Ставки изменились: как рассчитать авансовые платежи (В.В. Кузнецова, "Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2004 г.)

Ставки изменились: как рассчитать авансовые платежи

     Как рассчитать  сумму ежемесячных авансовых  платежей в I  квартале 

     2004 года                                                           

     Начисление пени за недоплату авансовых платежей                     

     Если  организация  перешла на уплату ежемесячных авансовых платежей 

     в обычном порядке...                                                

     Уплата налога с налоговой базы переходного периода                  

С 1 января 2004 года изменились ставки налога на прибыль, по которым он зачисляется в бюджеты разного уровня. Как в связи с этим уплачивать авансовые платежи по налогу в I квартале? Позиция МНС России по этому вопросу изложена в статье.

Чтобы обеспечить единый подход к налогообложению организаций различных отраслей экономики, Налоговым кодексом введена единая ставка налога на прибыль в размере 24%. Определение правил зачисления налогов в бюджеты разного уровня является сферой бюджетного законодательства. Тем не менее статья 284 НК РФ содержит правила, регулирующие данный вопрос. С 1 января 2004 года эта статья действует в новой редакции. Изменения, касающиеся ставок налога, по которым он зачисляется в бюджеты разного уровня, внесены Федеральным законом от 07.07.2003 N 117-ФЗ. Новые ставки представлены в таблице.

Таблица. Ставки налога на прибыль, по которым
он зачисляется в бюджеты разного уровня

Бюджет	Ставка налога, %
	с 1 января 2004 года	до 1 января 2004 года
Федеральный бюджет	5	6
Бюджет субъекта РФ	17*(1)	16
Местный бюджет	2	2
Всего	24	24
*(1) Законами субъектов РФ для отдельных категорий налогоплательщиков ставка налога может быть понижена. Однако она не может быть меньше 13%.

Как видим, совокупная налоговая ставка осталась прежней, но изменилось распределение налога между бюджетами. В связи с этим у организаций, уплачивающих ежемесячные авансовые платежи по налогу в общеустановленном порядке (не исходя из фактически полученной прибыли), возникает вопрос: как рассчитать сумму таких платежей в I квартале? Влияет ли на их величину изменение ставок налога?

Как рассчитать сумму ежемесячных авансовых платежей в I квартале
2004 года

Сразу скажем, что изменение ставок налога не влияет на величину ежемесячных авансовых платежей по нему в I квартале 2004 года. Статья 286 НК РФ, в которой определен порядок исчисления таких платежей, не предусматривает их пересчет в связи с изменением налоговых ставок. Таким образом, ежемесячные авансовые платежи за I квартал 2004 года рассчитываются в общеустановленном порядке. Аналогичная ситуация рассмотрена в письме МНС России от 18.12.2002 N ВГ-6-02/1962@ "О порядке начисления и уплаты ежемесячных авансовых платежей налога на прибыль в I квартале 2003 года" в связи с изменением ставок налога с 1 января 2003 года.

Напомним, что в соответствии со статьей 286 НК РФ по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено данной статьей, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа. Она определяется исходя из ставки налога и налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала года до окончания отчетного (налогового) периода.

В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном статьей 286 НК РФ. Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале текущего года, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в IV квартале предыдущего года.

В свою очередь сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в IV квартале, принимается равной 1/3 разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам 9 месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам 1-го полугодия (п.2 ст.286 Кодекса). Сумма ежемесячных авансовых платежей на IV квартал 2003 года отражена по строкам 450-540 листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2003 года.

Таким образом, суммы ежемесячных авансовых платежей за I квартал 2004 года определяются на основе данных налоговой декларации за 9 месяцев прошлого года. Поскольку авансовые платежи в IV квартале равны сумме исчисленного налога за III квартал, сумма авансовых платежей I квартала 2004 года будет также равна сумме исчисленного налога за III квартал прошлого года. Если рассчитанная таким образом сумма ежемесячного авансового платежа отрицательна или равна нулю, ежемесячные авансовые платежи в IV квартале 2003-го и в I квартале 2004 года не уплачиваются.

Главой 25 НК РФ не предусмотрено представление налогоплательщиками каких-либо документов о сумме ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль, подлежащих уплате в I квартале 2004 года. Поэтому налоговые органы самостоятельно на основании налоговых деклараций за 9 месяцев 2003 года начисляют эти суммы в карточках лицевых счетов налогоплательщиков.

Начисление пени за недоплату авансовых платежей

По итогам I квартала организация обязана будет представить налоговую декларацию за истекший отчетный период. В этой декларации сумму квартального авансового платежа нужно будет исчислять уже по новым ставкам. А суммы ежемесячных авансовых платежей за I квартал рассчитываются, как уже было сказано, по ставкам, применявшимся в 2003 году.

Таким образом, по итогам I квартала может возникнуть недоплата налога на прибыль в бюджет субъекта РФ и переплата - в федеральный бюджет. Пени на сумму недоплаты будут начислены только в том случае, если сумма налога, подлежащего доплате в бюджет субъекта РФ, будет внесена позднее срока уплаты квартального авансового платежа за I квартал, то есть позднее 28 апреля 2004 года.

Если организация перешла на уплату ежемесячных авансовых платежей в
обычном порядке...

Не исключено, что некоторые организации, уплачивавшие в 2003 году ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, решили с 2004 года перейти на общеустановленный порядок их исчисления и уплаты. (Это позволяет сделать статья 286 НК РФ. Для этого новый порядок должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения. Выбранный способ уплаты авансовых платежей не может изменяться в течение года.) Как такие организации должны исчислять сумму ежемесячного авансового платежа в I квартале 2004 года?

Отчетный и налоговый периоды по налогу на прибыль установлены статьей 285 Кодекса. Налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, 1-е полугодие и 9 месяцев календарного года. При этом для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д. до окончания календарного года.

Как было сказано выше, исходя из положений пункта 2 статьи 286 Кодекса сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале 2004 года, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в IV квартале 2003 года. Таким образом, при переходе организации с уплаты ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли на их уплату в общеустановленном порядке сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале 2004 года, равняется 1/3 суммы авансовых платежей, уплаченных в IV квартале 2003 года. Изменение ставок налога на этот порядок не влияет.

Пример

В 2003 году организация уплачивала ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли. По декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2003 года она уплатила ежемесячный авансовый платеж в сумме 60 000 руб.; по декларации за 10 месяцев - 70 000 руб.; по декларации за 11 месяцев - 20 000 руб.

В 2004 году организация решила перейти на общеустановленный порядок уплаты ежемесячных авансовых платежей. Тогда ежемесячный платеж I квартала будет равен 50 000 руб. (60 000 руб. + 70 000 руб. + 20 000 руб.) : 3).

Напомним, что ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода (п.1 ст.287 НК РФ). Таким образом, первый ежемесячный авансовый платеж в I квартале необходимо уплатить не позднее 28 января 2004 года. А сроком представления налоговой декларации и уплаты налога по итогам 2003 года для организаций, исчислявших в 2003 году ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, является 29 марта 2004 года.

Уплата налога с налоговой базы переходного периода

Еще один вопрос, который может возникнуть в связи с изменением в 2004 году ставок налога на прибыль: производится ли уточнение суммы налога на прибыль с налоговой базы переходного периода? Нет, этого делать не нужно.

В соответствии с пунктом 6 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ к определенной в соответствии с данной статьей налоговой базе применяются налоговые ставки, установленные статьей 284 НК РФ. Исчисленная сумма налога отражена в листах 12 или 13 декларации по налогу на прибыль организаций за 1-е полугодие 2002 года. Эта сумма налога подлежит уплате в бюджет в порядке, установленном пунктами 8 и 10 статьи 10 названного закона.

Таким образом, в 2004 году и в последующие годы налог на прибыль должен уплачиваться в размерах, исчисленных исходя из ставок, действовавших на 1 января 2002 года. То есть на дату расчета суммы налога с налоговой базы переходного периода, независимо от дальнейшего изменения ставок налога на прибыль (в том числе их распределения между бюджетами различных уровней). Эта позиция изложена в письме МНС России от 05.09.2003 N ВГ-6-02/945@ "По вопросам, связанным с применением главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".

В.В. Кузнецова,

советник налоговой службы РФ II ранга,

Департамент налогообложения прибыли МНС России

"Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2004 г.