Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 сентября 2011 г. N Ф07-8351/11 по делу N А26-285/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Дмитриева В.В., Ломакина С.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Рунко" Большаковой Н.Н. (доверенность от 05.09.2011 без номера),

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия Шишкановой И.В. (доверенность от 05.10.2010 N 04-05/22-10),

рассмотрев 21.09.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 15.03.2011 (судья Гарист С.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2011 (судьи Будылева М.В., Горбачева О.В., Загараева Л.П.) по делу N А26-285/2011,

установил

Общество с ограниченной ответственностью "Рунко", место нахождения: Республика Карелия, Кондопожский район, город Кондопога, улица Строительная, дом 17, квартира 29, ОГРН 1071039000230, (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия (далее - Инспекция) от 18.10.2010 N 14-03/71.

Решением от 15.03.2011 суд первой инстанции требования Общества удовлетворил частично. Суд признал решение Инспекции от 18.10.2010 года N 14-03/71 недействительным в части доначисления 415 535 руб. 01 коп налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пеней и штрафных санкций; доначисления 259 878 руб. 04 коп. налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафных санкций; привлечения к ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за непредставление налоговому органу документов в виде начисления 25 850 руб. штрафа; привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное не удержание и не перечисление в бюджет 1 419 руб. 60 коп. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). В остальной части в удовлетворении заявленных требований Обществу отказано.

Постановлением апелляционного суда от 27.05.2011 решение суда от 15.03.2011 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить принятые по делу судебные акты.

По мнению подателя жалобы, суды необоснованно указали на обязанность Инспекции учесть в ходе выездной налоговой проверки представленные Обществом документы, подтверждающие его право на налоговые вычеты по НДС, которые не отражены в налоговых декларациях. Также Инспекция не согласна с выводом судебных инстанций о том, что истребование налоговым органом документов у налогоплательщика осуществлено вне связи с осуществлением мероприятий налогового контроля, так как выездная налоговая проверка завершена до окончания срока представления документов, установленного в требовании. Инспекция считает, что налогоплательщик в силу абзаца 1 пункта 12 статьи 89 и пункта 3 статьи 93 НК РФ обязан в любом случае обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества - возражения на них.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты Обществом НДС (правомерности возмещения из бюджета этого налога); налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога за период с 01.03.2007 по 31.12.2009; НДФЛ за период с 01.03.2007 по 30.04.2010 года; единого социального налога (далее - ЕСН), а также проверка правильности исчисления и своевременности уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и выплат физическим лицам за период с 01.03.2007 по 31.12.2009.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 13.09.2010 N 14-03/57 и с учетом возражений Общества вынесено решение от 18.10.2010 N 14-03/71 о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной: пунктом 1 статьи 122 НК РФ за занижение НДС в виде 71 878 руб. 16 коп. штрафа и за занижение налога на прибыль в виде 48 234 руб. 25 коп. штрафа; статьей 123 НК РФ за неправомерное не удержание и не перечисление в бюджет НДФЛ в виде 1 554 руб. 80 коп. штрафа и за неправомерное не перечисление в бюджет удержанного НДФЛ в виде 453 руб. 60 коп. штрафа; статьей 126 НК РФ за непредставление налоговому органу документов по требованию в виде 25 850 руб. штрафа.

Указанным решением Обществу начислено 108 434 руб. 77 коп. пеней по НДС, 18 535 руб. 07 коп. по налогу на прибыль, 4 руб. 31 коп по единому социальному налогу, зачисляемому в Фонд социального страхования, 3 356 руб. 65 коп. по НДФЛ.

Также заявителю предложено уплатить 423 486 руб. 33 коп. недоимки по НДС, 236 604 руб. 53 коп. - по налогу на прибыль, 921 руб. - по ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования, 2 268 руб. - по НДФЛ.

Общество 10.11.2010 обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Карелия (далее - Управление) на решение от 18.10.2010 N 14-03/71, которое решением Управления от 28.12.2010 N 07-08/13559 частично изменено.

Общество, не согласившись с решением налогового органа в редакции Управления, оспорило его в арбитражный суд.

Судебные инстанции, частично удовлетворяя требования Общества по эпизодам занижения сумм НДС к уплате, исходили из следующего.

В ходе проверки налоговый орган установил, что Общество в нарушение положений статей 146, 153, 154 - 159, 166, 169, 171 и 172 НК РФ произвело неполную уплату НДС в размере 427 352 руб. 53 коп., в том числе по налоговым периодам: I квартал 2007 года - 7627 руб. 00 коп., II квартал 2007 года - 32 983 руб. 00 коп., III квартал 2007 года - 58 616 руб. 00 коп., IV квартал 2007 года - 233 172 руб. 00 коп., I квартал 2009 года - 17 019 руб. 16 коп., III квартал 2009 года - 49 351 руб. 75 коп., IV квартал 2009 года - 28 583 руб. 62 коп.

Инспекцией выявлено, что неполная уплата этого налога за II - IV кварталы 2007 года, I, III, IV кварталы 2009 года, связана с занижением налогоплательщиком в этих налоговых периодах сумм выручки от реализации товаров (работ, услуг) и неполным представлением счетов-фактур, обосновывающих налоговые вычеты.

В связи с этим Инспекция доначислила Обществу и предложила уплатить соответствующие суммы НДС.

Вместе с тем судами установлено и материалами дела подтверждается, что занижение выручки от реализации в налоговых декларациях по НДС за II - IV кварталы 2007 года не привело к занижению НДС, так как в соответствующих декларациях по этому налогу одновременно были занижены и суммы налоговых вычетов, которые подтверждены документально. Несмотря на то, что с возражениями на акт проверки Общество представило налоговому органу счета-фактуры, подтверждающие право на налоговые вычеты в большем размере, Инспекция необоснованно не приняла их во внимание и учла при начислении налога только те вычеты, которые ранее были отражены налогоплательщиком в налоговых декларациях. Также суды указали, что вывод налогового органа о неполном представлении Обществом счетов-фактур за I, III, IV кварталы 2009 года не подтвержден ни оспариваемым решением Инспекции, ни материалами дела.

Кроме того, суды не усмотрели вины Общества во вменяемом ему Инспекцией налоговом правонарушении, предусмотренном статьей 126 НК РФ, поскольку согласно акту выездная налоговая проверка завершена Инспекцией 16.07.2010, а запрошенные налоговым органом в требованиях N 14-03/143 и N 14-03/278 документы подлежали представлению налогоплательщиком 26.07.2010 и 28.07.2010, то есть за пределами проверки.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

В силу пункта 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов в рамках проверяемого периода.

Следовательно, при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган должен установить действительную обязанность налогоплательщика по платежам в бюджет, проверив правильность определения налогоплательщиком налоговой базы и заявленных налоговых вычетов в целях установления не только недоимки, но и возможной переплаты по налогам.

В соответствии со статьей 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В данном случае Инспекцией не оспаривается то обстоятельство, что при определении действительной обязанности Общества по уплате НДС II - IV кварталы 2007 года налоговым органом не приняты во внимание, не исследованы и не оценены те счета-фактуры, которые были дополнительно представлены налогоплательщиком с возражениями на акт выездной налоговой проверки. Вместе с тем, как установлено судами обеих инстанций, эти документы опровергают вывод Инспекции о занижении налогоплательщиком сумм НДС к уплате за II - IV кварталы 2007 года.

Доводы Инспекции о том, что эти счета-фактуры не учтены только потому, что налогоплательщиком одновременно не представлены уточненные налоговые декларации по НДС за проверяемые налоговые периоды 2007 года, обоснованно отклонены судами первой и апелляционной инстанций.

Согласно пункту 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В силу пунктов 1, 4 и 5 статьи 101 НК РФ письменные возражения налогоплательщика и, соответственно, обосновывающие их документы, подлежат рассмотрению руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку наряду с актом налоговой проверки и другими материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

При этом даже отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения и на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Только на основании исследования всех приведенных выше материалов и доказательств руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, из приведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговый орган не вправе уклоняться от исследования и оценки доказательств, которые были представлены налогоплательщиком с возражениями на акт выездной налоговой проверки в обоснование налоговых вычетов по НДС.

Ссылка налогового органа в доводах кассационной жалобы на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11, в котором отражено, что наличие у налогоплательщика документов, обусловливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования, не может быть признана состоятельной применительно к рассматриваемому спору.

Как следует из названного Постановления Высший Арбитражный Суд Российской Федерации пришел к такому выводу, исходя из ситуации, когда налогоплательщик не только не задекларировал налоговые вычеты, но и не представил налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки документы, подтверждающие эти вычеты, книги покупок и не заявил основанные на указанных документах возражения.

В рассматриваемом случае такие схожие обстоятельства судами не установлены.

Довод налогового органа о неполном представлении Обществом счетов-фактур, подтверждающих налоговые вычеты по НДС за I, III, IV кварталы 2009 года, обоснованно признан судами не соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

Инспекция не опровергает факт представления налогоплательщиком всех счетов-фактур, отраженных в книгах покупок и в налоговых декларациях за эти налоговые периоды, в том числе и совместно с возражениями на акт выездной налоговой проверки. Однако из текста оспариваемого решения налогового органа не представляется возможным установить, какие счета-фактуры и по каким основаниям не были приняты Инспекцией.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей данного Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Несоблюдение налоговым органом требований этой нормы Кодекса в части отражения в решении о привлечении к налоговой ответственности обстоятельств совершения вменяемого налогового правонарушения и доказательств, подтверждающих эти обстоятельства, лишает налогоплательщика права знать, что ему вменяется в вину, и, следовательно, осуществлять надлежащую защиту своих прав в связи с привлечением к налоговой ответственности.

Из пункта 10 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71 следует, что несоблюдение налоговым органом требований Налогового кодекса Российской Федерации в части отражения в решении о привлечении к ответственности обстоятельств совершения вменяемого правонарушения и доказательств, подтверждающих эти обстоятельства, является основанием для признания такого решения недействительным.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета. Независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о предоставлении налогового вычета, суд обязан исследовать соответствующие документы.

Из материалов дела видно, что суды первой и апелляционной инстанций, оценив представленные Обществом в налоговый орган и в суд документы (счета-фактуры, товарные накладные, книги покупок и продаж, журналы-ордера и оборотно-сальдовые ведомости) за проверяемые налоговые периоды в соответствии с правилами статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришли к обоснованному выводу о соответствии их требованиям статей 169 - 172 НК РФ.

Этот вывод судов обеих инстанций налоговым органом не оспаривается.

Поскольку в этой связи наличие у налогоплательщика недоимки по НДС за периоды II - IV кварталов 2007 года, I, III, IV кварталов 2009 года, влекущее за собой начисление Обществу пеней и привлечение его к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, налоговым органом не доказано, суды правомерно признали оспариваемое решение налогового органа в этой части недействительным.

Суд кассационной инстанции считает обоснованными и выводы судов первой и апелляционной инстанций об отсутствии законных оснований для привлечения Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 126 НК РФ.

В силу пунктов 1, 3 и 4 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Требование о представлении документов может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанными способами требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ, непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый не представленный документ.

Как следует из материалов дела, Инспекция направила в адрес Общества по почте требования о представлении в десятидневный срок документов от 07.07.2010 N 14-03/143 и от 08.07.2010 N 14-03/278, по которым срок исполнения истекал 26.07.2010 и 28.07.2010 соответственно.

При этом судами установлено и налоговым органом не оспаривается, что названные требования получены Обществом перед датой окончания проверки.

Так требования N 14-03/143 и 14-03/278 о предоставлении налогоплательщиком до 26.07.2010 и 28.07.2010, соответственно, 223 и 294 штук документов вручены Обществу 12.07.2010 и 14.07.2010.

Вместе с тем из акта выездной налоговой проверки видно, что она завершена 16.07.2010. Следовательно, срок для исполнения указанных выше требований установлен налоговым органом за пределами налоговой проверки.

Поскольку выездная налоговая проверка завершена Инспекцией до окончания срока, установленного в спорных требованиях, истребование налоговым органом документов вне связи с осуществлением мероприятий налогового контроля, не может повлечь за собой нарушение налогоплательщиком положений пункта 4 статьи 93 НК РФ и, соответственно, привлечение его к ответственности по статье 126 НК РФ.

Таким образом, следует признать, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судебными инстанциями с учетом полного и всестороннего исследования имеющихся в нем доказательств, нормы материального и процессуального права применены правильно.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы Инспекции.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 15.03.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2011 по делу N А26-285/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.И. Корабухина

Судьи

В.В. Дмитриев С.А. Ломакин