Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 22 апреля 2024 г. N 03-07-08/37398 О применении НДС при реализации товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 22 апреля 2024 г. N 03-07-08/37398

Вопрос: Настоящим письмом ООО обращается в Министерство финансов Российской Федерации с просьбой дать письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах применительно к перевозкам товарно-материальных ценностей, подверженных естественной убыли, в частности антрацита.

Антрацит в силу своей природы является грузом, подверженным процессу естественной убыли при осуществлении перевозки и погрузо-разгрузочных работ. Нормы естественной убыли утверждаются в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов", уполномоченными федеральными органами исполнительной власти с учетом Методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли, утвержденных Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95 (далее - Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли).

До утверждения норм естественной убыли в порядке, определенном пп. 2 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ), должны применяться нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти (ст. 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах".

В соответствии с Методическими рекомендациями по разработке норм естественной убыли под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров. Норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятого на хранение.

Таким образом, потери (естественная убыль) возможны на протяжении всего процесса доставки груза от продавца к покупателю, включая не только непосредственно перевозку, но и перегрузку товаров. В судебной практике подтверждение этому можно найти в Постановлении ФАС ЗСО от 25.03.2009 N Ф04-1893/2009(3500-А27-25).

В связи с принятой портами практикой списания естественной убыли антрацита, а именно списанием убыли не пропорционально с каждого вагона, а в объеме целого вагона, в соответствии с принципом "первый прибыл - первый убыл", так как заранее размер естественной убыли груза предвидеть невозможно, вагоны в судовых документах не указываются, но перечисляются в актах списания естественной убыли груза.

По отдельным видам продукции, включая антрацит, утверждены нормы естественной убыли при смешанных перевозках, предусмотрено увеличение нормы естественной убыли на каждую перевалку груза. Так, Постановлением Госснаба СССР от 29.03.1989 N 21 "Об утверждении норм естественной убыли антрацитов, каменных и бурых углей всех марок при морских и речных перевозках и погрузочно-разгрузочных работах в порту" были утверждены Нормы естественной убыли антрацитов, каменных и бурых углей всех марок при морских и речных перевозках и погрузочно-разгрузочных работах в порту.

Из вышеперечисленных положений следует, что потери, понесенные от недостачи и порчи товара, возникшие при перевозке товара смешанным способом в результате его перегрузки из вагона на судно, учитываются в составе материальных расходов в пределах утвержденных норм естественной убыли. При применении документа следовало учитывать, что с 1 января 2002 года введена в действие глава 25 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются, в том числе, потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, которые должны быть утверждены в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти. Действие данного положения распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года.

В соответствии со ст. 165 НК РФ, для подтверждения применения ставки НДС 0% необходимо представить следующие документы:

- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией (ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией), а именно копии оригиналов железнодорожных транспортных накладных с отметками таможенных органов "Выпуск товаров разрешен" и календарными штемпелями о прибытии на станцию назначения;

- копия поручения на отгрузку товаров с указанием порта разгрузки и отметкой "Погрузка разрешена" российского таможенного органа места убытия;

- копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке товара документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами территории Российской Федерации.

При этом перечень подтверждающих документов в соответствии с вышеуказанной статьей является исчерпывающим.

На основании вышеизложенного, просим представить письменные разъяснения по следующим вопросам:

1) Допустимо ли в целях подтверждения обоснованности применения ставки НДС 0% предоставлять в налоговый орган документы, не указанные в ст. 165 НК РФ (например: акты инвентаризации, акты списания технологических потерь, акты о естественной убыли)?

2) Так как положениями ст. 165 НК РФ не учтены случаи возникновения естественной убыли груза при экспортных перевозках, возможно ли и законно ли применять ставку НДС 0% в случае наличия естественной убыли антрацита, подтвержденной актами о списании антрацита?

Ответ: В связи с письмом о применении налога на добавленную стоимость при реализации товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта, в ситуации и при условиях, изложенных в письме, Департамент налоговой политики сообщает, что в соответствии с Регламентом Министерства финансов Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 194н, обращения организаций по оценке конкретных хозяйственных ситуаций в Минфине России не рассматриваются и консультационные услуги не оказываются.

Одновременно сообщается, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке в размере 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, в том числе реестр в электронной форме, содержащий сведения из декларации на товары, по которой осуществлен выпуск товаров в таможенной процедуре экспорта и товары были вывезены за пределы таможенной территории Евразийского экономического союза, в том числе через территорию государства - члена Евразийского экономического союза.

Таким образом, при реализации товаров, вывозимых с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, ставка налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов применяется в отношении стоимости товаров, фактически вывезенных с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, в количестве, отраженном в таможенной декларации.

По товарам, отгруженным российской организацией - экспортером, но не вывезенным с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, в случае, если такие потери превышают нормы естественной убыли, то в отношении указанных товаров применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 10 (20) процентов на основании пунктов 2 и 3 статьи 164 Кодекса. При этом согласно пункту 9 статьи 167 Кодекса налог на добавленную стоимость подлежит уплате в бюджет за налоговый период, на который приходится дата отгрузки товаров с правом на вычет соответствующих сумм налога на добавленную стоимость.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

Н.А. Кузьмина