Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 1 июля 2011 г. N Ф07-4861/11 по делу N А21-6326/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Кузнецовой Н.Г., Ломакина С.А., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Бутовой Р.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Системы Нефть и Газ Балтия" Гулиевой И.А. (доверенность от 17.06.2011 N 215), Тюргашкиной М.Ю. (доверенность от 17.06.2011 N 212) и Савинова О.В. (удостоверение адвоката N 39/481, доверенность от 17.06.2011 N 213), с использованием видеоконференц-связи от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду Фильковского С.Е. (доверенность от 26.11.2010),

рассмотрев 24.06.2011 в открытом судебном заседании с использованием видеоконференц-связи кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 22.10.2010 (судья Сергеева И.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2011 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Третьякова Н.О.) по делу N А21-6326/2010,

установил

Общество с ограниченной ответственностью "Системы Нефть и Газ Балтия" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; далее - АПК РФ) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду (далее - Инспекция) от 07.05.2010 N 49 в части выводов о занижении налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в связи с применением ставки 0%, изложенных в пункте 2.2.3 решения, начисления 6 972 459 руб. 84 коп. этого налога, 947 467 руб. 54 коп. пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде 1 394 492 руб. 50 коп. штрафа, а также в части предложения уплатить указанные суммы налога, пени и штрафа. Кроме того, Общество заявило ходатайство о взыскании с налогового органа судебных расходов в сумме 188 000 руб.

Решением от 22.10.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 25.02.2011, заявление удовлетворено. Ходатайство о взыскании судебных расходов удовлетворено частично: с Инспекции в пользу Общества взыскано 64 000 руб. судебных расходов.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить принятые по делу судебные акты ввиду нарушения судами норм материального права и несоответствия выводов судов обстоятельствам дела. Податель жалобы настаивает на том, что Общество неправомерно применяло льготу по налогу на прибыль, установленную пунктом 6 статьи 288.1 НК РФ, в отношении работ, выполненных в рамках договоров, заключенных с обществом с ограниченной ответственностью "Балтик Инжиниринг" (далее - ООО "Балтик Инжиниринг"). Инспекция считает, что заявитель, заключив договоры подряда, нарушил условия инвестиционной декларации N 24, зарегистрированной 10.11.2006, где вплоть до внесения в нее изменений 25.09.2008 была определена единственная цель инвестиционного проекта - производство товаров.

Налоговый орган также заявил ходатайство о процессуальном правопреемстве в порядке статьи 48 АПК РФ и просил заменить его на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду. Ходатайство мотивировано переходом Общества на налоговый учет в указанный налоговый орган, и, как следствие, отсутствием у Инспекции возможности исполнить судебный акт ввиду отсутствия с 01.11.2010 какой-либо информации о заявителе, его лицевых счетах, бухгалтерской и налоговой отчетности.

По ходатайству Инспекции кассационная жалоба рассмотрена в судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи, организация которой осуществлялась Арбитражным судом Калининградской области.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы жалобы и ходатайства о процессуальном правопреемстве, а представители Общества просили в их удовлетворении отказать, поддержав доводы отзыва.

Суд кассационной инстанции, рассмотрев ходатайство налогового органа, не усматривает ни одного из установленных статьей 48 АПК РФ оснований для замены Инспекции на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду в порядке процессуального правопреемства.

В соответствии с частью 1 статьи 48 АПК РФ в случаях выбытия одной из сторон в спорном или установленном судебным актом арбитражного суда правоотношении (реорганизация юридического лица, уступка требования, перевод долга, смерть гражданина и другие случаи перемены лиц в обязательствах) арбитражный суд производит замену этой стороны ее правопреемником и указывает на это в судебном акте. Правопреемство возможно на любой стадии арбитражного процесса.

Вместе с тем согласно статье 30 НК РФ налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации иных обязательных платежей.

Изменение местонахождения юридического лица и перевод его на учет в другой налоговый орган не свидетельствуют о факте процессуального правопреемства, поскольку в рассматриваемом споре не имели места ни реорганизация налогового органа, ни уступка требования, ни перевод долга, ни другие случаи перемены лиц в обязательствах в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Ввиду вышеуказанного ходатайство отклонено.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов кассационной жалобы.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в целях приобретения статуса резидента Особой экономической зоны в Калининградской области Общество в соответствии с пунктом 11 статьи 4 Федерального закона от 10.01.2006 N 16-ФЗ "Об особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 16-ФЗ) подало в администрацию Особой экономической зоны в Калининградской области инвестиционную декларацию N 24, зарегистрированную 10.11.2006.

Целью инвестиционного проекта, указанной в этой инвестиционной декларации, является производство комплектных систем и оборудования (товаров) для нефтеперерабатывающей, газовой и нефтехимической промышленности, в том числе блоков подготовки газа, газовой компрессорной станции, систем измерения количества и качества газа и нефти.

Общество 10.11.2006 включено в Единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области под номером 6024, о чем ему выдано соответствующее свидетельство. Статус резидента Особой экономической зоны в Калининградской области приобретен Обществом в целях реализации на территории Калининградской области инвестиционного проекта "Строительство завода комплектных систем и оборудования для нефтеперерабатывающей, газовой и нефтехимической промышленности" (далее - Инвестиционный проект).

Как резидент Особой экономической зоны в Калининградской области, Общество, реализуя Инвестиционный проект, при исчислении и уплате налога на прибыль применило льготу в соответствии с Законом N 16-ФЗ и пунктом 6 статьи 288.1 НК РФ.

Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, в ходе которой установила ряд правонарушений, которые отразила в акте от 29.03.2010 N 05/2. Рассмотрев материалы проверки и представленные Обществом возражения по акту, налоговый орган принял решение от 07.05.2010 N 49 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 1 403 209 руб. 96 коп. и статьей 123 НК РФ в виде 3 021 руб. 80 коп. штрафа. Указанным решением Обществу также предложено уплатить 6 972 459 руб. 84 коп. налога на прибыль и 947 467 руб. 54 коп. пеней за несвоевременную уплату этого налога, 43 590 руб. единого социального налога и 6 153 руб. 76 коп. пеней, 26 418 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме и 9 764 руб. 37 коп. пеней за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц.

Основанием для доначисления налога на прибыль послужило следующее.

Проверкой установлено, что Общество, реализуя цели Инвестиционного проекта, заключило с ООО "Балтия Инжиниринг" договоры подряда от 01.11.2007 N 1/139/2/ПШМ, от 31.07.2008 N 121 и от 02.08.2008 N 134 на производство оборудования для нефтеперерабатывающей, газовой и нефтехимической промышленности. При изготовлении оборудования по указанным договорам сырье и комплектующие предоставлял заказчик.

Налоговый орган счел, что Общество нарушило цели Инвестиционного проекта, определенные в инвестиционной декларации N 24, поскольку предметом данных договоров является выполнение работ, а не производство товаров. Инспекция посчитала, что договоры подпадают под действие главы 37 "Подряд" Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) и свидетельствуют об осуществлении деятельности по выполнению работ.

Соответствующие изменения (N 24/2) внесены Обществом в инвестиционную декларацию N 24 только 25.09.2008.

Следовательно, по мнению Инспекции, до внесения изменений Общество в 2008 году было не вправе применять при налогообложении прибыли по договорам подряда от 01.11.2007 N 1/139/2/ПШМ, от 31.07.2008 N 121 и от 02.08.2008 N 134 ставку налога на прибыль 0%, установленную статьей 288.1 НК РФ.

Общество обжаловало решение Инспекции от 07.05.2010 N 49 в Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление), решением которого от 27.07.2010 N АФ-11-03/09788 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения Инспекции в этой части недействительным.

Суды удовлетворили заявленные требования, посчитав, что Общество выполнило требования, установленные статьей 288.1 НК РФ, для применения льготной ставки налога на прибыль, в том числе и в отношении прибыли, полученной от исполнения договоров подряда, заключенных с ООО "Балтия Инжиниринг".

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что жалоба не подлежит удовлетворению в силу следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 288.1 НК РФ резиденты Особой экономической зоны в Калининградской области используют особый порядок уплаты налога на прибыль организаций, установленный названной статьей, в отношении прибыли, полученной от реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области, при условии ведения резидентами раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности.

Согласно пункту 5 названной статьи доходами, полученными при реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области, признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг), произведенных в результате реализации данного инвестиционного проекта, за исключением производства товаров (работ, услуг), на которые не может быть направлен инвестиционный проект.

В силу пункта 6 статьи 288.1 НК РФ в течение шести календарных лет со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области налог на прибыль от реализации им товаров (работ, услуг), полученную при реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области и определенную в соответствии с данной главой и федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области, взимается по ставке 0% в отношении налога на прибыль организаций.

Наличие у Общества с 10.11.2006 статуса резидента Особой экономической зоны в Калининградской области установлено судом, подтверждается материалами дела и не оспаривается Инспекцией.

Судом также установлено, что целью Инвестиционного проекта согласно инвестиционной декларации N 24, зарегистрированной 30.10.2006, является производство товаров в ассортименте для нефтеперерабатывающей, газовой и нефтехимической промышленности, в том числе блоков подготовки газа, газовой компрессорной станции, систем измерения количества и качества газа и нефти.

Изучив договоры, заключенные Обществом (подрядчик) с ООО "Балтия Инжиниринг" (заказчик), суд установил, что подрядчик в соответствии с их условиями принял на себя обязательство изготовить товары в ассортименте для нефтеперерабатывающей, газовой и нефтехимической промышленности.

В частности, по договору от 01.11.2007 N 1/139/2/ПШМ Общество обязалось изготовить систему измерений количества и показателей качества нефти (далее - СИКН) для приемо-сдаточного пункта "Сковородино" в соответствии с техническим проектом и на условиях, предусмотренных договором. Остальные договоры заключены на аналогичных условиях. Предметом договора от 31.07.2008 N 121 являлось изготовление Обществом системы автоматизированного управления установки разогрева и верхнего слива нефти.

Пунктами 1.2 и 4.1 договора от 01.11.2007 N 1/139/2/ПШМ предусмотрено, что заказчик передает подрядчику на давальческой основе комплектующие и расходные материалы для изготовления СИКН согласно графику производства работ. Подрядчик обязуется изготовить СИКН и передать заказчику на условиях франко-завод изготовитель.

В силу пункта 4.4 договора датой исполнения обязательств подрядчика по изготовлению СИКН является дата передачи СИКН по акту выполненных работ.

В силу пункта 4.6 договора на изготовленную СИКН должны быть оформлены следующие сопроводительные документы: спецификация (упаковочный лист), акт выполненных работ, счет-фактура, технический паспорт. Согласно пункту 4.7 договора право собственности на СИКН переходит от подрядчика к заказчику с момента подписания акта приема-передачи СИКН.

В соответствии с пунктом 5.2 договора подрядчик несет гарантийные обязательства по изготовленной СИКН в течение 24 месяцев со дня ввода СИКН в эксплуатацию.

Фактическое исполнение договоров подтверждается актами выполненных работ (услуг), счетами-фактурами и товарными накладными на передачу готовых изделий.

Согласно представленному в материалы дела экспертному заключению N 5093 "3-ВЭД", составленному экспертной организацией "БалтЭкс-ВЭД" на основании изучения технологического процесса производства, изготовителем спорной продукции по договору от 01.11.2007 N1/139/2/ПШМ признано Общество, код готовой продукции по ТН ВЭД РФ: 9028200000, что соответствует коду ТН ВЭД, указанному Обществом в инвестиционной декларации от 10.11.2006 в разделе "производство товаров" под номером 4 "Системы измерения количества и качества нефти".

Проанализировав условия договоров от 01.11.2007 N 1/139/2/ПШМ, от 31.07.2008 N 121 и от 02.08.2008 N 134 и порядок их исполнения, суды пришли к выводу, что они имеют смешанный характер и в соответствии со статьями 506, 702 ГК РФ содержат элементы как договора подряда, так и договора поставки.

Суды установили, что в рамках данных договоров Общество производит именно изготовление продукции в соответствии с условиями первоначальной инвестиционной декларации, а потому нарушений Инвестиционного проекта не допущено.

Суд кассационной инстанции считает такие выводы судов правильными и соответствующими материалам дела.

Как следует из доводов кассационной жалобы и пояснений представителя Инспекции, налоговый орган фактически не отрицает производство Обществом по данным договорам тех же товаров (технологического оборудования для нефтеперерабатывающей, газовой и нефтехимической промышленности), что и по иным договорам в рамках Инвестиционного проекта (правомерность применения статьи 288.1 НК РФ при налогообложении прибыли по которым им не оспаривается), однако полагает, что по спорным договорам имеет место иной вид деятельности - выполнение работ. Такой вывод обусловлен тем, что товары производятся из давальческого сырья заказчика. Это обстоятельство подтверждено Инспекцией суду кассационной инстанции в судебном заседании.

Вместе с тем из материалов дела видно, что передача давальческого сырья заказчиком связана с изготовлением заявителем товаров (продукции). При этом целью спорных договоров является именно изготовление (производство) товаров (в данном случае - из давальческого сырья). Одновременно изготовленные товары подпадают под те виды товаров, производство которых заявлено Обществом в первоначальной инвестиционной декларации. В частности, из декларации N 24, зарегистрированной 10.11.2006, усматривается, что целью Инвестиционного проекта является производство комплектных систем и оборудования (товаров) для нефтеперерабатывающей, газовой и нефтехимической промышленности, в том числе блоков подготовки газа, газовой компрессорной станции, систем измерения количества и качества газа и нефти.

Суды правильно указали, что статьей 288.1 НК РФ и Законом N 16-ФЗ не установлено каких-либо ограничений по использованию резидентом давальческого сырья при производстве продукции для целей реализации инвестиционного проекта. Нет такого ограничения и в инвестиционной декларации N 24.

Как пояснили представители Общества, заключение договоров на различных условиях (получение либо самостоятельное приобретения сырья) обусловлено изменением конъюнктуры рынка сбыта производимых товаров и его узостью. Инвестиционный проект реализован: завод построен и функционирует. Подпадающая под действие льгот продукция выпускается исключительно в соответствии с условиями Инвестиционного проекта.

Доводы налогоплательщика подтверждаются материалами дела, в том числе и вышеупомянутым экспертным заключением N 5093 "3-ВЭД". Об изготовлении Обществом иных видов товаров, не связанных с реализацией Инвестиционного проекта, Инспекция не заявляет; таких обстоятельств, как пояснил представитель Инспекции суду кассационной инстанции, в ходе проверки установлено не было.

Кроме того, Общество 25.09.2008 внесло изменения в инвестиционную декларацию в части расширения и уточнения перечня производимых товаров и указало виды услуг (работ), связанных с реализацией инвестиционного проекта, в том числе услуги по производству технологического оборудования для нефтеперерабатывающей, газовой и нефтехимической промышленности. Изменения приняты администрацией Особой экономической зоны в Калининградской области, что подтверждается уведомлением от 12.11.2008 N 53/073.

В материалы дела также представлено свидетельство от 22.01.2010 N 014 о выполнении резидентом Особой экономической зоны в Калининградской области условий инвестиционной декларации, выданное администрацией Обществу.

С учетом изложенного суды пришли к правильному выводу о соблюдении Обществом требований статьи 288.1 НК РФ и Закона N 16-ФЗ, установленных в качестве условий для льготного налогообложения прибыли, полученной при реализации Инвестиционного проекта в отношении товаров, изготовленных в рамках договоров от 01.11.2007 N 1/139/2/ПШМ, от 31.07.2008 N 121 и от 02.08.2008 N 134.

Поскольку нарушений норм материального и процессуального права судами первой и апелляционной инстанций не допущено, основания для отмены обжалуемых решения и постановления отсутствуют.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

решение Арбитражного суда Калининградской области от 22.10.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2011 по делу N А21-6326/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду - без удовлетворения.

Председательствующий

В.В. Дмитриев

Судьи

Н.Г. Кузнецова С.А. Ломакин