Комментарий к письму МНС РФ от 27 января 2004 г. N ОС-6-03/86 "Об особенностях ведения книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (А.В. Мамаев, "Нормативные акты для бухгалтера", N 3, февраль 2004 г.)

Комментарий к письму МНС РФ от 27 января 2004 г. N ОС-6-03/86
"Об особенностях ведения книг покупок и книг продаж
при расчетах по налогу на добавленную стоимость"

Вот уже второй месяц в стране действует новая ставка по налогу на добавленную стоимость. Не секрет, что такое радикальное изменение должно быть подкреплено поправками не только в Налоговом кодексе, но и в ряде подзаконных актов. К сожалению, с этим чиновники, как обычно, запаздывают, поэтому многие практические вопросы бухгалтеров зависают в воздухе.

Один из явно устаревших документов - постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, которым были утверждены правила учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также формы Книги покупок и Книги продаж. Известно, что вопрос об уточнении названного нормативного акта в настоящее время решается. Однако процедура эта долгая, а хозяйственную деятельность предприятий не остановишь. Поэтому, не дожидаясь, пока правительство примет новое постановление, налоговики выпустили письмо, в котором разъяснили, как нужно оформлять Книгу покупок и Книгу продаж в изменившихся условиях.

Суть письма очень проста: МНС России разрешило налогоплательщикам самостоятельно дополнять формы Книги покупок и Книги продаж новыми графами с указанием 18-процентной ставки НДС.

Почему дополнять, а не заменять? Потому что банальное исправление цифры 20 на цифру 18 в графе 8 Книги покупок и в графе 5 Книги продаж было бы неправильным. Ведь в 2004 году вы тоже можете получить (или выставить) счета-фактуры, где НДС начислен по ставке 20 процентов. И при отказе от "20-процентных"граф в обоих учетных регистрах просто не будет места для того, чтобы отразить такие ситуации.

А они могут возникнуть, если товары были отгружены в 2003-м, а оплачены в 2004 году. В предыдущих номерах журнала мы публиковали письма, которыми МНС и Минфин разъясняли порядок исчисления налога во время переходного периода. Напомним, что позиция чиновников по этому вопросу едина: НДС надо платить по той ставке, которая действовала на день отгрузки. Причем этим правилом должны руководствоваться все предприятия независимо от того, какую учетную политику они применяют: "по отгрузке" или "по оплате".

В то же время многие специалисты с подобной точкой зрения не согласны. Они считают, что фирмы, работающие "по оплате", могут применять 18-процентную ставку, если деньги за товар, отгруженный в прошлом году, поступили к ним после 1 января. Такая позиция тоже не лишена логики, поэтому фирмы, которые из-за разных трактовок статьи 167 Налогового кодекса рискуют потерять ощутимые суммы, могут попытаться оспорить мнение налоговиков в суде.

Как же зарегистрировать "переходную" операцию в 2004 году?

При регистрации счетов-фактур в Книге покупок все налогоплательщики поступают одинаково, делая соответствующую запись после того, как товары оплачены и оприходованы.

А вот Книгу продаж поставщики, применяющие различную учетную политику, заполняют в разное время. Те, кто работает "по отгрузке", регистрируют счета-фактуры в день отправки товара покупателю, те, кто считает выручку "по оплате", - в день поступления денег.

Если же поставке товаров предшествует получение предоплаты, то порядок оформления счетов-фактур меняется. Сначала в Книге продаж регистрируется счет-фактура на поступившую сумму аванса. Если до конца 2003 года товар в счет аванса не отгружен (а сложности возникают именно в такой ситуации), то до 20 января НДС с предоплаты нужно было перечислить в бюджет по 20-процентной ставке.

После отгрузки товара в 2004 году уплаченную сумму налога можно принять к вычету. Для этого первоначальный счет-фактура переносится из Книги продаж в Книгу покупок, а взамен него выписывается новый. Его опять нужно зарегистрировать в Книге продаж, но уже по 18-процентной ставке. На практике возможны три случая, когда в 2004 году налогоплательщикам придется заполнять графы с 20-процентной ставкой НДС:

в Книге покупок

- когда поставщик принимает к вычету сумму НДС, начисленную с аванса, полученного в 2003 году;

- когда покупатель оплачивает товары, полученные в 2003 году;

в Книге продаж

- когда поставщик, работающий "по оплате", получает деньги за товар, отгруженный в 2003 году.

Для наглядности все эти ситуации представлены в таблице:

Вид учетного регистра	Регистрация счетов-фактур пос- ставщиком (учетная политика - "по оплате")		Регистрация счетов-фактур покупателем (независимо от учетной политики)
	Отгрузка в 2003 г., оп- лата в 2004 г.	Оплата в 2003 г., отгрузка в 2004 г.	Отгрузка в 2003 г., оп- лата в 2004 г.	Оплата в 2003 г., отгрузка в 2004 г.
Книга продаж	Регистрируе- тся в графе 5 (20%) в момент пос- тупления де- нег	Регистрируется в графе 5 (18%) в момент отгрузки товаров
Книга покупок		Регистрируется в графе 8 (20%) в момент отгрузки товаров	Регистрируе- тся в графе 8 (20%) в момент опла- ты товаров	Регистрируется в графе 8 (18%) в момент опри- ходования това- ров

Если бухгалтер уверен, что с прошлого года у него не осталось никаких незакрытых операций, дополнительные графы в Книге покупок и Книге продаж не нужны. Можно использовать существующие формы, исправив в них лишь "шапку" соответствующих граф.

Если же окончательные расчеты по операциям, которые начались в прошлом году, еще не завершены, нужно следовать советам налоговиков и вводить в формы книг дополнительные графы.

А.В. Мамаев,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 3, февраль 2004 г.