 рублей и расходы, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль организаций в размере 45 210 182 рублей по взаимоотношениям с ООО "Пожрегионстрой" (услуги по техническому обслуживанию противопожарной защиты, строительно-монтажные работы), ООО "ДСК-Монолит" (разработка проектной документации, строительно-монтажные работы, поставка материалов), ООО "ЛидерГрупп" (разработка проектной документации, строительно-монтажные работы), ООО "Экоресурс" (разработка проектной документации, строительно-монтажные работы), ООО "Энергостройресурс" (разработка проектной документации, строительно-монтажные работы), ООО "Карат" (разработка проектной документации, строительно-монтажные работы). В нарушение статей 252, 265 Налогового кодекса обществом в 2018 году неправомерно списана во внереализационные расходы дебиторская задолженность ООО "ГражданПромСтрой", ООО "МеталлКомплект", ООО "Краснодарэлектроспецмонтаж", ООО "МИГ", ООО "Первая строительная компания-Юг", что повлекло неправомерное занижение налога на прибыль организаций в размере 3 212 936 рублей.

Налоговым органом по результатам контрольных мероприятий сделаны выводы о выполнении работ, услуг, исполнителями которых заявлены ООО "Пожрегионстрой", ООО "ДСК-Монолит", ООО "ЛидерГрупп", ООО "Экоресурс", ООО "Энергостройресурс" и ООО "Карат" собственными силами налогоплательщика, а также нереальности поставки ТМЦ ООО "ДСК-Монолит". Контрагентам присущи признаки недобросовестности: отсутствие материальных и технических возможностей для оказания заявленных услуг (выполнения работ), совпадение IP-адресов, высокая доля налоговых вычетов, регистрационные действия выполнялись одним лицом (Мартыновой Н.В.), при исследовании цепочки поставщиков спорных контрагентов установлено, что источник возмещения НДС в бюджете не сформирован. Общество произвело оплату в адрес спорных контрагентов за выполненные работы (оказанные услуги) и поставленные ТМЦ не в полном объеме. Проверкой установлены признаки обналичивания денежных средств по счетам спорных контрагентов. Налоговый орган пришел к выводу о доказанности возвратного характера перечисления денежных средств на расчетные счета ООО "Пожрегионстрой", ООО "ДСК Монолит", ООО "Экоресурс", ООО "ЛидерГрупп" и ООО "Энергостройресурс" на основании анализа переписки между Балакиным Д.А. (руководитель общества), Демченко О.А. (главный бухгалтер общества) и абонентом, записанным в телефонной книжке как "Алексей Эридан". Налоговый орган провел хронологическую и смысловую связь переписки с операциями по расчетным счетам спорных юридических лиц. Налоговый орган провел связь абонента "Алексей Эридан" с ООО "Эридан" и полученными данными в ходе выездной проверки данного лица. Обществом не представлены к проверке документы, наличие которых обусловлено условиями договоров с заказчиками (копии проектной и рабочей документации, списки сотрудников, выполнявших строительные работы на объектах, журналы вводного инструктажа, переписка с субподрядными организациями по вопросам получения пропусков), что расценено инспекцией как создание налогоплательщиком условий, препятствующих проведению контрольных мероприятий налоговым органом. Согласно документам, полученным в рамках статьи 93.1 Налогового кодекса, от заказчиков (ООО ПСК "Твой дом", ООО "СК "Рост"", ООО "Агротранс", ООО "Эста Констракшен", ООО "Строй Комплекс", ООО "Фирма "Гешефт"", ООО "РомексКубань") спорные услуги (работы) оказаны (выполнены) непосредственно сотрудниками общества.

В части взаимоотношений с ООО "Пожрегионстрой". Согласно показаниям сотрудниками общества они занимались обслуживанием систем противопожарной защиты. Допуск на объекты осуществлялся по удостоверению сотрудника общества, организация ООО "Пожрегионстрой" свидетелям не знакома. Общество несло сопутствующие обслуживанию пожарных систем расходы (обучение работников заказчика пожарно-техническому минимуму (исполнители: НЧОУ "Пожцентр", ООО "Регион", Учебный центр "ЛАМА"); зарядка огнетушителей (исполнители: ВДПО г. Шахты Ростовской области, ООО "Пожарный центр"); техническое обслуживание системы передачи извещений о пожаре на пульт Единой диспетчерской службы спасения 01 (исполнитель: ООО "Телеком сервис+Безопасность"); установка объектового оборудования к программно-аппаратному комплексу (ПАК) "СтрелецМониторинг" (исполнители: ООО "Многопрофильное предприятие "Континент"", ООО "Ставропольское ВДПО", ООО "НПО"). Согласно карточке счета 20 "Основное производство" обществом осуществлено списание материалов на обслуживание систем противопожарной защиты в общей сумме 2414 тыс. рублей. Общество при выполнении СМР на объектах несло прямые расходы (аренда подъемного оборудования, строительной бытовки, ремонт арендованного оборудования, включая стоимость запасных частей, аренда мобильного здания с его обратной доставкой, услуги в области пожарной безопасности (определение соответствия проекта огнезащитной обработки металлических конструкций установленным требованиям)).

По взаимоотношениям с ООО "ЛидерГрупп", ООО "ДСК-Монолит", ООО "ЭнергоСтройРесурс", ООО "Карат". Согласно показаниям сотрудников общества они лично осуществляли разработку проектов и рабочей документации на объектах. Организации ООО "Лидергрупп" (г. Москва), ООО "ДСК-Монолит" (г. Москва), ООО "ЭнергоСтройРесурс" (г. Москва), ООО "Карат" (г. Москва), а также ООО "Пожрегионстрой" (г. Москва) свидетелям не известны, сотрудников данных организаций свидетели на объектах никогда не видели. Стоимость работ по договорам с субподрядчиками по части работ превышает стоимость этих работ, сданных от общества заказчику ООО "Севзапинвестстрой", в результате чего расходы на привлечение субподрядчиков превышают доходы проверяемого лица по договорам с заказчиками, в рамках которых привлечены субподрядчики (то есть, налогоплательщиком осуществлена убыточная операция).

По взаимоотношениям общества с ООО "ДСК-Монолит". В части поставки материалов (стальные трубы) установлено, что общество материалы по счетам-фактурам и товарным накладным, оформленным от контрагента ООО "ДСК-Монолит", оприходованы на счет бухгалтерского учета 10 "Материалы" и списаны в расходы 11.09.2018, 14.09.2018. Далее поставка сторнирована с комментарием "возврат", но по операции на счете 60 указано не ООО "ДСК-Монолит", а ООО "Лайт-ЮТК", вычет НДС не скорректирован. Накладные на списание в производство, акты списания материалов в производство, требования-накладные или иные документы, на основании которых учтены в расходах спорные материалы, отраженные на счете бухгалтерского учета 20 "Основное производство", с указанием наименования материала, количества, строительного объекта при осуществлении работ на котором материал использован и ФИО материально-ответственного лица использовавшего материал в строительстве налогоплательщиков не представлены. В полученных актах выполненных работ, предъявленных заказчику, списанные материалы отсутствуют, перепродажа данных материалов обществом не осуществлялась. Руководители ООО "Пожрегионстрой" указали, что являлись номинальными, сделки от имени спорных контрагентов не заключали, финансово-хозяйственной деятельностью на занимались, находились либо работали в ином месте. Лица, заявленные в качестве работников проблемных контрагентов, сообщили, что никакого отношения к спорным контрагентам не имеют.

Налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о том, что создана группа взаимосвязанных лиц (общество, ООО "Ситистройсервис", ООО "Дельта", ООО "Аксион", ООО "Сервис-01"), подконтрольных группе физических лиц - руководству и учредителям общества, в которых установлено совпадение принятых на работу руководителей, учредителей, работников (в один либо разные периоды). Всего без учета переведенных из одной организации в другую, или оформленных одновременно в нескольких юридических лицах, работников, численность сотрудников в проверяемый период составляет 203 человека. Оформление обществом своих работников в указанных организациях с целью создания видимости недостаточности трудовых ресурсов для выполнения работ собственными силами, при том, что у самого общества в проверяемом периоде заявлена численность 58 человек.

Суды установили, что общество осуществляет деятельность, связанную с производством электромонтажных, санитарно-технических и прочих строительно-монтажных работ (ОКВЭД 43.2), связанных с осуществлением противопожарной безопасности.

При рассмотрении эпизода по вопросу неправомерного, в нарушение статей 252, 265 Налогового кодекса, списания обществом в 2018 году во внереализационные расходы дебиторской задолженности ООО "ГражданПромСтрой", ООО "МеталлКомплект", ООО "Краснодарэлектроспецмонтаж", ООО "МИГ", ООО "Первая строительная компания-Юг" на общую сумму 16 064 679 рублей суды установили следующее.

Согласно данным из ЕГРЮЛ ООО "ГражданПромСтрой" ликвидировано 25.08.2016, номер записи 2164027344380; ЗАО "Краснодарэлектроспецмонтаж" ликвидировано 16.04.2018, номер записи 2182375882588; ООО "Многопрофильное инжиниринговое предприятие" ликвидировано 19.08.2014, номер записи 7147847966776; ООО "Первая строительная компания-Юг" ликвидировано 01.09.2017, номер записи 7172375162612; ООО "МеталлКомплект" ликвидировано 30.01.2014, номер записи 2143256013503; ООО "СевкавПромпроект" ликвидировано 19.10.2020, номер записи 2206301329903.

В исследуемом периоде с 01.01.2016 по 31.12.2018 общество в результате неправомерного списания в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль организаций в 2018 году долги общества в общей сумме 208 тыс. рублей, которые документально не подтверждены как безнадежные к взысканию, не исчислило и не уплатило налог на прибыль организаций в сумме 41 600 рублей в части следующих сумм: ООО "СевкавПромпроект" в сумме 150 тыс. рублей, поскольку организация ликвидирована в 2020 году; ООО "СМУ "Гражданстрой"" в сумме 48 тыс. рублей, поскольку отсутствует документальное подтверждение безнадежности взыскания (акт о списании); ООО "СпецТехСтрой-Альп" в сумме 10 тыс. рублей, отсутствовало документальное подтверждение безнадежности взыскания (акт о списании).

В соответствии с представленными налогоплательщиком договорами, счетами-фактурами, товарными накладными ООО "ДСК-Монолит" осуществлена поставка в адрес общества товарно-материальных ценностей. Указанные материалы оприходованы обществом на счет бухгалтерского учета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и списаны в расходы 11.09.2018 и 14.09.2018. Обществом не представлены документы, свидетельствующие о списании материалов в производство, на основании которых данные материалы учтены в расходных операциях и списаны на счет бухгалтерского учета 20 "Основное производство". Таким образом, не доказано использование материалов в налогооблагаемой НДС деятельности. Общество при исчислении НДС отразило в отчетности недостоверную информацию, повлекшую уменьшение налога к уплате. В результате указанного нарушения обществом не исчислен и не уплачен в бюджет НДС в сумме 284 719 рублей. Расходы по налогу на прибыль по данным хозяйственным операциям не заявлялись.

В рамках заключенных обществом (исполнитель) и АО "Тандер" (заказчик) договоров от 01.04.2018 N ШхРЦ/21З15Л8, от 01.04.2018 N ЛерРЦ/2О55ОЛ8, от 08.05.2015 N ЛерРЦ/27728/15, от 01.11.2012 N 39-12/ОПС, от 01.12.2017 N ГМ87ДО/3940/12-1 и др. на осуществление комплексного технического обслуживания системы противопожарной защиты на различных объектах (распределительных центрах, гипермаркетах, универсальных магазинах), расположенных на территории Ставропольского края, Краснодарского края, Ростовской области, обществом привлечено в качестве субподрядчика ООО "Пожрегионстрой".

В рамках заключенных обществом (субподрядчик) и ООО "ПСК Твой Дом", Будариным В.К., ООО "СК Северо-Запад", ООО "Южстройэнерго", ООО "Агротранс", ООО "Фирма Гешефт", АО "Тандер", ООО "Севзапинвестстрой" договоров на оказание услуг разработки, согласования проектной документации раздела "Мероприятия по обеспечению пожарной безопасности" различных объектов, получения положительного заключения государственной экспертизы и иными предусмотренными действующим законодательством Российской Федерации организациями по проектной документации объектов обществом привлечены в качестве субподрядчиков ООО "ЛидерГрупп", ООО "ДСК Монолит", ООО "Энергостройресурс", ООО "Карат", ООО "Пожрегионстрой".

В рамках заключенных обществом (подрядчик) с ООО "СК СевероЗапад", ООО "Севзапинвестстрой" договоров на выполнение СМР по пожарной безопасности на различных объектах, обществом привлечены в качестве субподрядчиков ООО "ЛидерГрупп", ООО "ДСК Монолит", ООО "ЭнергоСтройРесурс", ООО "Карат", ООО "Пожрегионстрой".

Обществом в проверяемом периоде по взаимоотношениям с указанными контрагентами сформированы налоговые вычеты по НДС в размере 40 694 072 рублей и учтены в целях налогообложении прибыли расходы в размере 226 050 091 рубля, в том числе заявлено по контрагентам: ООО "Пожрегионстрой" НДС в размере 14 370 861 рубля, расходы в размере 79 838 135 рублей; ООО "ДСК-Монолит" НДС в размере 10 231 362 рублей, расходы в размере 56 813 620 рублей; ООО "ЛидерГрупп" НДС в размере 8 841 967 рублей, расходы в размере 49 122 030 рублей; ООО "Экоресурс" НДС в размере 2 164 119 рублей, расходы в размере 12 022 880 рублей;

ООО "Энергостройресурс" НДС в размере 954 917 рублей, расходы в размере 5 305 080 рублей; ООО "Карат" НДС в размере 4 130 849 рублей, расходы в размере 22 949 150 рублей.

По взаимоотношениям с ООО "ПожРегионСтрой" в налоговой отчетности отражены вычеты по НДС и расходы по налогу прибыль по хозяйственным операциям в проверяемый период (страницы 18 - 20 оспариваемого постановления апелляционного суда). В подтверждение заявленной в налоговых декларациях налоговой выгоды налогоплательщиком представлены в налоговый орган следующие документы: договоры с дополнительными соглашениями; графики платежей; протокол согласования договорной цены; локально-сметные расчеты; счета-фактуры; справки формы N КС-3; акты формы N КС-2; акты выполнения работ; документы, подтверждающие взаиморасчеты с контрагентом.

По взаимоотношениям с ООО "Карат" в налоговой отчетности отражены вычеты по НДС и расходы по налогу прибыль по хозяйственным операциям в проверяемый период (страница 21 оспариваемого постановления апелляционного суда). В подтверждение заявленной в налоговых декларациях налоговой выгоды налогоплательщиком представлены в налоговый орган следующие документы: договоры с дополнительными соглашениями; графики платежей; протокол согласования договорной цены; счета-фактуры; справки формы N КС-3; акты формы N КС-2.

По взаимоотношениям с ООО "ДСК-Монолит" в налоговой отчетности отражены вычеты по НДС и расходы по налогу прибыль по хозяйственным операциям в проверяемый период (страницы 21 - 23 оспариваемого постановления апелляционного суда). В подтверждение заявленной в налоговых декларациях налоговой выгоды налогоплательщиком представлены в налоговый орган следующие документы: договоры с дополнительными соглашениями; графики платежей; протокол согласования договорной цены; локально-сметные расчеты; счета-фактуры; справки формы N КС-3; акты формы N КС-2; документы, подтверждающие взаиморасчеты с контрагентом.

По взаимоотношениям с ООО "ЭнергоСтройРесурс" в налоговой отчетности отражены вычеты по НДС и расходы по налогу прибыль по хозяйственным операциям в проверяемый период (страницы 23 - 24 оспариваемого постановления апелляционного суда). В подтверждение заявленной в налоговых декларациях налоговой выгоды налогоплательщиком представлены в налоговый орган следующие документы: договоры с дополнительными соглашениями; протокол соглашения о договорной цене; счета-фактуры; акты сдачи-приемки документации; документы, подтверждающие взаиморасчеты с контрагентом.

По взаимоотношениям с ООО "ЛидерГрупп" в налоговой отчетности отражены вычеты по НДС и расходы по налогу прибыль по хозяйственным операциям в проверяемый период (страницы 24 - 25 оспариваемого постановления апелляционного суда). В подтверждение заявленной в налоговых декларациях налоговой выгоды налогоплательщиком представлены в налоговый орган следующие документы: договоры с дополнительными соглашениями; графики платежей; протокол согласования договорной цены; локально-сметные расчеты; счета-фактуры; справки формы N КС-3; акты формы N КС-2; акты сдачи-приемки документации, документы, подтверждающие взаиморасчеты с контрагентом.

По взаимоотношениям с ООО "ЭкоРесурс" в налоговой отчетности отражены вычеты по НДС и расходы по налогу прибыль по хозяйственным операциям в проверяемый период (страница 26 оспариваемого постановления апелляционного суда). В подтверждение заявленных в налоговых декларациях налоговой выгоды налогоплательщиком представлены в налоговый орган следующие документы: договоры с дополнительными соглашениями; графики платежей; протокол согласования договорной цены; локально-сметные расчеты; счета-фактуры; справки формы N КС-3; акты формы N КС-2; акты сдачи-приемки документации, документы, подтверждающие взаиморасчеты с контрагентом.

Суды указали, что общество проявило достаточную должную осмотрительность при выборе контрагентов и заключении с ними договоров. Никаких очевидных признаков недобросовестности по спорным контрагентам не имелось. ООО "Пожрегионстрой", ООО "ДСК-Монолит", ООО "ЛидерГрупп", ООО "Экоресурс", ООО "Энергостройресурс" являлись в проверяемый период действующим предприятиями, осуществляющими реальную финансово-экономическую деятельность, имеющим устойчивые и длительные договорные взаимоотношения с обществом. Суды пришли к выводу о том, что технический характер деятельности контрагентов не нашел своего подтверждения в ходе рассмотрения дела. В отношении ООО "Карат" суды приняли во внимание, что решением Арбитражного суда Краснодарского края от 15.12.2020 по делу N А32-42598/2020 с общества в пользу ООО "Карат" взысканы задолженность по договорам на выполнение работ в размере 27 080 тыс. рублей, неустойка в размере 2708 тыс. рублей, а также 171 940 рублей расходов по уплате государственной пошлины по иску.

При названных обстоятельствах суды заключили, что налоговый орган сделал неверный вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в применении вычетов по НДС, уменьшении расходов по налогу на прибыль по отношениям с указанными контрагентами, так как все взаимоотношения с контрагентами были реальными, подтверждены документально, товарно-материальные ценности получены в полном объеме. Суды указали, что за действия своих контрагентов по расчетам с бюджетом налогоплательщик ответственности нести не может.

Суды исходили из того, что отсутствие контрагентов общества по юридическим адресам или недостоверность сведений в ЕГРЮЛ на момент проведения контрольных мероприятий само по себе не порочит сделок с его участием и не влечет необоснованность налоговой выгоды, заявленной налогоплательщиком. Отрицание представителем контрагента каких-либо финансово-хозяйственных отношений с проверяемым налогоплательщиком при наличии всех необходимых первичных документов у последнего не может повлечь у налогоплательщика исключение фактически произведенных расходов из состава расходов, налоговых вычетов и служить само по себе доказательством необоснованной налоговой выгоды. Общество выполняло работы как собственными, так и силами субподрядных организаций, в связи с недостаточностью своих трудовых ресурсов. Самостоятельное несение расходов обществом при выполнении работ не опровергает привлечение субподрядных организаций.

Учитывая изложенное, суды сделали вывод о наличии предусмотренных статьями 198, 201 Кодекса правовых оснований для признания недействительным решения налогового органа от 08.11.2021 N 16-42/56 в части доначисления налогов в общей сумме 88 790 875 рублей, в том числе: НДС в сумме 40 409 353 рублей и налога на прибыль в сумме 48 381 519 рублей, а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Вместе с тем суды не учли следующего.

В соответствии со статьей 15 Кодекса принимаемые арбитражным судом решение и постановление должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Согласно части 1 статьи 168 Кодекса при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений, определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены, и какие обстоятельства не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу. Аналогичные требования предъявляются к судебному акту апелляционного суда в соответствии с частью 2 статьи 271 Кодекса.

На основании пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Конституционный Суд Российской Федерации при оценке соответствующих положений Налогового кодекса неоднократно отмечал в своих решениях, что законодательная дискреция в области налогообложения обусловлена его связью с экономически значимой деятельностью налогоплательщика, а потому и нормы налогового законодательства, определяя основания, порядок и условия налоговых изъятий в бюджет, находятся в объективной взаимосвязи с нормами гражданского законодательства, которое также составляет предмет ведения Российской Федерации (постановления от 14.07.2003, от 01.07.2015 N 19-П, от 21.12.2018 N 47-П и др.).

При этом оценка правомерности действий налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, которые должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления налогоплательщиком своих прав.

Данный вывод следует из положений пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса, согласно которому не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Как указано в пунктах 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Аналогичные по сути разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций даны в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

С учетом изложенного следует признать ошибочным вывод судов о том, что результат рассмотрения гражданско-правового спора (дело N А32-42598/2020) сам по себе, без исследования и оценки доказательств в рамках налогового спора, имеет преюдициальное значение при разрешении вопроса о фактах, связанных с оценкой действий налогоплательщика при уплате налогов. Вопреки выводу судов решение по гражданско-правовому спору по делу N А32-42598/2020 имеет иной предмет, основание иска, и не учитывает налоговые последствия финансово-хозяйственных операций применительно к требованиям налогового законодательства. Суд округа учитывает правовую позицию, изложенную в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2024 N 306-ЭС23-24623 по делу N А12-19911/2022.

По существу, ограничившись только ссылкой на положения статьи 69 Кодекса и пакет документов, представленных обществом в отношении ООО "Карат", суды не исследовали доводы налогового органа и представленные в обоснование данных доводов доказательства.

Инспекция приводила доводы о том, что обществом не представлены доказательства получения сведений о численности сотрудников соответствующих необходимой квалификации и, соответственно, возможности организации выполнить взятые на себя обязательства. Согласно сложившейся и устоявшейся судебной практике регистрация организации в ЕГРЮЛ не свидетельствует о добросовестности юридического лица. Характеристики обществ со стороны заявителя носят общий характер и не подтверждают реальное выполнение взятых на себя обязательств. Наличие у организации свидетельства о членстве в СРО не свидетельствует о наличии у нее необходимых для выполнения работ ресурсов и не подтверждает деловую репутацию организации на момент вступления в хозяйственные отношения с налогоплательщиком. Выводы судов о возможности выполнения работ спорными контрагентами не подтверждены документально.

Налоговый орган обращал внимание судов на наличие совокупной численности работников по всей группе взаимосвязанных лиц, в которую входят общество, ООО "Дельта" и др. на основании сведений из представленных справок формы N 2-НДФЛ от руководителей группы взаимосвязанных лиц. Согласно справкам формы N 2-НДФЛ в обществе получали доход в 2016 году 46 работников, в 2017 году 57 работников, в 2018 году 49 работников. При этом, помимо числящихся в обществе в качестве получателей дохода работников, дополнительно также оформлены во взаимосвязанных с обществом организациях. В частности, согласно справкам формы N 2-НДФЛ в ООО "Дельта" получали доход в 2016 году 33 работника, в 2017 году 23 работника, в 2018 году 59 работников; в ООО "Аксион" получали доход в 2016 году 55 работников, в 2017 году 78 работников, в 2018 году 37 работников; в ООО "Ситистройсервис" получали доход в 2017 году 12 работников, в 2018 году 12 работников. Таким образом, общество и взаимосвязанная группа организаций обладала необходимым количеством работников для выполнения работ на объектах. Налоговый орган указывал, что привлеченные спорные контрагенты не обладали не только необходимым количеством персонала для выполнения работ, но и соответствующими ресурсами для их выполнения. Кроме того, со стороны налогоплательщика также имелась возможность привлечения неустановленных физических лиц как без трудоустройства, так и без оформления гражданско-правовых договоров. Указанные доводы налогового органа, которые документально не опровергнуты, не получили должной оценки в обжалуемых судебных актах.

Налоговый орган ссылался на то, что согласно проведенным допросам работников, непосредственно выполнявших работы, услуги, но, в свою очередь, связанных с проверяемым лицом и одновременно не имеющих никакого отношения к спорным контрагентам, следует, что именно они выполняли работы (услуги) на спорных объектах, а не спорные контрагенты. При этом протоколы допросов, полученные в рамках проверки, не опровергаются повторными протоколами допросов, проведенных следователем, более того, носят дополнительный, уточняющий характер, то есть уточняют те сведения, которые предоставлены свидетелями при первом допросе, следовательно, не только не опровергают выводы инспекции о выполнении работ (услуг) силами проверяемой организации, а не спорными контрагентами, но дополнительно подтверждают установленные налоговым органом фактические обстоятельства. Указанные доводы судами не исследованы.

Налоговый орган ссылался на то, что спорные контрагенты общества в аналогичный период уже участвовали в аналогичных схемах по получению налоговой выгоды при отсутствии реальных хозяйственных операций, что было установлено иными налоговыми органами при налоговой проверке иных налогоплательщиков и судами при рассмотрении законности решений налоговых органов:

дело N А40-305599/2018 по заявлению ООО "Эридан" к ИФНС России N 36 по г. Москве, постановление Арбитражного суда Московского округа от 07.08.2020, в отношении подрядных организаций ООО "ДСК Монолит", ООО "Энергостройресурс", ООО "Пожрегионстрой", ООО "Экоресурс";

дело N А40-87320/2022 по заявлению ООО ПКП "Вэлко-2000" к ИФНС России N 6 по г. Москве, постановление Арбитражного суда Московского округа от 11.07.2023, в отношении подрядных организаций ООО "Карат";

дело N А40-112954/2023 по заявлению ООО "Метагор" к ИФНС России N 17 по г. Москве, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2023, в отношении подрядной организации ООО "Карат";

дело N А40-150534/2022 по заявлению АО ГК "315 УНР" к ИФНС России N 5 по г. Москве, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.06.2023, в отношении подрядной организации ООО "ДСК-Монолит";

а также при рассмотрении заявления о привлечении к субсидиарной ответственности в деле о несостоятельности (банкротстве) ООО "Эридан" постановление Арбитражного суда Московского округа от 21.10.2022 по делу N А40-152066/2019 в отношении контрагентов ООО "Пожрегионстрой", ООО "ДСК-Монолит", ООО "Экоресурс" и ООО "Энергостройресурс".

В указанных делах суды установили отсутствие у спорных контрагентов финансово-хозяйственной возможности выполнить свои договорные обязательства, отсутствие сотрудников, заявление недостоверных сведений в ЕГРЮЛ, участие спорных контрагентов в схемах, отсутствие фактической деятельности.

По мнению налогового органа, суды, сделав вывод о выполнении сделок спорными контрагентами при наличии показаний работников проверяемого лица о выполнении ими спорных работ (услуг) без привлечения подрядных организаций, достоверность которых при этом не поставлена судом под сомнение, а также иных представленных налоговым органом доказательств, тем самым допускают двойной размер объема выполненных работ, что с учетом убыточности сделок между проверяемым лицом и спорными контрагентами, доказательств возвратного характера перечисленных в адрес спорных контрагентов денежных средств, дополнительно в совокупности с иными доказательствами по делу свидетельствует о направленности общества на создание схемы для получения необоснованной налоговой экономии.

Делая вывод о проявлении обществом надлежащей осмотрительности и осторожности при взаимодействии со спорными контрагентами суды не указали, какими доказательствами опровергаются доводы налогового органа о том, что спорные контрагенты не имели возможности выполнить спорные работы, учитывая представленную налоговым органом совокупность доказательств (протоколы допросов, выписки по расчетным счетам, анализ первичных документов и др.), а также выводы судов по иным делам об участии спорных контрагентов в схемах по получению необоснованной налоговой выгоды.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом в рамках взаимодействия с правоохранительными органами получен и использован протокол исследования мобильного телефона директора общества Балакина Д.А. от 19.03.2020 (приложение N 15 к дополнению к акту, страницы 10 - 15 дополнения к акту). Выездная налоговая проверка общества проведена с участием старшего оперуполномоченного по особо важным делам УЭБиПК ГУ МВД России по Краснодарскому краю Карпенко С.Ю.

Определением Арбитражного суда Краснодарского края от 11.10.2022 отказано в удовлетворении ходатайства общества об исключении протокола исследования телефона из числа доказательств по делу.

Оценив данный протокол, суды пришли к выводу о том, что он не является доказательством, безусловно свидетельствующим о налоговых правонарушениях, вменяемых обществу, иных доказательств возврата денежных средств, уплаченных спорным контрагентам, суду не представлено.

Вместе с тем, суды не учли, что налоговый орган ссылался на то, что факты перечисления денежных средств, установленные в переписке, совпадают с выписками банка общества, а также спорных контрагентов и контрагентов-транзитеров, использованных для транзитного перечисления денежных средств с последующим обналичиванием. Обстоятельства, изложенные в переписке, установленной при исследовании телефона Балакина Д.А., с достоверностью подтверждаются обстоятельствами перечисления денежных средств, установленными в выписках банка. Обществом не оспариваются факты перечисления денежных средств на банковские счета спорных контрагентов, а также факты дальнейшего перечисления денежных средств по цепочке. Однако приведенные обстоятельства, доводы налогового органа, выписки банка судами не исследовались.

Инспекцией представлены доказательства участия проверяемого лица в обналичивании денежных средств с использованием расчетных счетов ООО "Пожрегионстрой", ООО "ДСК-Монолит", ООО "Экоресурс", ООО "ЛидерГрупп", ООО "Карат", ООО "Энергостройресурс", которые не исследованы судами.

Изложенные обстоятельства и доводы имеют существенное значение для рассмотрения спора, однако должной и всесторонней оценки в нарушение положений статей 71, 168, 170, 271 Кодекса судами не получили.

Согласно пункту 2 статьи 266 Налогового кодекса (в соответствующей редакции) безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Момент списания во внереализационные расходы безнадежных долгов возникает в том налоговом периоде, когда наступили обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшении налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов. В статье 266 Налогового кодекса указано несколько обстоятельств, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшении налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов, поэтому то обстоятельство, которое возникло ранее, и является моментом списания во внереализационные расходы безнадежных долгов.

Таким образом, истечение срока исковой давности является одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию. Суды не исследовали момент истечения срока давности по хозяйственным отношениям со спорными контрагентами общества, не сравнили, какой срок возник ранее: истечение срока исковой давности или исключение контрагента из ЕГРЮЛ.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 Налогового кодекса).

Следовательно, названная норма Налогового кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

При рассмотрении эпизода по списанию во внереализационные расходы дебиторской задолженности в отсутствие документального подтверждения правомерности списания, что повлекло неправомерное занижение налога на прибыль, суды не исследовали доводы налогового органа относительно выявленных правонарушений, указав только даты ликвидации из ЕГРЮЛ ООО "ГражданПромСтрой" ИНН 4027098640 ликвидировано 25.08.2016, номер записи 2164027344380; ЗАО "Краснодарэлектроспецмонтаж" ИНН 2308059152 ликвидировано 16.04.2018, номер записи 2182375882588; ООО "Многопрофильное инжиниринговое предприятие" ИНН 7810273601 ликвидировано 19.08.2014, номер записи 7147847966776; ООО "Первая строительная компания-Юг" ликвидировано 01.09.2017, номер записи 7172375162612; ООО "МеталлКомплект" ИНН 2315119130 ликвидировано 30.01.2014, номер записи 2143256013503; ООО "СевкавПромпроект" ИНН 2309098147 ликвидировано 19.10.2020, номер записи 2206301329903, не указывая мотивы, по которым согласились с позицией общества о незаконности решения налогового органа в части.

Таким образом, судебные акты в части удовлетворения заявления общества по эпизоду списания во внереализационные расходы дебиторской задолженности являются необоснованными.

В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Кодекса по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить обжалуемый акт суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено.

Учитывая, что выводы судебных инстанций в части удовлетворения заявления общества и взыскания судебных расходов сделаны по неполно установленным фактическим обстоятельствам дела, без исследования и надлежащей оценки в совокупности всех доказательств, имеющих значение для правильного разрешения спора, судебная коллегия приходит к выводу об отмене обжалованных судебных актов в указанной части и направлении дела в отмененной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении спора судам необходимо учесть изложенное, исследовать все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, дать оценку доводам лиц, участвующих в деле, после чего принять судебный акт при правильном применении норм материального и соблюдении норм процессуального права, в котором указать мотивы, по которым суд согласился с доводами и возражениями участвующих в деле лиц или отклонил их, со ссылкой на нормы права.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 07.07.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2023 по делу N А32-17107/2022 в части удовлетворения заявления ООО "ППК" и взыскания судебных расходов отменить. В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.В. Гиданкина

Судьи

А.Н. Герасименко Т.В. Прокофьева