Вопрос: Просим разъяснить, каким образом осуществляется уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на суммы списанных безнадежных долгов по решению арбитражного суда в случае банкротства предприятия-должника? Как производится списание учредительных взносов (долгосрочные финансовые вложения в другие предприятия в виде акций, паев) после их банкротства или неизвестного местонахождения? ("Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2003 г.)

Просим разъяснить, каким образом осуществляется уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на суммы списанных безнадежных долгов по решению арбитражного суда в случае банкротства предприятия - должника?

Как производится списание учредительных взносов (долгосрочные финансовые вложения в другие предприятия в виде акций, паев) после их банкротства или неизвестного местонахождения?

В соответствии с пунктом 2 статьи 265 НК РФ суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам (то есть, относятся на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль).

Понятие "безнадежного долга" расшифровано в пункте 2 статьи 266 НК РФ:

"Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации".

Напомним, что в соответствии со статьей 416 ГК РФ обязательство прекращается невозможностью исполнения, если она вызвана обстоятельством, за которое ни одна из сторон не отвечает.

Если в результате издания акта государственного органа исполнение обязательства становится невозможным полностью или частично, обязательство прекращается полностью или в соответствующей части (пункт 1 статьи 417 ГК РФ).

То есть в описанной ситуации списание безнадежного долга возможно только в том случае, если по завершении процедуры банкротства организация - должник будет ликвидирована. Факт объявления организации - должника банкротом не является основанием для списания долга. Правовое обоснование приведено нами выше. Экономическое основание состоит в том, что до момента внесения в государственный реестр о ликвидации организации - должника в результате банкротства, не исключается вероятность поступления денежных средств или иного имущества в погашение кредиторской задолженности.

Не является основанием для списания задолженности и прекращение производства по делу о банкротстве по иным основаниям. Уместно напомнить, что статьей 57 Федерального закона от 26 октября 2002 года N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" такими основаниями (помимо ликвидации организации - банкрота) могут быть:

восстановление платежеспособности должника в ходе финансового оздоровления;

восстановление платежеспособности должника в ходе внешнего управления;

заключение мирового соглашения;

признание в ходе наблюдения требований заявителя, послуживших основанием для возбуждения дела о банкротстве, необоснованными;

удовлетворения всех требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, в ходе любой процедуры банкротства.

Нетрудно убедиться, что во всех перечисленных случаях вероятность погашения задолженности сохраняется.

В соответствии с пунктом 3 статьи 149 упомянутого Федерального закона N 127-ФЗ основанием для внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о ликвидации должника является определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства, а определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства может быть обжаловано до даты внесения записи о ликвидации должника в единый государственный реестр юридических лиц.

Таким образом, основанием для списания задолженности является извещение арбитражного суда о завершении ликвидации должника.

В том случае, когда в организации (имеющей дебиторскую задолженность банкрота) создается резерв сомнительных долгов, в составе которого учитывается сумма этой задолженности, к уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль (в составе расходов, приравненных к внереализационным) принимается только сумма задолженности в части, превышающей сумму, включенную в резерв.

В бухгалтерском учете суммы списанной задолженности в течение пяти лет отражаются на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" - независимо от причин списания задолженности. Для налогового учета подобных обязанностей не установлено. В случае, если впоследствии (независимо от срока) ранее списанная задолженность должником все-таки возмещается, она включается в состав бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли.

Что касается второй части вопроса, то ответ на нее, по нашему мнению, очевиден. Краткосрочные финансовые вложения учитываются в составе дебиторской задолженности и должны списываться для целей налогообложения тем же порядком, что и прочие безнадежные долги. После возбуждения процедуры банкротства (и предъявления требований по досрочному возврату паев или акций) эти вложения уже не могут учитываться как долгосрочные, так как меняется их экономическое содержание. Они должны быть переведены в состав краткосрочных финансовых вложений или прочей дебиторской задолженности и отражаться во втором разделе актива баланса.

Неизвестность местонахождения должника является только основанием для возбуждения процедуры банкротства (статьи 227-230) Федерального закона N 127-ФЗ, но не для списания задолженности, так как указанное обстоятельство не подпадает ни под одно из условий, указанных в статье 265 НК РФ и статьях 416-417 ГК РФ.

Вместе с тем, считаем необходимым обратить внимание на то, что банкротство организаций, в которые осуществлены финансовые вложения, может иметь и более широкие последствия. Это связано с тем, что для некоторых организационно-правовых форм гражданским законодательством предусмотрена субсидиарная ответственность (полное товарищество, общество с дополнительной ответственностью, производственный и потребительский кооператив, дочернее и зависимое общество). Кроме того, в соответствии с пунктом 3 статьи 105 ГК РФ участники (акционеры) дочернего общества вправе требовать возмещения основным обществом (товариществом) убытков, причиненных по его вине дочернему обществу, если иное не установлено законами о хозяйственных обществах.

В перечисленных случаях участвующая организация может быть и не лишена права истребования дебиторской задолженности, но только в той ее части, которая превышает кредиторскую задолженность, обращенную на организацию в качестве субсидиарного ответчика. В этом случае, по нашему мнению, допустимо осуществление погашения обязательств (полностью или частично) в порядке зачета взаимных требований. На уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль при этом может быть направлена только часть дебиторской задолженности, оставшаяся после проведения зачета.

1 декабря 2003 г.

"Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2003 г.