Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 мая 2011 г. N Ф07-9722/09 по делу N А56-4354/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Дмитриева В.В., Корпусовой О.А.,

при участии от закрытого акционерного общества "Нево Табак" Мухина М.С. (доверенность от 27.01.2011 N 70), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу Воробьева А.Б. (доверенность от 11.01.2011 N 03-10-05/00018),

рассмотрев 30.05.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Нево Табак" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2011 по делу N А56-4354/2009 (судьи Горбачева О.В., Загараева Л.П., Семиглазов В.А.),

установил

Закрытое акционерное общество "Нево Табак" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 29.12.2008 N 17-31/23241 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 20.04.2009 признано недействительным решение Инспекции от 29.12.2008 N 17-31/23241 в части доначисления налога на прибыль за 2005 год, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2007 год, привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), начисления пеней по налогу на прибыль за 2005 год и по НДС за 2007 год в соответствующей части. В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением апелляционного суда от 03.07.2009 решение суда от 20.04.2009 отменено в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения Инспекции от 29.12.2008 N 17-31/23241 о доначислении налога на прибыль за 2007 год в размере 2 353 152 руб., начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций. В этой части решение налогового органа признано недействительным. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16.10.2009 постановление апелляционного суда от 03.07.2009 оставлено без изменения.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 1574/10 решение суда от 20.04.2009, постановление апелляционного суда от 03.07.2009 и постановление кассационной инстанции от 16.10.2009 отменены в части признания недействительным решения Инспекции от 29.12.2008 N 17-31/23241 о доначислении Обществу 232 925 руб. налога на прибыль за 2005 год, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

По результатам нового рассмотрения дела принято решение от 02.11.2010, которым суд признал недействительным решение налогового органа от 29.12.2008 N 17-31/23241 в части доначисления налога на прибыль за 2005 год в размере 232 925 руб., соответствующих пеней и санкций.

Постановлением апелляционного суда от 14.02.2011 решение суда от 02.11.2010 отменено. В удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции от 29.12.2008 N 17-31/23241 в части доначисления налога на прибыль за 2005 год в размере 232 925 руб., соответствующих пеней и санкций заявителю отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального и процессуального права, просит отменить вынесенное постановление от 14.02.2011 и оставить в силе решение суда первой инстанции от 02.11.2010.

По мнению подателя жалобы, удовлетворяя апелляционную жалобу налогового органа, апелляционный суд указал на то, что в материалы дела не представлены доказательства, свидетельствующие о перерыве течения срока исковой давности по задолженности, списанной во внереализационные расходы, а вывод суда первой инстанции о наличии такого перерыва основан на предположениях, не подтвержденных доказательствами. Применительно к рассматриваемой ситуации Общество обязано доказать факт перерыва срока исковой давности, а налоговый орган - факт его истечения. Общество, действуя в условиях дефицита доказательной базы, обосновало свою позицию, сославшись на имеющий место и признанный налоговым органом факт частичной оплаты долга, а также на реестры платежных поручений. Инспекция не представила доказательств, свидетельствующих об истечении срока исковой давности. Тот факт, что сумма дебиторской задолженности, списанная на убытки, существенно отличается от суммы задолженности, указанной в претензиях, направленных Обществом, налоговый орган даже не пытался объяснить. При этом Инспекция в ходе проведения проверки не истребовала у Общества документы, подтверждающие перерыв течения срока исковой давности, то есть не ставила под сомнение результаты проведенной инвентаризации, основанной на частичной уплате долга контрагентами Общества.

В отзыве Инспекция просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Инспекции - доводы отзыва на нее.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

По итогам проверки налоговым органом составлен акт от 24.11.2008 N 17-14 и принято решение от 29.12.2008 N 17-31/23241 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль, НДС, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

В результате проверки налоговым органом установлено, что Общество в 2005 году включило в состав внереализационных расходов дебиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности по ООО "Легенда" в сумме 966 140 руб. и ООО "Эдельвейс" в сумме 4380 руб.

Согласно позиции налогового органа, поскольку сроки исковой давности истекли в 2004 и 2003 годах, включение указанных сумм задолженностей в состав внереализационных расходов в 2005 году неправомерно. Следовательно, налогоплательщик занизил налоговую базу по налогу на прибыль за данный период и не уплатил налог на прибыль за 2005 год в сумме 232 925 руб.

Общество посчитало решение Инспекции не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с настоящим заявлением (с учетом уточнений).

По результатам нового рассмотрения дела суд первой инстанции удовлетворил требования Общества, основываясь на том, что срок исковой давности по сделкам с ООО "Легенда" и ООО "Эдельвейс" по состоянию на 01.01.2005 не истек. Частичная уплата долга, имевшая место в октябре 2002 года, указывает на то, что истечение срока исковой давности имело место в октябре 2005 года. Учитывая, что налоговая декларация по налогу на прибыль представляется нарастающим итогом с начала года, ошибки, допущенные Обществом в налоговых декларациях за первый квартал, полугодие и 9 месяцев 2005 года, не привели к неполной уплате налога на прибыль. По итогам 2005 года налог на прибыль исчислен Обществом правильно.

Апелляционный суд посчитал выводы суда ошибочными и отменил его решение, ссылаясь на то, что налогоплательщик, проводивший по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Согласно пункту 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Из вышеприведенных норм следует, что истечение срока исковой давности является одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 НК РФ).

Таким образом, апелляционный суд сделал правильный вывод о том, что указанная правовая норма не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Правильность названного вывода апелляционного суда также подтверждается положениями законодательства о бухгалтерском учете. В соответствии со статьями 8 и 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Как следует из статьи 8 Федерального закона N 129-ФЗ, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Это означает, что Общество, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должно определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание.

Изложенная апелляционным судом правовая позиция соответствует толкованию норм материального права, данному в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 по настоящему делу. Так, вышестоящая судебная инстанция указала, что определение налогового периода, в котором спорные расходы подлежат учету, должно производиться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о перерыве течения срока исковой давности (статья 203 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

В соответствии со статьей 196 ГК РФ общий срок исковой давности составляет три года.

Согласно пункту 2 статьи 200 ГК РФ по обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения.

Из материалов дела следует и апелляционным судом установлено, что дебиторская задолженность ООО "Легенда" возникла в связи с неоплатой поставленной Обществом продукции по договору. В соответствии с договором поставки от 11.01.2000 N 94 Общество обязалось поставлять ООО "Легенда" в течение 2000-2001 годов табачные изделия. Расчеты за табачные изделия производятся в течение 10 (десяти) календарных дней с момента отгрузки товара со склада поставщика. Общество произвело отгрузку товаров ООО "Легенда" покупателю следующими товарно-транспортными накладными: от 29.10.2001 N 6108 на сумму 381 290 руб., от 29.10.2001 N 6109 на сумму 19 950 руб., от 15.11.2001 N 6444 на сумму 69 750 руб., от 22.11.2001 N 6594 на сумму 154 315 руб., от 22.11.2001 N 6595 на сумму 80 825 руб., от 04.12.2001 N 6840 на сумму 207 250 руб., от 04.12.2001 N 6841 на сумму 160 900 руб. Общая сумма отгруженных товаров составила 1 074 280 руб. Срок оплаты последней партии товара истек 14.12.2001. Срок исковой давности по указанным отгрузкам истек в период с ноября по декабрь 2004 года.

По положениям статьи 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

В пункте 20 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 12.11.2001 N 15 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2001 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности" разъяснено, что к действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, исходя из конкретных обстоятельств, в частности, может относиться частичная уплата должником основного долга.

Апелляционным судом установлено отсутствие надлежащих и бесспорных доказательств, свидетельствующих о перерыве срока исковой давности.

Кассационная инстанция отклоняет заявленный Обществом довод о том, что перерыв срока исковой давности подтверждается частичной оплатой ООО "Легенда" долга в размере 8139 руб. 40 коп. в период с 14.12.2001 по 25.04.2002. Этот довод основан на том, что отгрузка осуществлена на сумму 1 074 280 руб., а претензия, направленная Обществом в адрес ООО "Легенда" 25.04.2002 содержала требование об оплате долга в размере 1 066 140 руб. 60 коп.

Однако (как правильно указал апелляционный суд), несоответствие сумм, указанных в отгрузочных документах, и сумм, названных в претензии Общества, не подтверждает того обстоятельства, что должником совершены действия, свидетельствующие о признании долга.

Более того, из текста претензии не следует, что денежные средства в размере 8139 руб. 40 коп. ООО "Легенда" перечислены с нарушением срока оплаты, установленного договором, то есть после 14.12.2001. В акте инвентаризации расчетов от 28.02.2005 N 46 отражена дебиторская задолженность ООО "Легенда" в размере 966 140 руб. 60 коп. Основания уменьшения дебиторской задолженности на сумму 100 000 руб. не установлены.

Апелляционным судом также признана необоснованной ссылка Общества на то, что оплата долга в размере 100 000 руб. произведена должником платежными поручениями от 28.10.2002 N 26 и от 29.10.2002 N 67, поскольку представленным в материалы дела реестром платежных документов, подписанным главным бухгалтером Общества, не подтверждается факт перечисления ООО "Легенда" на расчетный счет Общества денежных средств в размере 100 000 руб.

Принимая во внимание названные доказательства, апелляционный суд сделал правильный и соответствующий материалам дела вывод об отсутствии доказательств, подтверждающих совершение ООО "Легенда" действий, свидетельствующих о признании долга, в том числе проведение частичной оплаты.

Далее, в соответствии с договором поставки от 27.09.2000 N 104 Общество поставило ООО "Эдельвейс" табачные изделия на сумму 4599 руб. 20 коп. Расчеты за табачные изделия производятся в течение 7 (семи) календарных дней с момента поставки товара на склад покупателя.

Согласно товарно-транспортной накладной от 11.10.2000 N 6702 товар поступил на склад покупателя 11.10.2000, следовательно, срок оплаты товара истек 18.10.2000. Следовательно, срок исковой давности истек в октябре 2003 года.

В связи с неоплатой товара покупателем Общество в адрес ООО "Эдельвейс" направило претензию от 21.11.2000 N 1493, согласно которой должнику предлагалось уплатить в счет основного долга 4599 руб. 20 коп. В акте инвентаризации расчетов от 28.02.2005 N 46 отражена дебиторская задолженность ООО "Эдельвейс" в размере 4380 руб. 20 коп. Основания уменьшения дебиторской задолженности на сумму 219 руб. не установлены.

При таких условиях апелляционная инстанция обоснованно посчитала, что в материалах дела нет доказательств и того, что ООО "Эдельвейс" признало долг, в том числе путем проведения частичной оплаты.

Кассационная инстанция отклоняет доводы Общества о том, что Инспекция не представила доказательств, свидетельствующих об истечении срока исковой давности, а также не истребовала у Общества документы, подтверждающие перерыв течения срока исковой давности, то есть не ставила под сомнение результаты проведенной инвентаризации, основанной на частичной уплате долга контрагентами Общества.

Из материалов дела видно, что выездная налоговая проверка Общества начата 24.06.2008, при этом уничтожение бухгалтерских документов, относящихся к 2002 году, налогоплательщиком произведено 09.04.2008, то есть до начала проверки. Поэтому Инспекцией не истребовались, не исследовались и не оценивались документы, свидетельствующие о перерыве срока исковой давности.

Более того, Общество при обращении в арбитражный суд, в отзыве на апелляционную жалобу, отзыве на кассационную жалобу Инспекции не отрицало факта истечения срока исковой давности по спорной задолженности, но при этом указывало, что действующим законодательством не предусмотрено включение безнадежных долгов по которым истек срок исковой давности, во внереализационные расходов в том налоговом периоде, в котором истек срок давности.

Поскольку Обществом не представлены в материалы дела доказательства, подтверждающие перерыв срока исковой давности по задолженности ООО "Легенда" и ООО "Эдельвейс", безнадежные долги по указанным контрагентам подлежали отражению в составе внереализационных расходов в 2003 и 2004 года. Следовательно, налогоплательщик неправомерно отразил безнадежную задолженность в составе внереализационных расходов 2005 года, неправомерно занизив налог на прибыль на сумму 232 925 руб.

Кассационная инстанция считает, что дело рассмотрено апелляционным судом полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права применены правильно, выводы соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся доказательствам. Основания для отмены обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2011 по делу N А56-4354/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Нево Табак" - без удовлетворения.

Председательствующий

С.А. Ломакин

Судьи

В.В. Дмитриев О.А. Корпусова