Как платить налог на имущество в 2004 году (Г. Кузьмин, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 3, январь 2004 г.)

Как платить налог на имущество в 2004 году

     Налогоплательщики                                                   

     Бухгалтерская справка                                               

     Объект налогообложения                                              

     Льготы                                                              

     Налоговая база и порядок ее определения                             

     Совместная деятельность                                             

     Доверительное управление                                            

     Налоговая декларация                                                

Налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов РФ, и с момента введения в действие законами субъектов РФ налог обязателен к уплате в соответствующем регионе.

Законодательные (представительные) органы субъектов РФ определяют налоговую ставку в пределах, установленных главой 30 НК РФ, а также порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности.

Хотелось бы отметить, что в 2004 году налог на имущество организаций обязателен к уплате в тех регионах, где закон принят и опубликован до 1 декабря 2003 г. Это объясняется тем, что согласно п.1 ст.5 НК РФ федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов, а также акты законодательства о налогах субъектов РФ, вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования. Таким образом, если закон субъекта РФ был опубликован после 30 ноября 2003 г., то организации вправе не платить налог на имущество организаций в 2004 году, поскольку налогоплательщики обязаны уплачивать только законно установленные налоги (п.1 ст.23 НК РФ).

Налогоплательщики

Плательщиками налога, как и прежде, признаются российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории РФ, континентальном шельфе РФ и в исключительной экономической зоне РФ.

Обратите внимание!

Хотя об этом и не сказано в главе 30 НК РФ, налог на имущество не платят организации, применяющие упрощенную систему налогообложения (п.2 ст.346.11 НК РФ) и перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога (п.3 ст.346.1 НК РФ).

Деятельность иностранной организации признается приводящей к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со ст.306 НК РФ, если иное не предусмотрено международными договорами РФ.

Также нормы главы 30 НК РФ не распространяются на организации, применяющие специальный налоговый режим при выполнении соглашений, заключенных в соответствии с Федеральным законом "О соглашениях о разделе продукции", в отношении имущества, используемого исключительно для осуществления деятельности, предусмотренной соглашениями (п.7 ст.346.35 НК РФ), и плательщиков ЕНВД, но только в части стоимости имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом (п.4 ст.346.26 НК РФ).

Что касается имущества плательщика ЕНВД, используемого как в предпринимательской деятельности на общем режиме налогообложения, так и для ведения деятельности, облагаемой единым налогом, то сумму налога можно рассчитать по данным среднегодовой стоимости такого имущества исходя из определенной пропорции. Указанное имущество плательщика ЕНВД подлежит обложению налогом в части, пропорциональной сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг), полученной в процессе предпринимательской деятельности на общем режиме налогообложения, в общей сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг) организации.

При прекращении деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате ЕНВД, до окончания соответствующего квартала налогоплательщики включают в расчет среднегодовой стоимости имущества за отчетный период стоимость имущества, использованного в указанной деятельности, в части, пропорциональной количеству полных месяцев после прекращения такой деятельности в общем количестве месяцев квартала.

Такой порядок в отношении плательщиков ЕНВД предусмотрен п.10.2 Инструкции ГНС РФ от 8 июня 1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", и хотя указанная Инструкция издана на основании Закона РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" и соответственно не имеет отношения к главе 30 НК РФ, по мнению автора, до выхода Методических рекомендаций МНС РФ по налогу на имущество организаций им можно пользоваться в полной мере.

Пример 1

ООО "Январь" осуществляет два вида предпринимательской деятельности, один из которых подпадает под действие Закона о налоге на вмененный доход, а другой ведется в рамках общего режима налогообложения. На балансе организации имеется имущество (объект основных средств), используемое как в предпринимательской деятельности, облагаемой налогом на вмененный доход, так и облагаемой по традиционной системе, среднегодовая стоимость которого - 100 000 руб.

Общий объем выручки (без учета НДС) за налоговый период (календарный год) составил 2 000 000 руб., в том числе от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, - 1 600 000 руб.

На основании первичных документов бухгалтерией составляется расчет среднегодовой стоимости имущества за налоговый период исходя из части, пропорциональной сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг), полученной в процессе предпринимательской деятельности на общем режиме налогообложения, в общей сумме выручки от реализации, который оформляется в виде бухгалтерской справки.

Бухгалтерская справка

Удельный вес выручки от реализации товаров (работ, услуг), полученной в процессе предпринимательской деятельности на общем режиме налогообложения, в общей сумме выручки от реализации организации составил 20% ((2 000 000 руб. - 1 600 000 руб.) : 2 000 000 руб. х 100%)).

Сумма налога на имущество ООО "Январь" при максимальной ставке 2,2% составит 440 руб. ((100 000 руб. х 2,2%) х 20%).

Объект налогообложения

Теперь объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, включая переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, а также внесенное в совместную деятельность, которое учитывается на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Это означает, что нематериальные активы, запасы (включая товары) и затраты (включая вложения во внеоборотные активы), находящиеся на балансе организации, с 1 января 2004 г. налогом на имущество не облагаются.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств.

Причем в целях исчисления налога на имущество указанные иностранные организации ведут учет объектов налогообложения в соответствии с установленным в РФ порядком ведения бухгалтерского учета.

Таким образом, как отечественные организации, так и иностранные, открывшие в РФ постоянные представительства, рассчитывают сумму налога исходя из данных бухгалтерского учета, то есть в соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств", поскольку именно это Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации в РФ.

Обратите внимание!

Налогом на имущество облагаются не только объекты основных средств, учтенные на счете 01 "Основные средства", но и те, что числятся на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", например переданные по договору лизинга или проката (напомним, что согласно п.2 ПБУ 6/01 это Положение применяется и в отношении доходных вложений в материальные ценности).

Что касается иностранных организаций, не имеющих в РФ постоянных представительств, то для них объектом налогообложения признается находящееся на территории РФ недвижимое имущество, принадлежащее им на праве собственности. При этом налоговой базой в отношении объектов недвижимого имущества признается их инвентаризационная стоимость по данным органов технической инвентаризации (п.2 ст.375 НК РФ) по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п.5 ст.376 НК РФ). Поскольку налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно (п.3 ст.376 НК РФ), а инвентаризационная стоимость имущества по решению местных органов власти время от времени индексируется, то таким организациям целесообразно периодически уточнять его инвентаризационную стоимость в БТИ или отслеживать соответствующие нормативные акты об индексации.

К сведению!

Объекты природопользования (земельные участки, водные объекты, другие природные ресурсы), а также имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ, не являются объектом обложения налогом на имущество (п.4 ст.374 НК РФ).

Льготы

За некоторыми организациями налоговые льготы сохранены, однако значительная их часть отменена. Итак, согласно ст.381 НК РФ с 1 января 2004 г. от обложения налогом освобождается любое имущество, причем вне зависимости от его использования, следующих категорий налогоплательщиков:

специализированных протезно-ортопедических предприятий;

коллегий адвокатов, адвокатских бюро и юридических консультаций;

государственных научных центров.

У других же категорий налогоплательщиков имущество освобождается от налогообложения только в зависимости от его вида, источника финансирования на его содержание либо его использования. Так, от налогообложения освобождаются:

- организации - в отношении объектов мобилизационного назначения и мобилизационных мощностей, законсервированных и (или) не используемых в производстве, а также испытательных полигонов, снаряжательных баз, аэродромов, объектов единой системы организации воздушного движения, отнесенных в соответствии с законодательством РФ к объектам особого назначения*(1);

- организации и учреждения уголовно-исполнительной системы Минюста РФ - в отношении имущества, используемого для осуществления возложенных на них функций;

- религиозные организации - в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности;

- общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, - в отношении имущества, используемого ими для осуществления их уставной деятельности;

- организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов вышеуказанных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%, - в отношении имущества, используемого ими для производства и (или) реализации товаров (за исключением подакцизных товаров, минерального сырья и иных полезных ископаемых, а также иных товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ по согласованию с общероссийскими общественными организациями инвалидов), работ и услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг);

- учреждения, единственными собственниками имущества которых являются вышеуказанные общероссийские общественные организации инвалидов, - в отношении имущества, используемого ими для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных целей социальной защиты и реабилитации инвалидов, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям;

- организации, основным видом деятельности которых является производство фармацевтической продукции, - в отношении имущества, используемого ими для производства ветеринарных иммунобиологических препаратов, предназначенных для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями;

- организации - в отношении следующих объектов:

признаваемых памятниками истории и культуры федерального значения в установленном законодательством РФ порядке;

ядерных установок, используемых для научных целей, пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, а также хранилищ радиоактивных отходов;

ледоколов, судов с ядерными энергетическими установками и судов атомно-технологического обслуживания;

железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством РФ;

космических объектов;

жилищного фонда и инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, содержание которых полностью или частично финансируется за счет средств бюджетов субъектов РФ и (или) местных бюджетов*(2);

социально-культурной сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения*(2);

- научные организации Российской академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств - в отношении имущества, используемого ими в целях научной (научно-исследовательской) деятельности*(2).

Кроме того, при установлении налога законами субъектов РФ могут также предусматриваться дополнительные налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками (п.2 ст.372 НК РФ).

Налоговая база и порядок ее определения

Налоговая база по-прежнему определяется налогоплательщиком самостоятельно как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, рассчитанная исходя из его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, предусмотренным в учетной политике организации.

Это означает, что для расчета налога следует взять дебетовые остатки по счетам 01 "Основные средства" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (в части, касающейся основных средств) и вычесть из них кредитовый остаток по счету 02 "Амортизация основных средств".

Если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, их стоимость для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа (естественно, накопленного, иначе норма теряет смысл), который исчисляется в конце каждого периода.

То есть, например, основные средства некоммерческой организации, приобретенные за счет целевых средств, включаются в налогооблагаемую базу по первоначальной стоимости (сальдо по дебету счета 01) за минусом суммы износа, начисленного по забалансовому счету 010 "Износ основных средств".

В отношении объектов основных средств, по которым начисление амортизации не предусмотрено, хотелось бы отметить следующее.

Поскольку износ неамортизируемых объектов в соответствии с п.17 ПБУ 6/01 начисляется не ежемесячно, а в конце года, то, например, некоммерческие организации, уплачивающие налог на имущество, раньше должны были учитывать суммы износа по объектам основных средств только в годовом расчете, а налоговая база за I квартал, I полугодие и 9 месяцев отчетного года рассчитывалась без его учета, что приводило к завышению суммы налога.

Теперь в целях исчисления налога на имущество износ можно начислять в течение года и учитывать его сумму 4 раза в год - по итогам I квартала, полугодия, 9 месяцев и года. Это объясняется тем, что налоговая база по неамортизируемым основным средствам определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой в конце каждого налогового (отчетного) периода, а согласно п.2 ст.379 НК РФ отчетными периодами признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.

Для обоснования сумм остаточной стоимости основных средств, отражаемых в расчетах средней стоимости имущества за I квартал, полугодие и 9 месяцев отчетного года, можно вести оборотную ведомость по учету стоимости основных средств и износу, который начисляется исходя из Единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072.

Согласно ст.376 НК РФ налоговая база определяется отдельно в отношении имущества:

подлежащего налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации);

каждого обособленного подразделения организации, выделенного на отдельный баланс;

имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

Кроме того, налоговая база определяется отдельно в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации.

В случае когда объект недвижимого имущества, подлежащий налогообложению, имеет фактическое местонахождение на территориях разных субъектов РФ либо на территории субъекта РФ и в территориальном море РФ (на континентальном шельфе РФ или в исключительной экономической зоне РФ), в отношении указанного объекта налоговая база определяется отдельно и принимается при исчислении налога в соответствующем субъекте РФ в части, пропорциональной доле балансовой стоимости (для объектов недвижимого имущества, указанных в п.2 ст.375 НК РФ, - инвентаризационной стоимости) объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта РФ.

Таким образом, в отличие от прежнего порядка движимое имущество включается в налоговую базу только по местонахождению организации или обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс. Со стоимости недвижимого имущества, которое находится в обособленном подразделении организации, не выделенном на отдельный баланс, налог исчисляется и уплачивается по его местонахождению.

К сведению!

Согласно ст.130 ГК РФ к недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения.

К недвижимому имуществу относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом (например, автомобиль).

Пример 2

Место постановки на учет в налоговых органах российской организации ОАО "Февраль" - г.Москва. У организации имеются два обособленных подразделения - филиал, выделенный на отдельный баланс, в г.Владимире и представительство, не имеющее отдельного баланса, в г.Калуге. В каждом из подразделений имеется как движимое, так и недвижимое имущество, признаваемое объектом налогообложения.

Кроме того, ОАО "Февраль" имеет в собственности здание в Рязанской обл., земельный участок в Московской обл. и Дом культуры в г.Твери (используется исключительно для нужд культуры и искусства).

Согласно нормам главы 30 НК РФ ОАО "Февраль" формирует базу по налогу на имущество в следующих субъектах РФ:

г.Москва - по местонахождению организации в отношении имущества, находящегося на балансе головной организации и движимого имущества, находящегося в представительстве г.Калуга;

г.Владимир - по местонахождению филиала, выделенного на отдельный баланс, в отношении как движимого, так и недвижимого имущества, находящегося на его балансе;

г.Калуга - по местонахождению представительства, не выделенного на отдельный баланс, в отношении недвижимого имущества, находящегося в представительстве;

Рязанская обл. - по местонахождению недвижимого имущества, находящегося в этой области (вне местонахождения организации или подразделения, имеющего отдельный баланс), в отношении здания;

г.Тверь - по местонахождению недвижимого имущества, находящегося в этом городе (вне местонахождения организации или подразделения, имеющего отдельный баланс), в отношении Дома культуры.

Поскольку объекты социально-культурной сферы, находящиеся на балансе организаций и используемые ими для нужд культуры и искусства, освобождаются от налогообложения (п.7 ст.381 НК РФ), то в г.Твери исчислять и уплачивать налог на имущество ОАО "Февраль" не нужно, однако представить налоговую декларацию по месту нахождения такого имущества общество обязано (п.1 ст.386 НК РФ).

Что касается земельного участка в Подмосковье, находящегося в собственности ОАО "Февраль", то организация не должна формировать налоговую базу, исчислять и уплачивать налог на имущество организаций с его стоимости, а также представлять налоговую декларацию, поскольку земельные участки не признаются объектом налогообложения (подп.1 п.4 ст.374 НК РФ).

Налоговым периодом по налогу на имущество согласно ст.379 НК РФ признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за ним месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (п.5 ст.376 НК РФ).

Другими словами, нужно сложить остаточную стоимость имущества на 1-е число каждого месяца квартала (полугодия, 9 месяцев, года) и на 1-е число следующего месяца после квартала (полугодия, 9 месяцев, года), затем разделить полученную сумму на количество месяцев в квартале (полугодии, 9 месяцах, году), увеличенное на единицу, то есть на 4, 7, 10 или 13 месяцев соответственно.

Таким образом, теперь для расчета среднегодовой стоимости имущества используются не ежеквартальные, а ежемесячные данные его остаточной стоимости, в связи с чем изменен и порядок расчета среднегодовой стоимости. Принцип же расчета самой суммы налога остался прежним - среднегодовая стоимость имущества умножается на налоговую ставку. Согласно п.1 ст.380 НК РФ ее максимальный размер составляет 2,2%.

Обратите внимание!

В отличие от прежнего порядка в 2004 году организации в течение года (по окончании каждого квартала) уплачивают не налог на имущество, а сумму авансового платежа по нему.

Сумма аванса, уплачиваемого за отчетный период, рассчитывается по следующему алгоритму:

     /-----------\         /-------------\          /--------\

     |     Q     |    x    |      P      |    :     |    4   |

     \-----------/         \-------------/          \--------/

где: Q - средняя стоимость имущества за отчетный период; P - ставка налога.

Законодательный (представительный) орган субъекта РФ при установлении налога может предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков освобождение от уплаты авансовых платежей по налогу в течение налогового периода (п.6 ст.382 НК РФ).

Кроме того, не платят авансовые платежи в тех регионах, где законодательный (представительный) орган субъекта РФ не установил отчетные периоды в соответствии с п.3 ст.379 НК РФ.

Пример 3

Место государственной регистрации ЗАО "Март" - г.Москва. Законом г.Москвы от 5 ноября 2003 г. N 64 с 1 января 2004 г. введен налог на имущество, который рассчитывается и уплачивается в бюджет города по итогам отчетных периодов.

Авансовые платежи по налогу по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода. Отчетными периодами признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года. Налоговая ставка - 2,2%.

Остаточная стоимость основных средств, числящихся на балансе ЗАО "Март" и признаваемых объектом налогообложения, в 2004 году составила: на 1 января - 172 000 руб.; на 1 февраля - 160 000 руб.; на 1 марта - 148 000 руб.; на 1 апреля - 520 000 руб.

Средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за I кв. 2004 года определяется следующим образом:

(172 000 руб. + 160 000 руб. + 148 000 руб. + 520 000 руб.) : 4 = 250 000 руб.

Сумма авансового платежа по налогу на имущество ЗАО "Март" за I кв. 2004 г. составит 1375 руб. (250 000 руб. х 2,2% : 4).

Обратите внимание!

Еще один важный момент. При определении величины авансового платежа по итогам каждого квартала авансовые платежи, исчисленные за предыдущий отчетный период, не учитываются. Только по итогам налогового периода (календарного года) сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как разница между суммой налога, исчисленной по итогам налогового периода, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

Пример 4

МУП "Апрель" состоит на учете в налоговых органах г.Москвы. Остаточная стоимость основных средств, числящихся на балансе МУП "Апрель" и признаваемых объектом налогообложения, в 2004 году составила: на 1 января - 172 000 руб.; на 1 февраля - 160 000 руб.; на 1 марта - 148 000 руб.; на 1 апреля - 520 000 руб.; на 1 мая - 572 000 руб.; на 1 июня - 460 000 руб.; на 1 июля - 448 000 руб.; на 1 августа - 372 000 руб.; на 1 сентября - 360 000 руб.; на 1 октября - 348 000 руб.; на 1 ноября - 302 000 руб.; на 1 декабря - 292 000 руб. и на 1 января 2005 года - 248 000 руб.

Средняя стоимость имущества за I кв. 2004 г. равна 250 000 руб. ((172 000 руб. + 160 000 руб. + 148 000 руб. + 520 000 руб.) : 4). Следовательно, сумма авансового платежа по налогу на имущество за этот период составит 1375 руб. (250 000 руб. х 2,2% : 4).

Средняя стоимость имущества за I полугодие 2004 г. равна 354 286 руб. ((172 000 руб. + 160 000 руб. + 148 000 руб. + 520 000 руб. + 572 000 руб. + 460 000 руб. + 448 000 руб.) : 7). Следовательно, сумма авансового платежа по налогу на имущество за этот период - 1949 руб. (354 286 руб. х 2,2% : 4).

Средняя стоимость имущества за 9 месяцев 2004 г. равна 356 000 руб. ((172 000 руб. + 160 000 руб. + 148 000 руб. + 520 000 руб. + 572 000 руб. + 460 000 руб. + 448 000 руб. + 372 000 руб. + 360 000 руб. + 348 000 руб.) : 10). Следовательно, сумма авансового платежа по налогу на имущество за этот период - 1958 руб. (356 000 руб. х 2,2% : 4).

И наконец, среднегодовая стоимость имущества за 2004 г. составит 338 615 руб. ((172 000 руб. + 160 000 руб. + 148 000 руб. + 520 000 руб. + 572 000 руб. + 460 000 руб. + 448 000 руб. + 372 000 руб. + 360 000 руб. + 348 000 руб. + 302 000 руб. + 292 000 руб. + 248 000 руб.) : 13), а сумма налога, исчисленная по итогам года, - 7450 руб. (338 615 руб. х 2,2%).

Сумма налога на имущество организаций, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода МУП "Апрель", составит 2168 руб. (7450 руб. - 1375 руб. - 1949 руб. - 1958 руб.).

Как уже отмечалось, сроки уплаты авансовых платежей и налога по итогам года определяют законодательные (представительные) органы субъектов РФ (п.1 ст.383 НК РФ). Кроме того, они могут установить любую налоговую ставку в пределах от нулевой до 2,2% (п.2 ст.372 НК РФ), а также дифференцированные (различные) налоговые ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения (п.2 ст.380 НК РФ).

Например, по зданиям может применяться одна налоговая ставка, а по автомобилям - другая, в таком случае среднегодовую стоимость имущества следует рассчитывать по каждому виду имущества.

Пример 5

ГУП "Май" зарегистрировано в субъекте РФ, где региональным законом для различных видов имущества предусмотрены дифференцированные налоговые ставки. Так, по автомобилям налоговая ставка составляет 2,2, а по всем остальным основным средствам - 2,0%.

Налог на имущество рассчитывается и уплачивается в бюджет региона по итогам отчетных периодов. Авансовые платежи по налогу по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода. Отчетными периодами признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев.

Остаточная стоимость основных средств, числящихся на балансе ГУП "Май" и признаваемых объектом налогообложения, в 2004 г. составила: на 1 января - 172 000 руб. (в том числе по автомобилям - 72 000 руб.); на 1 февраля - 160 000 руб. (в том числе по автомобилям - 62 000 руб.); на 1 марта - 148 000 руб. (в том числе по автомобилям - 42 000 руб.); на 1 апреля - 520 000 руб. (в том числе по автомобилям - 172 000 руб.).

Средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за I кв. 2004 г. определяется следующим образом.

Рассчитывается средняя стоимость автомобилей:

348 000 руб. (72 000 руб. + 62 000 руб. + 42 000 руб. + 172 000 руб.) : 4 = 87 000 руб.

Определяется средняя стоимость остального имущества:

652 000 руб. (172 000 руб. + 160 000 руб. + 148 000 руб. + 520 000 руб. - 348 000 руб.) : 4 = 163 000 руб.

Сумма авансового платежа по налогу на имущество ГУП "Май" за I кв. 2004 г. составит 1294 руб. ((87 000 руб. х 2,2% + 163 000 руб. х 2,0%) : 4).

Сумма авансового платежа по налогу в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, исчисляется по истечении отчетного периода как одна четвертая инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, умноженная на соответствующую налоговую ставку (п.5 ст.382 НК РФ).

Если в состав организации входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, то налог (авансовые платежи по налогу) уплачивается в бюджет по местонахождению каждого из филиалов в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения, находящегося на отдельном балансе каждого из них, в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта РФ, на которой расположены эти обособленные подразделения, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период, в отношении каждого обособленного подразделения (ст.384 НК РФ).

Совместная деятельность

Налоговая база в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) определяется исходя из остаточной стоимости признаваемого объектом налогообложения имущества, внесенного налогоплательщиком по договору простого товарищества, а также исходя из остаточной стоимости иного признаваемого объектом налогообложения имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, составляющего общее имущество товарищей, учитываемого на отдельном балансе простого товарищества участником, ведущим общие дела (ст.377 НК РФ).

Каждый участник договора простого товарищества производит исчисление и уплату налога в отношении признаваемого объектом налогообложения имущества, переданного им в совместную деятельность.

Что касается имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, то исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело.

Обратите внимание!

Если раньше стоимость имущества, созданного (приобретенного) в результате совместной деятельности, для целей налогообложения принималась в расчет участниками в соответствии с установленной долей собственности по договору (ст.2 Закона РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1), а согласно нормам гражданского законодательства доля по договору может быть и не пропорциональна вкладу, то теперь исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело независимо от условий договора.

Поскольку объекты основных средств, переданные в совместную деятельность, отражаются у товарищей в качестве финансовых вложений, то требование п.6 ПБУ 6/01 - отражать объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности - не касается таких объектов. Общая долевая собственность отражается на обособленном балансе участника, ведущего общие дела.

Лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, обязано сообщать не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, каждому налогоплательщику - участнику договора простого товарищества сведения об остаточной стоимости имущества, составляющего общее имущество товарищей, на первое число каждого месяца соответствующего отчетного периода и о доле каждого участника в общем имуществе товарищей, необходимые для определения налоговой базы.

Пример 6

Организации, зарегистрированные в г.Москве (ООО "Июнь", ЗАО "Июль" и ОАО "Август"), заключили договор простого товарищества. ОАО "Август" - товарищ, ведущий общие дела, в том числе и учет общего имущества товарищей. Вклады внесены участниками товарищества денежными средствами в следующей пропорции: 10% - ООО "Июнь"; 40% - ЗАО "Июль"; 50% - ОАО "Август".

Доля в стоимости общего имущества, приобретенного в процессе совместной деятельности, определена договором не пропорционально размеру фактических вкладов его участников.

Остаточная стоимость основных средств, числящихся на обособленном балансе совместной деятельности и признаваемых объектом налогообложения, согласно сведениям ОАО "Август" в 2004 г. составила: на 1 января - 600 000 руб.; на 1 февраля - 400 000 руб.; на 1 марта - 300 000 руб.; на 1 апреля - 700 000 руб.

Сумма авансового платежа по налогу на имущество ООО "Июнь" за I кв. 2004 г. (со стоимости имущества, которое числится на обособленном балансе совместной деятельности) составит 275 руб. ((600 000 руб. + 400 000 руб. + 300 000 руб. + 700 000 руб.) : 4 х 2,2% : 4 х 10%).

Сумма авансового платежа по налогу на имущество ЗАО "Июль" за I кв. 2004 г. (со стоимости имущества, которое числится на обособленном балансе совместной деятельности) - 1100 руб. ((600 000 руб. + 400 000 руб. + 300 000 руб. + 700 000 руб.) : 4 х 2,2% : 4 х 40%).

Сумма авансового платежа по налогу на имущество ОАО "Август" за I кв. 2004 г. (со стоимости имущества, которое числится на обособленном балансе совместной деятельности) - 1375 руб. ((600 000 руб. + 400 000 руб. + 300 000 руб. + 700 000 руб.) : 4 х 2,2% : 4 х 50%).

Доверительное управление

Согласно ст.378 НК РФ имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению у учредителя доверительного управления.

Налоговая декларация

Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога) налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу (ст.386 НК РФ).

Что касается имущества, имеющего местонахождение в территориальном море РФ, на континентальном шельфе РФ, в исключительной экономической зоне РФ и (или) за ее пределами (для российских организаций), то налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговая декларация представляются в налоговый орган по местонахождению российской организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации).

Налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество представляются не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода, а налоговые декларации по итогам года - не позднее 30 марта года, следующего за истекшим.

Г. Кузьмин,

ведущий эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 3, январь 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Льгота утрачивает силу с 1 января 2005 г.

*(2) Льгота утрачивает силу с 1 января 2006 г. (ст.4 Федерального закона от 11 ноября 2003 г. N 139-ФЗ)