Налогоплательщики - дети (Г. Титова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 4, январь 2004 г.)

Налогоплательщики - дети

В ст.19 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

Согласно ст.11 НК РФ, определяющей институты, понятия и термины, используемые в НК РФ, физические лица - это граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства, а физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации - физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. Таким образом, ребенок, являющийся налоговым резидентом, налоговым законодательством рассматривается как потенциальный налогоплательщик по соответствующим налогам и сборам. Каким образом это может быть осуществлено на практике?

Статьей 11 НК РФ предусмотрено также, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Статус ребенка, его имущественные и иные права определены в Семейном кодексе Российской Федерации от 29.12.95 г. N 223-ФЗ (с изменениями и дополнениями на 2.01.2000 г.) (далее - Кодекс), введенном в действие с 1 марта 1996 г. В соответствии со ст.54 Кодекса ребенком признается лицо, не достигшее возраста 18 лет (совершеннолетия).

Имущественные права ребенка определены ст.60 Кодекса, в соответствии с которой:

ребенок имеет право на получение содержания от своих родителей и других членов семьи в порядке и размерах, определенных Кодексом;

суммы, причитающиеся ребенку в качестве алиментов, пенсий, пособий, поступают в распоряжение родителей (лиц, их заменяющих) и расходуются ими на содержание, воспитание и образование ребенка. Суд в отдельных случаях вправе вынести решение о перечислении не более 50% алиментов, подлежащих выплате, на счета, открытые на имя несовершеннолетних детей в банках;

ребенок имеет право собственности на доходы, полученные им, имущество, полученное им в дар или в порядке наследования, а также на любое другое имущество, приобретенное на средства ребенка. Право ребенка на распоряжение принадлежащим ему на праве собственности имуществом определяется ст.26 и 28 ГК РФ. При осуществлении родителями правомочий по управлению имуществом ребенка на них распространяются правила, установленные гражданским законодательством в отношении распоряжения имуществом подопечного (ст.37 ГК РФ).

На основании указанной статьи Кодекса ребенок является собственником принадлежащего ему имущества (в том числе денежных средств) и приносимых им доходов. В частности, ему могут принадлежать движимые и недвижимые вещи любой стоимости, ценные бумаги, паи, доли в капитале, вклады, внесенные в кредитные учреждения, дивиденды по вкладам и др. Имущество, принадлежащее ребенку, может быть приобретено на его средства либо получено им в дар, по наследству или другим образом. При этом родители не имеют права собственности на имущество ребенка (п.4 ст.60 Кодекса).

Согласно ст.145 Кодекса над детьми, оставшимися без попечения родителей, в целях их содержания, воспитания и образования, а также для защиты их прав и интересов устанавливается опека или попечительство в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Статьей 147 Кодекса предусмотрено, что детям, находящимся на полном государственном попечении в воспитательных или лечебных учреждениях, учреждениях социальной защиты населения и других аналогичных учреждениях, опекуны (попечители) не назначаются, поскольку выполнение их обязанностей возлагается на администрацию этих учреждений.

Дети, находящиеся под опекой (попечительством) или в указанных выше учреждениях, имеют право на причитающиеся им алименты, пенсии, пособия и другие социальные выплаты, а также на сохранение права собственности на жилое помещение или права пользования жилым помещением (ст.148 и 149 Кодекса).

В соответствии с Кодексом (ст.151) на основании договора для ребенка может быть образована приемная семья. Такой договор заключается между органом опеки и попечительства и приемными родителями. Дети, переданные в приемную семью, сохраняют право на причитающиеся им алименты, пенсию, пособия и другие социальные выплаты, а также право собственности на жилое помещение или право пользования жилым помещением (ст.154 Кодекса). Защита прав и законных интересов ребенка, переданного в приемную семью, возлагается на приемных родителей.

В ст.8 НК РФ установлено, что под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств. Учитывая, что в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации ребенок (т.е. гражданин до 18 лет) может иметь в собственности имущество, в том числе денежные средства, он в целях налогообложения рассматривается как налогоплательщик.

Вместе с тем согласно ст.45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно уплатить налог, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. При этом обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или в кассу органа местного самоуправления либо организацию связи. Однако, учитывая, что малолетний ребенок вряд ли в состоянии выполнить эту обязанность (так же как и другие, предусмотренные ст.23 "Обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов)" НК РФ (неполная дееспособность этой категории граждан, установленная ГК РФ, в данном случае не имеет значения, поскольку в соответствии со ст.2 ГК РФ к налоговым отношениям гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством, а налоговое законодательство в этой части не предусматривает каких-либо изъятий), ст.26 НК РФ установлено, что налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя (действующего на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации).

В ст.27 НК РФ установлено, что законными представителями налогоплательщика - физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации (но в гражданском законодательстве не упоминаются администрация учреждений, в которые могут быть помещены дети, а также приемные семьи, на которых в соответствии с семейным законодательством возложена защита прав и интересов детей). В частности, законными представителями детей могут выступать родители, усыновители или опекуны (ст.28 ГК РФ). При этом часть гражданско-правовых сделок дети могут выполнять самостоятельно. Например, согласно ст.26 ГК РФ несовершеннолетние в возрасте от 14 до 18 лет вправе самостоятельно без согласия родителей, усыновителей и попечителя распоряжаться своими заработком, стипендией и иными доходами; вносить вклады в кредитные учреждения и распоряжаться ими; осуществлять права автора произведения науки, литературы или искусства, изобретения или иного охраняемого законом результата своей интеллектуальной деятельности (что тоже является источником дохода).

В соответствии со ст.28 НК РФ действия (бездействие) законных представителей, совершенные в связи с участием в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах признаются действиями (бездействием) только в отношении представителей организаций, а не физических лиц. Вместе с тем в постановлении пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.01 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" отмечается следующее. По смыслу главы 4 НК РФ, в том числе п.1 ст.26, субъектом налогового правоотношения является сам налогоплательщик независимо от того, лично ли он участвует в этом правоотношении либо через законного или уполномоченного представителя. В связи с этим при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности за то или иное нарушение законодательства о налогах и сборах действия (бездействие) его представителя расцениваются как действия (бездействие) самого налогоплательщика. Последствия ненадлежащего исполнения законным или уполномоченным представителем возложенных на него обязанностей в сфере налогообложения определяются для последнего правилами соответственно гражданского, семейного или трудового законодательства.

В части ответственности налогоплательщиков следует иметь в виду следующее. Статьей 106 НК РФ предусмотрено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность. Физические лица ответственность за совершение налоговых правонарушений несут в случаях, предусмотренных главой 16 НК РФ. При этом физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с 16-летнего возраста (в соответствии со ст.20 Уголовного кодекса Российской Федерации уголовной ответственности подлежит лицо, достигшее ко времени совершения преступления, в том числе и налогового, также 16-летнего возраста).

Таким образом, дети при наличии объекта налогообложения и собственных средств могут являться налогоплательщиками по соответствующим налогам например, налогу на доходы физических лиц, налогу на имущество физических лиц, налога на имущество, полученное в порядке наследования или дарения (но распоряжаться имуществом в последнем случае можно только после уплаты налога, что в ряде случаев вообще делает невозможным его получение). Каких-либо изъятий в НК РФ в отношении детей не предусмотрено, как не предусмотрены и льготы по указанным налогам для этой категории налогоплательщиков.

Однако, учитывая, что в НК РФ в части прав и обязанностей представителей детей в налоговых отношениях нет достаточной четкости, в том числе и в части ответственности (например, ст.51 НК РФ на опекуна физического лица, признанного недееспособным, возлагается обязанность уплатить налоги (сборы), пени и штрафы за налогоплательщика и определяются источники уплаты), а также учитывая возрастную специфику налогоплательщика, вопрос об уплате налогов детьми требует дополнительной проработки и уточнения налогового законодательства.

Г. Титова,

Минфин России

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 4, январь 2004 г.