Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 августа 2011 г. N Ф07-6776/11 по делу N А56-49350/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Боглачевой Е.В., Никитушкиной Л.Л.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу Дзичканец И.А. (доверенность от 11.01.2011 N 19.10-03/00005),

рассмотрев 23.08.2011 и 30.08.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2011 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Третьякова Н.О.) по делу N А56-49350/2010,

установил

Общество с ограниченной ответственностью "Лизинговая компания "Скандинавия", место нахождения: 198035, Санкт-Петербург, наб. Межевого канала, д. 5, лит. АХ, ОГРН 1027802716590 (далее - ООО "ЛК "Скандинавия", Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу, место нахождения: 198216, Санкт-Петербург, Трамвайный пр., д. 23, корп. 1 (далее - МИФНС N 19, Инспекция), от 23.04.2010 N 9-04-135 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 29.11.2010 (судья Пасько О.В.) Обществу в удовлетворении требования отказано.

Апелляционный суд постановлением от 15.04.2011 решение суда от 29.11.2010 изменил, изложив его в следующей редакции: "признать недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу от 23.04.2010 N 9-04-135 в части:

- доначисления ООО "Лизинговая компания "Скандинавия" налога на прибыль в сумме 2 048 703 руб., соответствующих пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ);

- доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3 323 927 руб., соответствующих пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с расхождением между данными бухгалтерского учета и налоговых деклараций;

- уменьшения предъявленного к возмещению налога на добавленную стоимость в сумме 2 030 733 руб. в связи с расхождением между данными бухгалтерского учета и налоговых деклараций;

- доначисления НДС в сумме 6 838 713 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с отказом в применении налоговых вычетов по счетам-фактурам, выставленным обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО): ООО "Альянс" от 12.01.2007 N 42 (НДС - 1 099 525 руб.), ООО "Техмонтаж" от 15.02.2008 N 00000015 (НДС - 4 004 672 руб.), ООО "Витекс" от 17.05.2006 N 1552, N 1553 (НДС - 706 548 руб.), ООО "БКЛ-Руссия" от 29.12.2007 N 00000203 (НДС - 671 186 руб.), ООО "РосТралСервис" от 29.01.2008 N 00000004 (НДС - 356 782 руб.);

- уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 1 145 723 руб. в связи с отказом в применении налоговых вычетов по счету-фактуре, выставленному ООО "Нисса Северо-Запад" от 12.01.2006 N 9 (НДС - 1 145 723 руб.);

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 100 руб.

В остальной части в удовлетворении заявления отказать".

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в нем доказательствам, а также на нарушение норм материального и процессуального права, просит постановление апелляционной инстанции от 15.04.2011 отменить в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа по эпизоду доначисления Обществу 2 048 703 руб. налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа. В указанной части МИФНС N 19 просит оставить в силе решение суда первой инстанции.

По мнению подателя жалобы, налогоплательщику при отнесении суммы недоамортизированной части реализованного имущества на расходы следовало, руководствуясь пунктом 3 статьи 268 НК РФ, включить отраженный в бухгалтерском учете налогоплательщика полученный в 2007 году убыток в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. Кроме того, налоговый орган указывает, что поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства получения лизинговых платежей в 2004-2006 годах, то вывод апелляционного суда о стоимости реализации спорного объекта с учетом этих платежей документально не подтвержден.

В судебном заседании 23.08.2011 был объявлен перерыв до 30.08.2011 на 11 час. 30 мин. В указанное время заседания суда продолжено.

В судебном заседании по настоящему делу 23.08.2011 представители Инспекции (Кощеева Н.И. по доверенности от 08.10.2010 N 19-23/27994 и Кузнецова М.В. по доверенности от 19.10-03/00009) и 30.08.2011 поддержали приведенные в кассационной жалобе доводы, а представитель Общества (Абарина И.В. по доверенности от 03.08.2011) в заседании 23.08.2011 просил оставить обжалуемый судебный акт без изменения, а жалобу ответчика - без удовлетворения.

Законность постановления апелляционного суда в обжалуемой части проверена в кассационном порядке в пределах приведенных в жалобе доводов и в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела, МИФНС N 19 провела выездную налоговую проверку ООО "ЛК "Скандинавия" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 09.08.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составила акт от 19.03.2010 N 9-04-135. По итогам рассмотрения материалов проверки и представленных налогоплательщиком возражений Инспекция приняла решение от 23.04.2010 N 9-04-135 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 2 359 306 руб. штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль и НДС и по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 300 руб. штрафа за непредставление документов в установленный срок. Названным решением Обществу также начислены 3 066 116 руб. пеней, доначислены 11 120 614 руб. НДС и 2 258 752 руб. налога на прибыль, а также на 4 555 173 руб. уменьшен НДС, предъявленный к возмещению в завышенных размерах.

Указанное решение Инспекции, обжалованное заявителем в апелляционном порядке, вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу - своим решением от 06.07.2010 N 16-13/21161@ отменило в части доначисления 210 049 руб. налога на прибыль. В остальной части решение МИФНС N 19 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции, ООО "ЛК "Скандинавия" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции отказал в Обществу в удовлетворении заявленных требований, в том числе по обжалуемому в кассационном порядке эпизоду, придя к выводу о документальном подтверждении налоговым органом своих выводов по результатам налоговой проверки.

Апелляционная инстанция, напротив, пришла к выводу о том, что Обществу неправомерно доначислен налог на прибыль, начислены пени и штраф по спорному эпизоду, в то же время признав отсутствие оснований для применения налогоплательщиком пункта 3 статьи 268 НК РФ в отношении суммы 13 391 373 руб.

Суд кассационной инстанции считает данный вывод необоснованным.

Как установлено судами двух первых инстанций и следует из материалов дела, ООО "ЛК "Скандинавия" заключало договоры лизинга с третьими лицами, в соответствии с условиями которых оно приобретало в собственность оборудование и в дальнейшем предоставляло его лизингополучателям в лизинг. Имущество отражалось на балансе лизингодателя и его собственником в течение всего срока действия договора лизинга являлось Общество.

В рамках налоговой проверки установлено, что согласно условиям договоров лизинга выкупная стоимость имущества не включалась в общую сумму по договорам лизинга, а подлежала определению в отдельном договоре купли-продажи, заключаемом с лизингополучателем, после чего происходила передача имущества лизингополучателю.

В бухгалтерском учете лизинговое имущество отражалось на балансе Общества на счете 03.5, в то время как амортизация этого имущества отражалась на счете 02 и относилась на расходы в соответствии с нормами и сроками полезного использования.

ООО "ЛК "Скандинавия" реализовало в 2007 году лизинговое имущество лизингополучателям на основании договоров купли-продажи, доход от реализации в сумме 681 975 руб. отразило как в бухгалтерском учете, так и в налоговой декларации за 2007 год, поданной в Инспекцию.

В названной декларации Общество также отразило получение в результате указанных операций убытка в размере 13 391 373 руб. в виде недоамортизированной части проданного оборудования, который заявитель включил в состав внереализационных расходов.

Налоговый орган, установив получение заявителем 681 975 руб. прибыли от реализации в 2007 году лизингового имущества, признал неправомерным в нарушение пункта 3 статьи 286 НК РФ единовременное включение заявителем в 2007 году во внереализационные расходы отраженного в бухгалтерском учете убытка в сумме 13 391 373 руб. (недоамортизированная часть лизингового реализованного имущества). На этом основании Инспекция сделала вывод о занижении Обществом налоговой базы по прибыли, что привело к неуплате 2 048 703 руб. налога на прибыль (с учетом решения вышестоящего налогового органа).

В статье 247 НК РФ определено, что объектом обложения налогом на прибыль является полученная налогоплательщиком прибыль. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 названного Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 268 НК РФ, если остаточная стоимость амортизируемого имущества, указанного в подпункте 1 пункта 1 этой статьи, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Из вышеназванных норм следует, что налогоплательщик при реализации амортизируемого имущества вправе уменьшить доходы от такой операции на остаточную стоимость амортизируемого имущества. Однако если указанная стоимость будет превышать доход от реализации, то такая разница признается убытком и ее следует учитывать в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 268 НК РФ.

В Налоговом кодексе Российской Федерации не предусмотрены особенности механизма налогообложения лизинговых операций: не определены понятие выкупной стоимости, понятие лизингового платежа и т.д.

В соответствии со статьей 665 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Вместе с тем на основании договора лизинга предмет лизинга может быть выкуплен лизингополучателем в соответствии со статьей 624 ГК РФ и пунктом 1 статьи 19 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)".

Принимая во внимание, что договор финансовой аренды (лизинга) является подвидом договора аренды (статья 625 ГК РФ), к нему применяются общие положения об аренде, не противоречащие установленным правилам о договоре финансовой аренды.

Порядок выкупа арендованного имущества установлен статьей 624 ГК РФ, согласно которой в договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены. Если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено в договоре аренды, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену.

Таким образом, стороны вправе включить в выкупную стоимость имущества ранее выплаченные лизинговые платежи, о чем должно быть указано в договоре или в дополнительном соглашении к нему.

Как установлено налоговым органом и не оспаривается налогоплательщиком, выкупная стоимость имущества не включена в общую сумму по договорам лизинга, а оговаривается в отдельном договоре купли-продажи, заключенным с лизингополучателем, после чего происходит передача имущества. Какие-либо указания на то, что лизинговые платежи входят в выкупную стоимость имущества, отсутствуют как в договорах лизинга, так и в договорах купли-продажи. Более того, в материалах дела отсутствуют и доказательства уплаты спорных платежей в качестве лизинговых. Такие документы не представлялись и налоговому органу. В связи с изложенным нельзя согласиться с выводом апелляционного суда о том, что стоимость реализованного имущества сформирована не только за счет остаточной стоимости, но и за счет ранее полученных заявителем лизинговых платежей, поскольку данный вывод не подтвержден никакими доказательствами.

Таким образом, налоговый орган, исследовав и оценив все представленные Обществом к проверке документы, пришел к обоснованному выводу о том, что выкупная стоимость проданного в 2007 году имущества, а значит, и доход от ее реализации, составила 681 975 руб. Данный вывод суд кассационной инстанции считает обоснованным.

Судами установлено и материалами дела (в том числе и налоговой декларацией) подтверждается, что Общество включило в состав внереализационных расходов по декларации за 2007 год 13 391 373 руб. недоамортизированной части реализованного имущества.

Именно таким образом указанные операции отражены налогоплательщиком в его бухгалтерском учете, что в совокупности с представленными документами и было учтено налоговым органом при осуществлении налоговой проверки и отражено в его итоговых документах.

При получении убытка от реализации амортизируемого имущества подлежит применению пункт 3 статьи 268 НК РФ, а именно: убыток следует включать в состав прочих расходов Общества равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. Получив убыток от реализации имущества, налогоплательщик необоснованно единовременно включил его в состав внереализационных расходов без применения пункта 3 статьи 268 НК РФ, занизив тем самым налогооблагаемую базу по указанному налогу.

Таким образом, суд первой инстанции сделал правомерный вывод о занижении ООО "ЛК "Скандинавия" налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и неполной уплате указанного налога за 2007 год в размере 2 048 703 руб., в связи с чем жалоба Инспекции подлежит удовлетворению, а постановление апелляционного суда в указанной части - отмене с оставлением в силе судебного акта первой инстанции по обжалованному эпизоду.

Руководствуясь статьей 286 и пунктами 1 и 5 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2011 по делу N А56-49350/2010 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу от 23.04.2010 N 9-04-135 по эпизоду доначисления обществу с ограниченной ответственностью "Лизинговая компания "Скандинавия" 2 048 703 руб. налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа. В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.11.2010.

В остальной части постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2011 оставить без изменения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Е.В. Боглачева Л.Л. Никитушкина