Право налогоплательщика присутствовать при проведении выездной налоговой проверки (Л. Гурьяков, "Финансовая газета", N 6, февраль 2004 г.)

Право налогоплательщика присутствовать при проведении
выездной налоговой проверки

Статьей 91 НК РФ установлено, что доступ должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц иначе как в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения не допускается. Таким образом, согласно законодательству о налогах и сборах проведение выездной налоговой проверки необязательно связано с доступом должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, на территорию налогоплательщика, в частности в жилые помещения налогоплательщика - физического лица. Право налогоплательщика присутствовать при проведении выездной налоговой проверки приобретает наибольшую важность при проведении такой проверки по месту нахождения инспекции. Фактические действия должностных лиц налогового органа по проведению налоговой проверки заключаются в исследовании представленных налогоплательщиком документов, а также полученных от третьих лиц документов, содержащих сведения в отношении налогоплательщика. Право налогоплательщика присутствовать при проведении налоговой проверки является основанием для реализации права на представление пояснений по исчислению и уплате налогов.

Если решение о проведении выездной налоговой проверки на территории налогового органа налогоплательщику не предъявлялось, то налогоплательщик может сделать вывод, что нарушено его право присутствовать при проведении выездной налоговой проверки и представлять соответствующие пояснения либо решение в отношении него вынесено в результате проведения камеральной налоговой проверки. В соответствии со ст.88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Поскольку срок проведения выездной налоговой проверки больше срока проведения камеральной налоговой проверки, в ходе обжалования решения о привлечении к налоговой ответственности налогоплательщик может ссылаться на то, что инспекцией нарушен порядок проведения камеральной налоговой проверки.

В связи с этим необходимо обращать внимание на следующее. Согласно ст.88 камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Таким образом, если в ходе рассмотрения жалобы будет установлено, что налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка, то проведение такой проверки в течение более чем трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации будет являться нарушением порядка проведения камеральной налоговой проверки.

Пример. Заявителем в установленные законодательством сроки представлены налоговые декларации по НДС за январь-март 2002 г., в которых заявлены суммы налога к возмещению из бюджета (по внутренним оборотам). В соответствии со ст.88 НК РФ на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика налоговым органом проводится камеральная налоговая проверка. Камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Согласно ст.176 НК РФ, в случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в порядке, установленном указанной статьей. Сумма разницы, полученной в результате превышения суммы налоговых вычетов по НДС над общей суммой налога, направляется в течение трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, на исполнение обязанностей налогоплательщика по уплате налогов или сборов, включая налоги, уплачиваемые в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, на уплату пени, погашение недоимки, сумм налоговых санкций, присужденных налогоплательщику, подлежащих зачислению в тот же бюджет.

В нарушение указанных положений соответствующая проверка представленных деклараций инспекцией в трехмесячный срок не проведена. Кроме того, инспекция не использовала полномочия по истребованию в ходе камеральной налоговой проверки документов, подтверждающих обоснованность заявленной к возмещению суммы НДС. В нарушение ст.88 НК РФ налогоплательщику не направлялось сообщение о выявленных ошибках в заполнении документов и противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, и требование о внесении соответствующих исправлений в установленный срок. Зачет предъявленных к возмещению сумм в счет уплаты налогов также не произведен.

Согласно п.3 ст.176 по истечении трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его письменному заявлению. В течение двух недель после получения указанного заявления инспекцией не было принято решение по вопросу возврата сумм НДС. Бездействие должностных лиц инспекции могло повлечь начисление процентов на сумму, подлежащую возврату.

В соответствии со ст.89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. Факт невручения налогоплательщику решения о выездной налоговой проверке в случае невозможности его вручения либо в случае, когда налогоплательщик не воспользовался правом присутствовать при выездной налоговой проверке, не может служить основанием для ее непроведения. Следовательно, само по себе невручение налогоплательщику решения о выездной налоговой проверке не может служить основанием для отмены решения, вынесенного в результате ее проведения.

В то же время вследствие обстоятельств, послуживших уважительной причиной невручения налогоплательщику соответствующего решения, налоговый орган вправе применять методы, позволяющие самостоятельно определить суммы налогов, подлежащих уплате, на основании оценки имеющихся у него данных о налогоплательщике или по аналогии. В случае признания причин невручения налогоплательщику решения о выездной налоговой проверке неуважительными применение налоговым органом указанных методов будет признано необоснованным. В итоге основанием для отмены решения налогового органа может служить не нарушение права налогоплательщика, а необоснованное применение методов, позволяющих самостоятельно определить суммы налогов, подлежащих уплате, на основании оценки имеющихся у него данных о налогоплательщике или по аналогии.

Для реализации права присутствовать при выездной налоговой проверке налогоплательщик должен надлежащим образом известить инспекцию о своем желании присутствовать при такой проверке. Как правило, таким извещением служит письменное обращение налогоплательщика в налоговый орган.

В настоящее время при выездной налоговой проверке на территории налогового органа рассмотренным правом налогоплательщики, как правило, не пользуются.

Л. Гурьяков,

советник налоговой службы II ранга

"Финансовая газета", N 6, февраль 2004 г.