Декларация по налогу на доходы физических лиц (Е. Глазунова, "Финансовая газета", N 4, январь 2004 г.)

Декларация по налогу на доходы физических лиц

В 2004 г. определенная категория налогоплательщиков - физических лиц будет обязана представить в налоговые органы декларации по налогу на доходы физических лиц с целью исполнения налоговых обязательств, а многие из налогоплательщиков, на ком не лежит обязанность представлять декларации по налогу на доходы физических лиц, вправе будут представить декларации для получения налоговых вычетов.

Рассмотрим подробнее эти категории налогоплательщиков.

Декларации представляют не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным, следующие налогоплательщики.

В соответствии с положениями ст.227 НК РФ:

физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности;

частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, - по суммам доходов, полученных от такой деятельности.

В соответствии с положениями ст.228 НК РФ:

физические лица - исходя из сумм вознаграждений, полученных от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества;

физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности;

физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, получающие доходы из источников, находящихся за пределами Российской Федерации, - исходя из сумм таких доходов;

физические лица, получающие другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, - исходя из сумм таких доходов;

физические лица, получающие выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей, тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов), - исходя из сумм таких выигрышей.

Согласно положениям ст.218, 219, 220, 221 НК РФ физические лица вправе представить декларацию в налоговый орган по месту жительства в следующих случаях:

для получения стандартных налоговых вычетов (если в течение налогового периода стандартные налоговые вычеты налоговым агентом налогоплательщику не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, чем предусмотрено ст.218, то по окончании налогового периода производится перерасчет налоговой базы с учетом предоставления стандартных налоговых вычетов в размерах, предусмотренных названной статьей, на основании декларации);

для получения социальных налоговых вычетов;

для получения имущественных налоговых вычетов;

для получения профессиональных налоговых вычетов (по доходам налогоплательщиков от выполнения работ по договорам гражданско-правового характера, а также авторским вознаграждениям или вознаграждениям за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждениям авторам открытий, изобретений и промышленных образцов при отсутствии налогового агента); в иных случаях.

Следует подчеркнуть, что для доходов, облагаемых по ставке 13%, установленной п.1 ст.224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст.218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ. Учитывая изложенное, стандартные, социальные и имущественные налоговые вычеты могут быть предоставлены налогоплательщикам, получавшим в отчетном налоговом периоде доходы, облагаемые налогом по ставке 13%.

Стандартные, социальные и имущественные налоговые вычеты предоставляются налоговым органом по окончании налогового периода на основании письменного заявления и налоговой декларации, которую налогоплательщики подают в налоговый орган.

Право на получение налоговых вычетов предоставляется налогоплательщику только при предъявлении им всех необходимых для получения налоговых вычетов документов, предусмотренных НК РФ и составленных по установленной форме с указанием всех требуемых реквизитов.

В соответствии с пп.3 и 7 ст.80 части первой НК РФ и в целях реализации положений главы 23 НК РФ приказом МНС России от 16.10.03 г. N БГ-3-04/540 "Об утверждении форм деклараций по налогу на доходы физических лиц и инструкции по их заполнению" утверждены формы деклараций по налогу на доходы физических лиц N 3-НДФЛ и N 4-НДФЛ и инструкция по их заполнению. Данные формы деклараций физические лица - налогоплательщики должны будут заполнять начиная с доходов, полученных с 1 января 2003 г. Принципиально новые формы деклараций не отличаются от прошлогодних форм, однако в них появилось несколько новых показателей, что связано в основном с внесенными изменениями в главу 23 НК РФ.

Рассмотрим более детально нововведения в декларации по налогу на доходы физических лиц формы N 3-НДФЛ.

Претерпел некоторые изменения титульный лист декларации по налогу на доходы физических лиц N 3-НДФЛ, в котором налогоплательщик, заполняя декларацию, относит себя к одной из пяти предусмотренных категорий плательщиков, а именно:

к физическим лицам, получавшим доходы от налоговых агентов;

к индивидуальным предпринимателям, т.е. физическим лицам, зарегистрированным в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица;

к частным нотариусам;

к адвокатам (данную категорию налогоплательщиков представляют адвокаты, принявшие в соответствии со ст.21 Федерального закона от 31.05.02 г. N 63-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 28.10.03 г.) "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" решение осуществлять адвокатскую деятельность индивидуально, учредив адвокатский кабинет; исчисление и уплата налога на доходы, полученные адвокатами, принявшими решение осуществлять адвокатскую деятельность индивидуально и учредившими адвокатский кабинет, производятся в соответствии с положениями главы 23 НК РФ;

к прочим физическим лицам.

В соответствии с Федеральным законом от 6.05.03 г. N 51-ФЗ "О внесении дополнений в статьи 214.1 и 219 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" и Федеральным законом от 7.07.03 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений в статьи 219 и 220 части второй Налогового кодекса Российской Федерации", действие которых распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 г., внесены изменения и дополнения, в частности, в перечень налогоплательщиков, имеющих право на социальные налоговые вычеты, в порядок увеличения предоставляемого налогоплательщикам размера социального налогового вычета по расходам на образование, на лечение (ст.219 НК РФ), в порядок предоставления имущественного налогового вычета в отношении доходов от реализации доли (ее части) в уставном капитале организации, в порядок увеличения предоставляемого налогоплательщикам размера имущественного налогового вычета в связи с новым строительством или приобретением жилого дома или квартиры (ст.220 НК РФ). В связи с этим претерпели некоторые изменения следующие приложения к декларации по форме N 3-НДФЛ.

I. Приложение Г, в котором налогоплательщик производит расчет сумм доходов, частично не подлежащих налогообложению, и имущественных налоговых вычетов при продаже имущества.

С 1 января 2003 г. согласно Закону N 110-ФЗ налогоплательщикам предоставляется имущественный налоговый вычет в отношении доходов, полученных от реализации доли (ее части) в уставном капитале организации. Указанный вычет предоставляется:

в сумме, полученной от продажи доли (ее части) в уставном капитале организации, если она принадлежала налогоплательщику менее трех лет, но не более 125 000 руб.;

в размере дохода от реализации доли (ее части) в уставном капитале организации, если она принадлежала налогоплательщику три года и более.

Налогоплательщик вправе заменить указанный вычет на суммы фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на приобретение этой доли (ее части). В приложении Е имущественные налоговые вычеты по п.п.2.2 и 2.3 п.2 "Расчет суммы имущественных налоговых вычетов к доходам от продажи имущества (кроме ценных бумаг)" включены соответственно суммы, полученные от продажи доли (ее части) в уставном капитале организации, находившейся в собственности менее трех лет, и суммы, полученные от продажи доли (ее части) в уставном капитале организации, находившейся в собственности три года и более.

II. Приложение Е, в котором налогоплательщик производит расчет социальных налоговых вычетов. Согласно п.п.2 п.1 ст.219 НК РФ социальный налоговый вычет в части расходов на образование предоставляется в сумме, уплаченной в налоговом периоде:

физическим лицом за обучение в образовательных учреждениях - в размере фактически произведенных расходов, но не более 38 000 руб. (не более 25 000 руб. - до вступления в силу изменений, внесенных Законом N 110-ФЗ и распространившихся на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 г.), расчет данного социального налогового вычета в пределах 38 000 руб. налогоплательщик производит в п.п.3.2 п.3 ст.219 НК РФ;

физическим лицом - родителем за обучение своих детей в возрасте до 24 лет на дневной форме обучения в образовательных учреждениях - в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 38 000 руб. (не более 25 000 руб. - до вступления в силу изменений, внесенных Законом N 110-ФЗ и распространившихся на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 г.) на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей. В соответствии с Законом N 51-ФЗ перечень налогоплательщиков, имеющих право на социальный налоговый вычет на обучение, дополнен: опекуны или попечители могут получить вычет в сумме, уплаченной за обучение на дневной форме в образовательных учреждениях своих подопечных в возрасте до 18 лет, - в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 38 000 руб. Право на получение указанного социального налогового вычета распространяется на налогоплательщиков, осуществляющих обязанности опекуна или попечителя над гражданами, бывшими их подопечными, после прекращения опеки или попечительства в случаях оплаты налогоплательщиками обучения указанных граждан в возрасте до 24 лет на дневной форме обучения в образовательных учреждениях. Расчет социального налогового вычета за обучение в пределах 38 000 руб. за каждого ребенка на обоих родителей, опекуна, попечителя производится в п.п.3.3 п.3 "Социальные налоговые вычеты";

согласно п.п.3 п.1 ст.219 НК РФ налогоплательщик может получить социальный налоговый вычет в части расходов на лечение;

в сумме, уплаченной им в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные ему, его супруге (супругу), его родителям и (или) детям в возрасте до 18 лет медицинскими учреждениями Российской Федерации (в соответствии с перечнем услуг, утверждаемым Правительством Российской Федерации);

в размере стоимости медикаментов, назначенных ему, его супруге (супругу), его родителям и (или) детям в возрасте до 18 лет лечащим врачом, приобретаемых налогоплательщиком за счет собственных средств (в соответствии с перечнем лекарственных средств, утверждаемым Правительством Российской Федерации).

Общая сумма социального налогового вычета в части расходов на лечение не может превышать 38 000 руб. (25 000 руб. - до вступления в силу изменений, внесенных Законом N 110-ФЗ и распространившихся на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 г.). По дорогостоящим видам лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации сумма налогового вычета применяется в пределах документально подтвержденных затрат. Расчет социального налогового вычета по суммам, уплаченным налогоплательщиком за лечение и приобретение медикаментов в пределах 38 000 руб., производится в п.п.3.4 п.3 "Социальные налоговые вычеты".

III. При заполнении Приложения Ж декларации по форме N 3-НДФЛ, в котором налогоплательщик производит расчет имущественного налогового вычета по суммам, израсходованным на новое строительство либо приобретение жилого дома или квартиры, необходимо учитывать следующее.

В связи с новым строительством или приобретением жилого дома или квартиры налогоплательщик вправе уменьшить полученный им доход на имущественные налоговые вычеты:

в сумме, израсходованной на новое строительство или приобретение жилого дома или квартиры на территории Российской Федерации до 1 января 2003 г., - в размере фактически произведенных расходов, но не более 600 000 руб., с 1 января 2003 г. - в размере фактически произведенных расходов, но не более 1 000 000 руб. (в соответствии с Законом N 110-ФЗ данный порядок распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 г.);

в сумме, направленной на погашение процентов по ипотечным кредитам, полученным в банках Российской Федерации и фактически израсходованным на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры. Размер этих процентов, как и прежде, не ограничен.

Необходимо отметить, что, если сумма вычета (600 000 руб.) по расходам на строительство или приобретение жилого дома или квартиры, предоставленного налогоплательщику до 1 января 2003 г., полностью не была им использована, после 1 января 2003 г. физическое лицо вправе продолжить пользоваться таким вычетом по этому же объекту (квартире или жилому дому) в порядке, установленном Законом N 110-ФЗ, с зачетом ранее предоставленного налогового вычета.

Например, налогоплательщик купил жилой дом в 2002 г. за 650 000 руб., а его доход за 2002 г. составил 1 200 000 руб. При подаче декларации за 2002 г. он заявил имущественный вычет в размере 600 000 руб. В данном случае имущественный вычет в размере 600 000 руб. по правоотношениям, возникшим до 1 января 2003 г., налогоплательщиком исчерпан полностью, и он не вправе по итогам декларирования дохода за 2003 г. претендовать на имущественный вычет, несмотря на то что 50 000 руб., потраченных на покупку жилого дома, из дохода 2002 г. вычтены не были. Если бы доход налогоплательщика за 2002 г. составил, например, 550 000 руб., то по итогам декларирования дохода 2002 г. имущественный налоговый вычет в пределах 600 000 руб. им не был бы полностью использован, и переходящий на 2003 г. остаток вычета в соответствии с действующей до 1 января 2003 г. редакцией п.2 ст.220 НК РФ составил бы 50 000 руб. Так как согласно внесенным изменениям сумма расходов по приобретению жилого дома по правоотношениям, возникшим с 1 января 2003 г., принимается к вычету в размере 1 000 000 руб., то соответственно по доходам за 2003 г. налогоплательщик сможет заявить имущественный налоговый вычет в размере 100 000 руб., т.е. с разницы между стоимостью жилого дома (650 000 руб.) и использованным вычетом по результатам декларирования дохода за 2002 г. (550 000 руб.). В данном случае при заполнении Приложения Ж декларации по форме N 3-НДФЛ за 2003 г. в п.п. 3.1 п.3 "Расчет вычета по новому строительству или приобретению жилого объекта" следует отразить 550 000 руб. как сумму расходов на приобретение жилого дома, перешедшую с предыдущего 2002 г., в п.п.3.3 п.3 следует отразить 650 000 руб. как общую сумму расходов на приобретение жилого дома, а в п.п.3.6 п.3 следует отразить 100 000 руб. как сумму документально подтвержденных расходов на приобретение жилого дома, принимаемую к зачету в отчетом периоде, т.e. в 2003 г.

IV. Приложение К "Расчет налоговой базы при продаже ценных бумаг" в прежней редакции декларации по налогу на доходы по форме N 3-НДФЛ в новой редакции декларации представлено двумя приложениями: Приложением К "Расчет налоговой базы по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги" и Приложением Л "Расчет налоговой базы по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, осуществляемым доверительным управляющим".

Е. Глазунова,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Финансовая газета", N 4, январь 2004 г.