Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 августа 2011 г. N Ф07-2053/11 по делу N А05-12704/2010

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 июля 2012 г. N Ф07-2053/11 по делу N А05-12704/2010

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 апреля 2011 г. N Ф07-2053/11 по делу N А05-12704/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Блиновой Л.В., судей Корабухиной Л.И., Кузнецовой Н.Г.,

при участии от открытого акционерного общества "Молоко" Семаковой О.С. (доверенность от 01.11.2010 N 104/10), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску Антоновой А.В. (доверенность от 30.05.2011 N 2.4-08/020936),

рассмотрев 10.08.2011 в открытом судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества "Молоко" и Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску на решение Арбитражного суда Архангельской области от 08.02.2011 (судья Чурова А.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2011 (судьи Мурахина Н.В., Осокина Н.Н., Чельцова Н.С.) по делу N А05-12704/2010,

установил

открытое акционерное общество "Молоко", место нахождения: г. Архангельск, ул. Октябрят, д. 42, ОГРН 1022900509433, (далее - ОАО "Молоко", Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 03.09.2010 N 21-19/734 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 1 554 646 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), пеней по НДС в соответствующем размере, 8608 руб. 20 коп. штрафа по НДС, 13 717 826 руб. 40 коп. налога на прибыль, пеней по налогу на прибыль в соответствующем размере, 1 200 000 руб. штрафа по налогу на прибыль, 67 428 руб. налога на имущество, пеней по налогу на имущество в соответствующем размере, 4904 руб. штрафа по налогу на имущество, 64 943 руб. пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за несвоевременное перечисление в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, 450 руб. штрафа за непредставление в установленный срок восемнадцати документов, 3391 руб. штрафа непредставление налоговых деклараций по налогу на имущество.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление внутренних дел по Архангельской области (далее - УВД по АО).

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 08.02.2011 по делу N А05-12704/2010 признано недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) решение Инспекции от 03.09.2010 N 21-19/734 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления 1664 руб. 30 коп. НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа, со стоимости услуг, предоставляемых ФГУ "Почта России" по подписке на газеты и журналы; доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду неотражения кредиторской задолженности в сумме 50 000 000 руб. в составе внереализационных доходов в связи с ликвидацией кредитора, доначисления налога на имущество в части произведенного расчета без учета сумм амортизации за доначисленный период, а также соответствующих сумм пеней и штрафа; начисления пеней по НДФЛ за несвоевременное перечисление налога в бюджет по месту обособленного подразделения. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Суд возложил на налоговый орган обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "Молоко" в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации. С Инспекции в пользу Общества взыскано 4000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Постановлением апелляционного суда от 25.05.2011 решение суда от 08.02.2011 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить судебные акты в части признания недействительным ее решения от 03.09.2010 N 21-19/734 по эпизоду доначисления налога на прибыль в связи с невключением в 2008 году во внереализационные доходы кредиторской задолженности в сумме 50 000 000 руб. и по эпизоду начисления пеней по НДФЛ за несвоевременное перечисление Обществом этого налога в бюджет по месту обособленного подразделения.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекции Общество просит оставить судебные акты без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить судебные акты в части отказа в признании недействительным решения налогового органа от 03.09.2010 N 21-19/734 в части доначисления НДС, налога на прибыль, начисления соответствующих этим налогам сумм пеней и штрафных санкций по эпизоду, связанному с ООО "Арсенал"; доначисления НДС в сумме 78 840 руб., начисления пеней и штрафных санкций по эпизоду возврата тары ОАО "Котлас-Молоко" и по эпизоду доначисления налога на имущество по объектам основных средств.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит отказать в удовлетворении жалобы Общества.

В судебном заседании представители сторон поддержали приведенные в своих кассационных жалобах доводы, одновременно возражая против аргументов другой стороны.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2006 по 30.11.2009 Инспекцией составлен акт от 30.07.2010 N 21-19/84дсп, а также принято решение от 03.09.2010 N 21-19/734.

Указанным решением Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, статьям 119, 123 и 126 НК РФ в виде штрафа на общую сумму 1 247 443 руб.

Кроме того, Обществу начислены пени по налогу на прибыль в размере 2 139 472 руб., по НДС - 408 299 руб., по налогу на имущество - 16 765 руб., по НДФЛ - 72 317 руб., а также предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 14 079 020 руб., НДС - 1 717 082 руб., налогу на имущество - 67 428 руб., НДФЛ - 223 954 руб.

ОАО "Молоко" обжаловало решение Инспекции в Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Управление) в апелляционном порядке. Решением Управления от 27.10.2010 N 07-10/1/15629, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества, решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество обжаловало решение Инспекции в судебном порядке.

Суды удовлетворили требования Общества в части.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что оснований для отмены судебных актов не имеется по следующим основаниям.

Согласно пунктам 1.1 и 2.1 решения Инспекция пришла к выводу, что Общество в нарушение статей 171 и 172, 252 НК РФ необоснованно заявило налоговые вычеты по поставщику ООО "Арсенал" в общей сумме 1 468 564 руб. за 2006 год и включило в состав расходов 7 157 610 руб. затрат по приобретению у ООО "Арсенал мазута".

В обоснование налоговый орган ссылается на то, что действия Общества были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, о чем, по его мнению, свидетельствуют следующие обстоятельства: ООО "Арсенал" относится к категории налогоплательщиков, представляющих "нулевую" отчетность, последняя отчетность представлена за третий и четвертый кварталы 2006 года, сведений о численности работников, о наличии имущества и автотранспорта, зарегистрированной контрольно-кассовой техники не имеется, операции по счетам приостановлены, приложения (протоколы согласования), являющиеся неотъемлемой частью договора по каждой поставке Обществом не представлены, генеральный директор ООО "Арсенал" Миронов Е.М. (протоколы допроса от 16.03.2010, 17.05.2010) отрицает свои подписи в первичных документах и участие в хозяйственной деятельности организации, заключением почерковедческой экспертизы ЭКЦ при Северном управлении внутренних дел на транспорте подтверждено, что подписи от имени Миронова Е.С. в представленных на экспертизу документах ООО "Арсенал" (счета-фактуры, товарные накладные, договоры) выполнены не Мироновым Е.М. а другими, лицами, из анализа движения денежных средств по операциям на расчетном счете ООО "Арсенал" следует, что денежные средства, поступившие от ОАО "Молоко" (за мазут), а также от третьих лиц списывались на счета этих же организаций, часть денежных средств снималась с расчетного счета ООО "Арсенал" физическими лицами.

По данному эпизоду суды пришли к выводу о том, что представленные налогоплательщиком в обоснование расходов по налогу на прибыль организаций и вычетов по НДС документы содержат недостоверные сведения, а установленные Инспекцией в ходе проведения налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных отношений между обществом и его контрагентом ООО "Арсенал", а также о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) установлено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии с частью 3 названной статьи доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Исходя из статей 169, 171, 172 и 252 НК РФ, пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" требования о соблюдении порядка оформления первичных учетных документов (счетов-фактур, товарных накладных, актов приемки товара и др.) относятся не только к наличию всех установленных реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.

При этом правомерность и обоснованность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость первичной документацией, содержащей достоверные сведения, должен доказать налогоплательщик.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе применения более низкой налоговой ставки или получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 4 - 5 названного Постановления Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать, в том числе отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, объем материальных ресурсов, экономически необходимый для производства товара, выполнения работ или оказания услуг.

Кроме того, названные обстоятельства в совокупности с обстоятельствами, перечисленными в пункте 6 Постановления N 53, могут быть признаны свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Согласно пункту 10 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

В подтверждение понесенных расходов и права на налоговой вычет по хозяйственным операциям с ООО "Арсенал" Обществом представлены копии договоров, счетов-фактур и товарных накладных.

В соответствии с договором поставки нефтепродуктов от 01.03.2005, заключенным ООО "Арсенал" (поставщик) и ОАО "Молоко" (покупатель), поставщик обязуется поставить, а покупатель принять и оплатить нефтепродукты в номенклатуре, по качеству и цене, условиям поставки и оплаты, определяемым положениями договора и приложениями (протоколами согласования стоимости и объема поставляемого товара), являющимися неотъемлемой частью договора.

Количество поставляемого товара оговаривается по каждой партии отдельно согласно заявке покупателя, что отражается в приложении (пункт 2.1).

Стоимость каждой партии подлежащего поставке товара определяется в соответствии с приложением (протокол согласования стоимости и объема поставляемого товара) к настоящему договору (пункт 3.1).

Вместе с тем документы, являющиеся обязательствами в силу договора, Обществом не предъявлены.

Договоры, счета-фактуры, товарные накладные формы ТОРГ-12 от имени руководителя ООО "Арсенал" подписаны Мироновым Е.М., который отрицает факт подписания этих документов и свою причастность к деятельности названного контрагента.

Согласно заключению эксперта от 30.04.2010 подписи от имени Миронова Е.В. выполнены не им, а другими лицами, вероятно, четырьмя.

В копиях счетов-фактур, товарных и товарно-транспортных накладных от имени ООО "Арсенал", помимо подписи генерального директора (Миронова Е.М.), стоит подпись и главного бухгалтера (Сивковой Н.П.).

Вместе с тем, согласно сведениям Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Санкт-Петербургу (от 10.02.2010 N 17/06591) сведения о среднесписочной численности работающих в ООО "Арсенал" отсутствуют.

Из показаний Журавлева Е.Н., Гришиной С.А., Ушакова Е.С., Босненко Е.С. следует, что реально поставки ООО "Арсенал" нефтепродуктов для Общества не осуществлялись, составлялись фиктивные договоры, подпись Миронова Е.М. в документах подделывалась.

Кроме того, из указанных показаний следует, что фактически все действия, связанные с поставкой нефтепродуктов от имени ООО "Арсенал", совершались через Босненко А.Н., срок действия доверенности которого на совершение действий от имени этого контрагента истек 25.02.2006, в то же время Общество в течение всего 2006 года продолжало расценивать его как представителя ООО "Арсенал". Помимо того, налоговым органом установлено, что расчетный счет ООО "Арсенал" закрыт 19.04.2006.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав представленные в материалы дела доказательства и оценив их в соответствии со статьей 71 АПК РФ, пришли к обоснованному выводу о том, что представленные обществом договоры, счета-фактуры, акты сдачи-приемки работ, акты выполненных работ справки о стоимости выполненных работ и затрат по операциям Общества с ООО "Арсенал" не могут являться доказательствами, подтверждающими финансово-хозяйственные взаимоотношения между обществом и названной организацией, поскольку содержат недостоверные сведения о лице, указанном в названных документах в качестве руководителя.

Указанное обстоятельство в совокупности с установленными судами фактами отражения недостоверных сведений в документах, представленных контрагентом общества при поставке нефтепродуктов, а также фактами отсутствия у названного контрагента необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности свидетельствуют о невозможности осуществления реальных хозяйственных операций.

Суды также обоснованно признали, что Обществом не проявлена должная степень осмотрительности при выборе контрагента, учитывая показания директора Общества о том, что с руководителем ООО "Арсенал" он не встречался, документация передавалась через представителей, а также то, что при заключении договоров обществом не выяснялись вопросы о местонахождении организации, о наличии у контрагента материальной базы, штатной численности работников для выполнения работ, полномочия лиц, выступающих от имени другой стороны.

Указанные выводы судов по настоящему делу основаны на совокупности установленных ими обстоятельств, свидетельствующих о том, что полученная обществом налоговая выгода не может быть признана обоснованной.

Поэтому оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

В ходе проверки Инспекция установила (пункт 1.4), что в нарушение статей 153 и 154 НК РФ ОАО "Молоко" необоснованно не исчислило и не включило в книгу продаж и налоговую декларацию НДС за I квартал 2008 года 78 840 руб.

Суды отказали Обществу в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду.

В решении Инспекции отражено, что ОАО "Молоко" в книгу продаж за первый квартал 2008 года включило счет-фактуру от 30.06.2003 на сумму 394 200 руб. (НДС не выделен) за товар: фляга алюминиевая (400 шт.) и ящик фин.пак (271 шт.), выставленный в адрес ОАО "Котлас-Молоко".

Поскольку по состоянию на 01.01.2006 данный счет-фактура не был оплачен ОАО "Котлас-Молоко" и до 01.01.2006 ОАО "Молоко" использовало метод определения налоговой базы "по оплате", то в соответствии со статьей 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ) 78 840 руб. (394 200 х 20%) НДС, подлежал уплате Обществом в первом квартале 2008 года.

Довод Общества о том, что по указанному счету-фактуре от 30.06.2003 возвращалась многооборотная тара ОАО "Котлас - Молоко", то есть реализации товара не имело места, Инспекцией не принят в связи с тем, что налогоплательщик не представил документы, подтверждающие возврат многооборотной тары.

Согласно пунктам 1 и 7 статьи 2 Закона N 119-ФЗ по состоянию на 01.01.2006 налогоплательщики НДС обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31.12.2005 включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 01.01.2006, в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Если до 01.01.2008 дебиторская задолженность не была погашена, она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года.

В подтверждение своего довода о возврате многооборотной тары Общество представило копию договора подряда от 25.06.2003, заключенного ОАО "Молоко" (заказчик) и ОАО "Котлас - Молоко" (подрядчик), накладную на отпуск материалов на сторону от 30.06.2003 и счет-фактуру от 30.06.2003, письмо конкурсного управляющего ОАО "Котлас - Молоко" от 29.11.2010.

Из предъявленного договора от 25.06.2003 следует, что подрядчик по заявке заказчика обязуется осуществить переработку давальческого сырья и передать в адрес заказчика результат переработки.

Порядок применения и обращения многооборотной тары определен постановлением Госснаба СССР от 21.01.1991 N 1, порядок бухгалтерского учета - Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания).

Из представленных Обществом накладной и счета-фактуры от 30.06.2003, а также письма конкурсного управляющего ОАО "Котлас - Молоко" от 29.11.2010, суды сделали вывод, что факт передачи Обществом ОАО "Котлас-Молоко" именно возвратной тары не усматривается.

Кроме того, суд указал, что ОАО "Молоко" не предъявлены документы, подтверждающие, что ранее им приобреталась готовая продукция в оборотной таре, а также доказательства включения стоимости возвратной тары в стоимость готовой продукции. В договоре отсутствует условие о залоговой стоимости тары.

Ссылка на ошибочное отражение такой операции, как реализация по передаче товара в адрес ОАО "Котлас-Молоко", Обществом не подтверждена. Данных, свидетельствующих о внесении исправлений в бухгалтерский и налоговый учет, не представлено.

При таких обстоятельствах суды признали правомерным доначисление НДС за первый квартал 2008 года в сумме 78 840 руб. Оснований для удовлетворения жалобы Общества по указанному эпизоду не имеется.

Согласно оспариваемому решению (пункт 2.3.2), Общество в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ не отразило в составе внереализационных доходов в 2008 году 50 000 000 руб. кредиторской задолженности, в связи с ликвидацией кредитора ООО "Тассо".

Как следует из материалов дела ОАО "Молоко" продало ООО "Торн" (переименованное 03.10.2002 с ООО "Тассо") в 2000-2001 году 4 собственных векселя: от 12.09.2000 N 572144 на сумму 10 000 000 руб., от 11.09.2000 N 572145 на сумму 10 000 000 руб., от 13.09.2000 N 572146 на сумму 10 000 000 руб., сроком погашения 10 лет, от 21.02.2001 N 572168 на сумму 20 000 000 руб. сроком погашения 5 лет. Таким образом, у Общества имеется кредиторская задолженность перед ООО "Тассо" в сумме 50 000 000 руб., которая включена Инспекцией в состав внереализационных доходов.

ООО "Тассо" 10.06.2008 ликвидировано. Поскольку Общество не включило во внереализационные доходы сумму кредиторской задолженности перед ООО "Тассо" в размере 50 000 000 руб. в связи с его ликвидацией, то Инспекция пришла к выводу, что Обществом необоснованно занижена налоговая база по налогу на прибыль.

Суды правомерно признали недействительным решение налогового органа по данному эпизоду.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы, которые определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Порядок списания кредиторской задолженности в бухгалтерском учете организации установлен Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - ПБУ N 34н).

В соответствии с пунктом 78 ПБУ N 34н суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты коммерческой организации или увеличение доходов некоммерческой организации.

Таким образом, обязанность включения кредиторской задолженности в состав внереализационных доходов возникает в случае истечения срока исковой давности либо при наличии оснований полагать, что сумма задолженности не будет взыскана.

В рассматриваемом деле установлено, что ОАО "Молоко" продало ООО "Торн" в 2000-2001 годах 4 собственных векселя на общую сумму 50 000 000 руб. Копии договоров купли-продажи векселей от 11.09.2000, 10.11.2000, 10.01.2001, 21.02.2001 приобщены к материалам дела. Факт передачи простых векселей по договорам купли-продажи подтверждается актами передачи от 12.09.2000, 10.11.2000, 10.01.2001, 21.02.2001, подписанными руководителями обоих обществ. Далее эти 4 векселя по договорам купли-продажи векселей от 18.09.2000, 16.11.2000, 22.01.2001, 23.02.2001 ООО "Торн" проданы ОАО "Архангельскгеолдобыча". Факт передачи также подтверждается соответствующими актами.

На векселе проставлен индоссамент в пользу открытого акционерного общества "Архангельскгеолдобыча". Оплата последним произведена платежными поручениями от 05.10.2000 N 1966, от 17.10.2000 N 20058, от 20.11.2000 N 152, от 31.01.2001 N 240.

ООО "Тассо" 06.12.2005 обратилось к ОАО "Молоко" с письмом (исх. N 84), в котором указало, что к нему предъявило требование о погашении задолженности по векселям ОАО "Архангельскгеолдобыча" из-за дефекта формы, в связи с чем они не могут рассматриваться как векселя.

Письмом от 08.12.2005 ОАО "Молоко" уведомило ООО "Тассо", что подтверждает свою задолженность перед ним в размере 50 000 000 руб., и предложило выдать новые векселя на ту же сумму со сроком гашения по предъявлении, но не ранее 01.01.2016.

На внеочередном собрании участников ООО "Тассо" 12.12.2005 принято решение о прекращении обязательств ОАО "Молоко" перед ООО "Тассо" по договорам купли-продажи дефектных векселей N 572168, 572145, 572144, 572146 путем замены (новации) на новое обязательство, по которому ОАО "Молоко" передаст ООО "Тассо" новые собственные имитированные векселя на общую сумму 50 000 000 руб., со сроком погашения по предъявлении, но не ранее 01.01.2016.

Решением совета директоров ОАО "Молоко" от 23.12.2005 заключение договора новации по долговым обязательствам, основанным на векселях ОАО "Молоко" на общую сумму 50 000 000 руб., одобрено.

Соглашениями от 14.12.2005 N 1-4 с момента их подписания (26.12.2005) обязательства сторон по выданным векселям прекращены в связи с несоответствием векселей установленной форме.

ОАО "Молоко" обязалось передать ООО "Тассо" по актам приема-передачи новые векселя на общую сумму 50 000 000 руб. Обязательства сторон по первоначальным векселям N 572144, N 572145, N572146, N 572168 считаются прекращенными в связи с заменой первоначального обязательства на новое.

ОАО "Молоко" 29.12.2005 по акту приема-передачи векселей передало ООО "Тассо" векселя N 544927 номиналом 10 000 000 руб., N 544928 номиналом 10 000 000 руб., N 544929 номиналом 10 000 000 руб., N 544930 номиналом 10 000 000 руб., N 544926 номиналом 10 000 000 руб.

С учетом изложенных обстоятельств и представленных Обществом доказательств судебные инстанции сделали правильный вывод о том, что в 2008 году у Общества не возник внереализационный доход, поскольку срок погашения векселей (2016 год) на момент ликвидации ООО "Тассо" (2008 год) не истек, Общество не отрицает наличие долга в размере 50 000 000 руб., то есть обязательства по векселям от 29.12.2005 у ОАО "Молоко" не прекратились.

Явившиеся предметом договоров векселя N 572144, N 572145, N 572146, N 572168 были составлены с нарушением требований статей 33, 77 Положения о переводном и простом векселе, утвержденного постановлением Центрального Исполнительного Комитета СССР и Совета Народных Комиссаров СССР от 07.08.1937 N 104/1341 (далее - Положение о векселе), в связи с этим они недействительны в силу закона.

Фактически Общество в связи с недействительностью первичных векселей заменило заемное обязательство новым заемным обязательством путем выдачи в декабре 2005 года новых векселей, которые подлежали погашению в более позднем периоде.

Следовательно, векселя после прекращения деятельности ООО "Тассо" могут быть предъявлены к погашению иными векселедержателями, если их право будет основано на содержании индоссаментов.

При этом в силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ именно на Инспекции лежит бремя доказывания оснований для включения кредиторской задолженности во внереализационные доходы, в том числе предоставления доказательств, опровергающих возможность передачи векселя от ООО "Тассо" другим лицам.

Суды обоснованно пришли выводу, что спорная задолженность не может рассматриваться как невозможная ко взысканию в связи с ликвидацией векселедержателя ООО "Тассо" и, следовательно, не подлежит списанию и включению в состав внереализационных доходов за 2008 год при исчислении налога на прибыль.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду и удовлетворения жалобы Инспекции нет.

Согласно оспариваемому решению Инспекцией сделан вывод о неполной уплате ОАО "Молоко" налога на имущество в результате несвоевременной постановки на учет в качестве основных средств следующего имущества: охранно-пожарной сигнализации в помещениях магазина на ул. Выучейского, д. 18, фасовочного автомата М 1500, частотного преобразователя, заквасочной установки СЗУ-4000, мембранного насоса Т80 8ТТ, кабины для персонала, электронасоса центробежного Г2-ОПБ, виброплиты У3244, электронасоса центробежного Г2-ОПБ, агрегата электронасосного центробежного ОНЦ 1-12,5/20 (3 штук), агрегата электронасосного центробежного ОНЦ 1-25/32, центрифуги для молока "ОКА", дымососа ДН-9-1000, переплетной машины, снегоуборщика Е640-Р, стола для титрования ЛАБ-1200, сварочного аппарата ВД-306М1, системы пожарной сигнализации, насоса РПА-15-55-К, пылеулавливающего агрегата ПФЦ-200К-1, системы водоподготовки, мембранного насоса Т805ЕТ-ЗХ (2 штуки), конденсатора К-250 с комплектом запорной арматуры, принтера каплеструйного, сепаратора-молокоочистителя А1-ОЦМ-10 (2 штуки), термостата электрического (2 штуки), контейнера 20, ворот металлических (2 штук), калитки, насоса центробежного, бани водяной двойной, насоса К160/30, пастеризационно-охладительной установки, магазина (сруб садового домика), базы отдыха в д. Буты Холмогорского района.

По мнению Инспекции, объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств когда приведен в состояние, пригодное для использования в деятельности организации. Тот факт, что Общество не эксплуатирует объекты, не является препятствием для их признания основными средствами.

Кроме того, в связи с непредоставлением налоговых деклараций по указанному налогу обособленного подразделения в Холмогорском районе за 2006 - 2008 год Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в размере 3 391 руб.

Суды обеих инстанций по данному эпизоду признали позицию налогового органа в части неправильного определения Обществом срока признания объектов основными средствами и доначисления налога на имущество, но признали решение налогового органа по данному эпизоду недействительным в части доначисления налога на имущество без учета сумм амортизации за доначисленный период, а также соответствующих сумм пеней и штрафных санкций.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектами обложения налогом на имущество признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (пункт 1 статьи 375 НК РФ). При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены в ПБУ 6/01.

Пунктом 4 ПБУ 6/01 (в редакции, действующей с 01.01.2006) предусмотрено, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Таким образом, объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и, соответственно, включается в налоговую базу по налогу на имущество организаций, когда данный объект приведен в состояние, пригодное для использования, то есть произведены все затраты, связанные с приобретением (строительством, созданием) и приведением его в состояние готовности к эксплуатации, и независимо от ввода его в эксплуатацию. Вопрос о включении имущества в объект налогообложения не может зависеть от волеизъявления налогоплательщика, а должен определяться экономической сущностью этого имущества.

В данном случае Обществом в 2006 - 2008 году приобретено имущество, способное к использованию в производстве продукции (в хозяйственной деятельности), со сроком использования выше 12 месяцев, стоимостью более 10 000 руб. Первоначальная стоимость имущества с даты, установленной налоговым органом в ходе проверки, не изменялась, доказательств тому факту, что Общество планировало последующую перепродажу имущества, в материалы дела не представлено, действия, направленные на отчуждение имущества, Обществом не предпринимались.

Суды, оценив представленные доказательства пришли к выводу, что спорное имущество отвечало всем требованиям, установленным в пункте 4 ПБУ 6/01(в редакции, действующей с 01.01.2006)., для признания имущества основными средствами. Следовательно, Общество неправомерно отнесло недвижимое имущество: здания, сооружения, передаточные устройства - на счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" и не учитывало его при исчислении налога на имущество организаций.

Довод Общества о том, что часть приобретенного имущества требовала соответствующей подготовки и монтажа (частотный преобразователь, заквасочная установка СЗУ-4000, мембранный насос Т80 8ТТ, электронасос центробежный Г2-ОПБ, агрегат электронасосный центробежный ОНЦ 1-12,5/20 (3 шт.), агрегат электронасосный центробежный ОНЦ 1-25/32, снегоуборщик Е640-Р, сварочный аппарат ВД-306М1, стол для титрования ЛАБ-1200, насос РПА-15-55-К, система водоподготовки, мембранный насос Т805ЕТ-ЗХ (2 шт.), принтер каплеструйный, сепаратор-молокоочиститель А1-ОЦМ-10 (2 шт.), контейнер 20, ворота металлические (2 шт.), калитка, насос центробежный, баня водяная двойная, насос К160/30, пастеризационно-охладительная установка), в связи с чем оно не могло учитываться в качестве объектов основных средств, обоснованно не принят судом первой инстанции, поскольку все подготовительные работы проведены силами Общества, стоимость объектов не увеличена, фактически имущество введено в эксплуатацию.

Кроме того, суды учли, что доказательств того, что указанные средства требовали именно монтажа, без осуществления которого названные выше объекты не были годными к эксплуатации, Обществом не представлено.

Относительно имущества: охранно-пожарной сигнализации в помещениях магазина на ул. Выучейского, 18, фасовочного автомата М1500, кабины для персонала, виброплиты У3244, центрифуги для молока "ОКА", дымососа ДН-9-1000, переплетной машины, пылеулавливающего агрегата ПФЦ-200К-1, конденсатора К-250 с комплектом запорной арматуры, термостата электрического (2 шт.) Общество не представило никаких доказательств получения документации в дальнейшем, кроме актов приемки-передачи основных средств, подписанных должностными лицами ОАО "Молоко", а также доказательств выставления поставщикам претензии по устранению выявленных дефектов. Согласно документам, предъявленным в материалы дела по магазину (сруб садового домика), база отдыха в д. Буты, по состоянию на 01.01.2006 объект числился на счете 08.4. До 01.11.2006 никаких действий, связанных с его строительством, увеличением его стоимости, общество не производило. По договору от 09.06.2006 здание магазина сдано в аренду ООО "Виком". 01.11.2006 по акту приема-передачи здания (сооружения) объект принят в качестве основного средства.

В июне 2006 года Обществом произведены последние затраты на строительство базы отдыха в д. Буты (Холмогорский район). Никаких действий в последующем не осуществлялось, и база отдыха фактически эксплуатировалась. Акт приемки законченного строительством объекта подписан 01.04.2008, после чего база отдыха учтена как объект основных средств.

Отсутствие государственной регистрации права на недвижимое имущество не освобождает от обязанности исчисления налога на имущество.

Таким образом, суды обоснованно признали выводы Инспекции и доначисление налога на имущество по спорным объектам, а также привлечение к налоговой ответственности пункту 1 статьи 119 НК РФ.

Однако с учетом пункта 1 статьи 375, статьи 376, а также пункта 4 статьи 89 НК РФ и пункта 17 ПБУ 6/01 указали о необходимости расчета налога на имущество за проверенный период с учетом соответствующих сумм амортизации.

В материалах дела усматривается, что при рассмотрении дела судом первой инстанции налоговым органом произведен расчет налога с учетом начисленной амортизации и представлен 07.02.2011 в материалы дела, который не оспорен заявителем.

Кассационная коллегия не находит оснований для удовлетворения жалобы Общества по указанному эпизоду.

В ходе проверки Инспекция установила, что ОАО "Молоко", имеющее обособленное подразделение в д. Буты, Холмогорского района, в нарушение пункта 7 статьи 226 НК РФ в период с 01.01.2006 по 30.11.2009 перечисляло исчисленный и удержанный НДФЛ (223 954 руб.) в отношении работников обособленного подразделения не в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, а в бюджет г. Архангельска.

Поскольку обязанность, предусмотренная статьей 24, пунктом 7 статьи 226 НК РФ, налоговым агентом не исполнена, то в соответствии со статьей 75 НК РФ Инспекцией начислены пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения по состоянию на 30.06.2010 в сумме 64 943 руб.

При рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанций установлено, что Обществом нарушен порядок перечисления в бюджет суммы удержанного налога на доходы физических лиц, установленный положениями пункта 7 статьи 226 НК РФ удержанный налог общество перечислило не по месту нахождения обособленного подразделения, а по месту нахождения головной организации.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя требования Общества, сделали вывод, что данное нарушение порядка не может повлечь начисление пеней в соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ, поскольку пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2007 - в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд)).

На основании подпункта 1 пункта 3 статьи 24 Кодекса налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства (в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ - в бюджеты (внебюджетные фонды).

В силу пункта 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В пункте 7 статьи 226 Кодекса установлено, что налоговые агенты - российские организации, указанные в пункте 1 настоящей статьи, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

В силу пункта 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная указанной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Бюджетным законодательством НДФЛ отнесен к категории регулирующих налогов и должен зачисляться по установленным нормативам в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты. Следовательно, обязанность налогового агента по перечислению в местный бюджет НДФЛ, удержанного с доходов лиц, работающих в обособленных подразделениях, считается исполненной при перечислении удержанной суммы налога в бюджет муниципального образования, в котором расположено соответствующее обособленное подразделение. С данным выводом корреспондируют положения статьи 78 НК РФ в редакции, действовавшей в 2005 и 2006 году.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты - пункт 2 статьи 24 НК РФ) имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов. Данному праву налогоплательщика (налогового агента) корреспондирует установленная подпунктом 5 пункта 1 статьи 32 НК РФ обязанность налоговых органов осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Обязанность по уплате налога считается исполненной в соответствии со статьей 45 НК РФ или после вынесения налоговым органом или судом в порядке, установленном статьей 78 Кодекса, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов. Следует отметить, что за проверенный инспекцией период с 2006 по 2008 год редакции указанных статей Налогового кодекса российской Федерации изменялись.

При проведении выездной налоговой проверки инспекция обнаружила не только неуплату обществом НДФЛ в бюджет муниципального района Архангельской области, но и его уплату в том же размере в бюджет Архангельска.

Согласно пункту 5 статьи 78 НК РФ по заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов, на уплату пеней, погашение недоимки, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Налоговые органы вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если имеется недоимка по другим налогам (в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ, то есть в редакции, действовавшей в 2006 году).

Из анализа положений статьи 78 НК РФ следует, что право налогоплательщика на зачет и возврат из соответствующего бюджета излишне уплаченных либо взысканных сумм налога непосредственно связано с наличием переплаты сумм налога в данный бюджет (бюджет соответствующего уровня) и отсутствием задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет.

Приведенным выше пунктом 5 статьи 78 НК РФ законодатель ограничил возможность зачета излишне уплаченного налога уровнем бюджета, в который этот налог зачислен. Положения Налогового кодекса Российской Федерации не содержат ограничений относительно места уплаты налога, а также того, уплачен этот налог со счета, открытого по месту нахождения структурного подразделения или по месту нахождения головной организации.

В 2006 году НДФЛ распределялся по бюджетам следующим образом:

в бюджеты субъектов Российской Федерации - 70%;

в бюджеты поселений - по нормативу 10%;

в бюджеты муниципальных районов - по нормативу 20%.

Зачет (возврат) излишне уплаченных до 1 января 2007 года сумм налога должен осуществляться по правилам, действующим до 2007 года (пункт 9 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Поскольку 2006 году общество уплатило НДФЛ в бюджет Архангельска, у налогового агента образовалась задолженность по этому налогу в сумме, которую он удержал, но не перечислил в бюджет Холмогорского муниципального района - то есть по месту нахождения своего обособленного подразделения. Зачет по статье 78 НК РФ за 2006 год не может быть проведен исходя из уровня бюджетов.

Из изложенного следует, что в 2006 году Общество допустило неуплату НДФЛ в бюджет муниципального района - по нормативу 20%, поскольку уплатило данный налог в Архангельске. За 2006 год налоговому агенту правомерно начислен к уплате НДФЛ и пени. Однако Инспекция неправомерно доначислила пени из всей суммы уплаченного НДФЛ в городе Архангельске и соответственно не доказала размер начисленных пеней.

За 2007 год инспекция также правомерно доначислила Обществу НДФЛ и пени по следующим основаниям.

Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ в статью 78 НК РФ были внесены изменения, позволяющие проводить зачет не по уровням бюджетов, а по видам налогов. Однако эти изменения вступили в силу с 01.01.2008.

Согласно пункту 10 статьи 7 Закона N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Закон N 137-ФЗ), со дня вступления этого Закона в силу и до 1 января 2008 года суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов, пеней и штрафов подлежат возврату (зачету) за счет сумм поступлений, подлежащих перечислению в соответствующий бюджет бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Поэтому суммы НДФЛ, уплаченные обществом в 2007 году, могут быть зачтены в счет сумм, подлежащих перечислению в соответствующий бюджет (подпункты 2 и 10 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ), есть до 01.01.2008 действует тот же порядок, что и в 2006 году.

Относительно 2007 года суд кассационной инстанции также принимает во внимание изменившуюся редакцию статьи 45 НК РФ в редакции Закона N 137-ФЗ. Следует признать, что, исходя из положений этой статьи, НДФЛ за 2007 год следует признать неуплаченным. Однако за 2007 годы Инспекция не доказала размер начисленных сумм пеней, поскольку пени исчислены из всей суммы уплаченного НДФЛ по месту головного предприятия.

За 2008 и 2009 год Общество как налоговый агент также не уплатило налог в соответствии с требованиями статьи 45 НК РФ. Однако с 1 января 2008 года подлежит применению статья 78 НК РФ, изложенная в редакции Закона N 137-ФЗ, то есть начиная с указанной даты зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

В 2008 году действовала следующая редакция статьи 78 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ). Согласно пункту 1 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

В соответствии с пунктом 5 той же статьи зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно. В случае, предусмотренном названным пунктом, решение о зачете суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты налога или со дня подписания налоговым органом и налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась, либо со дня вступления в силу решения суда.

Из изложенных норм следует, что Инспекция, обнаружив при проведении проверки наличие у налогового агента недоимку и переплату по НДФЛ, который является федеральным налогом, должна была провести зачет по итогам налогового периода - 2008, 2009 годы. Следовательно, за 2008, 2009 годы Инспекция неправомерно начислила обществу НДФЛ и пени.

Оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по указанному эпизоду кассационная коллегия не усматривает.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов нет.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 08.02.2011 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2011 по делу N А05-12704/2010 оставить без изменения, а кассационные жалобы открытого акционерного общества "Молоко" и Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.В. Блинова

Судьи

Л.И. Корабухина Н.Г. Кузнецова