Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 октября 2011 г. N Ф07-8279/11 по делу N А56-71883/2010

ГАРАНТ:

См. также постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2011 г. N 13АП-2311/11

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Дмитриева В.В., Корпусовой О.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области Грищенко Е.В. (доверенность от 29.12.2010 N 11-11/52672), от общества с ограниченной ответственностью ООО "Торговый Мир" генерального директора Свидерской Е.М. (приказ от 29.03.2011 N 24, выписка из ЕГРЮЛ от 13.09.2011),

рассмотрев 28.09.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.05.2011 по делу N А56-71883/2010 (судьи Дмитриева И.А., Згурская М.Л., Несмиян С.И.),

установил

Общество с ограниченной ответственностью ООО "Торговый Мир", место нахождения: 187110, Ленинградская область, город Кириши, улица Мира, дом 16, квартира 17, ОГРН 1034701479647 (далее - Общество, ООО "Торговый Мир") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области - правопреемника Инспекции Федеральной налоговой службы по Киришскому району Ленинградской области (далее - Инспекция) от 01.10.2010 N 02-09/1109 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания с налогоплательщика 181 355 руб. 26 коп. штрафа, 281 342 руб. 89 коп. пеней и 1 106 739 руб. недоимки.

Решением от 18.03.2011 суд первой инстанции (судья Захаров В.В.) отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований.

Постановлением апелляционного суда от 30.05.2011 решение суда первой инстанции от 18.03.2010 об отказе в признании недействительным решения Инспекции от 01.10.2010 N 02-09/1109 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части доначисления 807 782 руб. налога на прибыль за 2007 - 2008 годы, начисления 167 072 руб. 39 коп. пеней и 154 342 руб. 26 коп. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс); доначисления 298 957 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС за второй квартал 2008 года в размере 88 983 руб. в виде штрафа в размере 17 796 руб. 60 коп.

В отмененной части удовлетворено заявление ООО "Торговый Мир".

В остальной части решение суда первой инстанции от 18.03.2011 оставлено без изменения

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права, просит отменить постановление апелляционного суда и принять новый судебный акт о полном отказе Обществу в удовлетворении заявления. По мнению подателя жалобы, апелляционным судом не учтено, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом выявлено занижение Обществом только доходной части по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость по отношению к данным бухгалтерского учета и сведениям о поступлении денежных средств по расчетному счету. В частности, Обществом не учтено в целях исчисления НДС во II квартале 2008 года поступление денежных средств от общества с ограниченной ответственностью "Легата" (далее - ООО "Легата) в счет предстоящих поставок товаров, что не получило правовой оценки апелляционного суда. В отношении же учета Обществом расходов для целей налогообложения Инспекцией расхождений не выявлено.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения ООО "Торговый Мир" налогового законодательства при исчислении и уплате налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 25.08.2010 N 2-09/1004 и с учетом возражений налогоплательщика вынес решение от 01.10.2010 N 02-09/1109 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 126 НК РФ в общей сумме 181 355 руб. 26 коп., начислении 1 106 739 руб. налогов и 284 042 руб. 76 коп. пеней.

Общество, не согласившись с решением Инспекции, обратилось с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Ленинградской области (далее - Управление). Решением от 24.11.2010 N 16-21-08/18545 Управление оставило решение Инспекции без изменения, а жалобу налогоплательщика - без удовлетворения.

Общество обжаловало решение налогового органа от 01.10.2010 N 02-09/1109 в арбитражный суд.

Решением суда первой инстанции от 18.03.2011 Обществу отказано в удовлетворении заявленных требований. Суд указал, что неполная уплата Обществом сумм налогов за проверяемый период правомерно установлена Инспекцией на основании данных бухгалтерского учета, первичных документов, полученных в ходе выемки, а также - банковской выписки о движении денежных средств по расчетному счету налогоплательщика.

Апелляционный суд частично отменил решение суда первой инстанции, признав, что налоговый орган в ходе проверки не установил действительную обязанность Общества по уплате налога на прибыль и НДС. Суд указал, что Инспекция фактически не исследовала первичные документы налогоплательщика, несмотря на то, что только на основании их проверки налоговый орган вправе дать оценку суммовым и количественным расхождениям между налоговыми декларациями Общества и книгами продаж (покупок) за проверяемый периоды.

Кассационная инстанция считает, что принятое апелляционным судом постановление подлежит частичной отмене.

В ходе проведения проверки налоговый орган установил, что налогоплательщик в нарушение пункта 1 статьи 271 НК РФ занизил сумму доходов за 2007 год на 1 092 673 руб., а за 2008 год - на 2 273 084 руб.

Этот вывод Инспекция обосновала выявленным при проверке несоответствием между суммой дохода, заявленной Обществом в налоговых декларациях, и суммой выручки, отраженной в бухгалтерском учете. Данное обстоятельство повлекло доначисление налога на прибыль в размере 262 242 руб. за 2007 год и 545 540 руб. за 2008 год.

Также налоговым органом установлена неполная уплата Обществом НДС в общей сумме 1 560 844 руб. по причинам:

- неправомерного принятия налоговых вычетов по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Меридиан" (далее - ООО "Меридиан") в январе - апреле 2007 года;

- занижения налогооблагаемой выручки в налоговых декларациях по отношению к книгам продаж в январе и июне 2007 года;

- не включения в налогооблагаемую базу 583 333 руб. (в том числе 88 983 руб. НДС), поступивших от ООО "Легата" в счет предстоящих поставок товара, во II квартале 2008 года.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика налоговый орган признал необоснованными свои выводы о неправомерном принятии Обществом налоговых вычетов по взаимоотношениям с ООО "Меридиан" в январе - апреле 2007 года и снизил в оспариваемом решении общую сумму вменяемой Обществу недоимки по НДС до 298 957 руб. (118 730 руб.+91 244 руб. - январь, июнь 2007 года; 88 983 руб. - II квартал 2008 года).

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 249 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса, доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (пункты 2 и 3 статьи 249 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пункту 2 статьи 249 НК РФ в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Кодекса в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 271 НК РФ определено, что для организаций, определяющих доходы по методу начисления, доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

В силу статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц" и "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Статьей 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Пунктом 2 этой же статьи Кодекса установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Суд апелляционной инстанции правильно указал, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов за соответствующие налоговые периоды (пункт 4 статьи 89 НК РФ), а поэтому размер исчисленных Инспекцией по результатам такой проверки сумм налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика перед бюджетом на дату завершения указанной проверки. Соответственно, при проведении выездной проверки налоговый орган должен установить итоговую налоговую обязанность проверяемого налогоплательщика с учетом всех имеющихся у него переплат и недоимок по налогам.

В соответствии с пунктом 4 статьи 100 НК РФ приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892, зарегистрированным в Министерстве юстиции Российской Федерации 20.02.2007 N 8991, утверждены требования к составлению акта выездной налоговой проверки.

Согласно этим требованиям в случае выявления налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки расхождений между налоговой декларацией и документами бухгалтерского учета (книги продаж, книги покупок) должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, должно определить причину такого расхождения. Для этого должны быть проверены первичные документы налогоплательщика, служащие основанием для исчисления и уплаты налога. На основе этих документов определяется, какой из документов - налоговая декларация или книга покупок, книга продаж - не соответствует первичным документам. Только после этого возможно установить, привело ли выявленное несоответствие к неуплате (неполной уплате) налога.

Как указал апелляционный суд, в рассматриваемом случае налоговым органом ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении о привлечении к налоговой ответственности не отражены причины количественного и суммового расхождения между данными, заявленными Обществом в налоговых декларациях по прибыли и по НДС за 2007 и 2008 годы, и данными бухгалтерского учета.

Апелляционным судом установлено и материалами дела подтверждается, что налоговый орган не исследовал в ходе проверки документы первичного учета Общества и не сделал соответствующего расчета налогов, исходя из сведений, содержащихся в этих документах. Налоговый орган, определяя размер недоимки по налогам, по существу учел только расхождения в сведениях, содержащихся в книгах продаж и налоговых декларациях Общества.

Вместе с тем в материалах дела имеются акты сверки расчетов, оформленные в форме таблицы, в которых отражены данные книги покупок и книги продаж налогоплательщика, а также данные его налоговых деклараций за проверяемые периоды. Эти акты подписаны налоговым органом без каких-либо возражений.

Согласно указанным актам и в соответствии с книгами покупок и книгами продаж у заявителя по итогам 2007-2008 года прибыль составила 32 407 руб. и 50 277 руб. соответственно, что не противоречит данным, представленным в ходе проверки и отраженным в акте. Так, доход за 2007 год составил 58 664 108 руб.17 коп., а расход - 58 631 707 руб. 17 коп.; за 2008 год доход составил - 57 119 397 руб. 54 коп., а расход - 57 069 120 руб. 54 коп.

Таким образом, как установил апелляционный суд, несоответствие данных, заявленных налогоплательщиком в налоговых декларациях за 2007 и 2008 годы, с книгами продаж за этот же период не привело к занижению налога на прибыль.

При таких обстоятельствах апелляционный суд правомерно посчитал обоснованность доначисления Обществу налога на прибыль за 2007-2008 годы в общей сумме 807 782 руб., начисления пеней в сумме 167 072 руб. 39 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 154 342 руб. 26 коп. не доказанной налоговым органом.

Следовательно, апелляционный суд правомерно удовлетворил заявление ООО "Торговый Мир" и признал решение Инспекции от 01.10.2010 N 02-09/1109 в этой части недействительным.

Основанием для начисления Обществу НДС за январь 2007 года в сумме 118 730 руб. и за июнь 2007 года в сумме 91 244 руб., послужили выводы Инспекции о неправомерном занижении Обществом налоговой базы по этому налогу при определении выручки от реализации товаров (работ, услуг), основанные на сравнении данных, заявленных налогоплательщиком в налоговых декларациях, и в представленных к проверке книгах продаж за эти налоговые периоды.

Судом апелляционной инстанции также установлено, что в соответствии с данными, указанными сторонами в соответствующей таблице, применительно к книгам покупок и продаж, НДС к уплате за январь 2007 года составил 6 463 руб. 91 коп., за июнь 2007 года - 5 253 руб. 31 коп., за второй квартал 2008 года - 12 778 руб. 88 коп.

В этой связи апелляционный суд обоснованно посчитал, что правомерность доначисления Обществу НДС за январь и июнь 2007 года не доказана налоговым органом, поскольку несоответствие данных заявленных налогоплательщиком в налоговых декларациях за январь и июнь 2007 года и книгах продаж за эти же налоговые периоды, само по себе не может служить безусловным доказательством неправильного отражения налогоплательщиком размера налоговой базы в декларациях по НДС. При этом иных доказательств занижения налоговой базы по НДС Инспекция суду не представила. Налоговым органом не опровергается то, что при определении размера недоимки по НДС им учитывались только расхождения в книгах продаж и в налоговых декларациях Общества, и не принимались во внимание данных книг покупок за те же периоды.

Таким образом, следует признать правильным вывод апелляционного суда о том, что выявленные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки расхождения, не привели к неполной уплате в бюджет НДС за январь и июнь 2007 года, а соответственно, оспариваемое решение Инспекции в части начисления недоимки по НДС за эти налоговые периоды, соответствующих сумм пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ подлежит признанию недействительным.

Переоценка установленных судом фактических обстоятельств и имеющихся в материалах дела доказательств, на чем настаивает налоговый орган в доводах кассационной жалобы, в силу главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Поскольку все обстоятельства, имеющие значение для дела, в указанной части установлены судебными инстанциями на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а выводы судов основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены либо изменения принятых по делу судебных актов в этой части.

Вместе с тем суд кассационной инстанции считает недостаточно обоснованным вывод суда апелляционной инстанции о неправомерном доначислении налоговым органом 88 983 руб. НДС за II квартал 2008 года.

Как указано в решении налогового органа, неполная уплата Обществом 88 983 руб. НДС за этот налоговый период произошла в результате не включения Обществом в налогооблагаемую базу по НДС 583 333 руб. с учетом налога, поступивших от ООО "Легата" в счет предстоящих поставок товаров.

В ходе налоговой проверки Общество представило уточненную налоговую декларацию за второй квартал 2008 года (N 4666283 от 22.03.2010), по которой к доначислению имеется 4 172 руб. НДС.

Однако при рассмотрении дела суд апелляционной инстанции на основании исследования имеющихся в материалах дела доказательств в их совокупности и взаимной связи не установил, имелась ли у налогоплательщика действительная обязанность по включению суммы поступлений от ООО "Легата" с учетом налога в состав налогооблагаемой базы по НДС за спорный налоговый период, как это предусмотрено пунктом 1 статьи 154 НК РФ.

Также суд не проверил, нашла ли такая обязанность отражение в уточненной налоговой декларации Общества за II квартал 2008 года, которая представлена налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки.

Без установления этих обстоятельств вывод суда апелляционной инстанции о неправомерном доначислении Обществу 88 983 руб. НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций представляется преждевременным.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции считает, что по этому эпизоду проверки постановление апелляционного суда подлежит отмене с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в тот же апелляционный суд.

При новом рассмотрении дела суду апелляционной инстанции в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежит исследовать обстоятельства, повлекшие за собой начисление Обществу 88 983 руб. НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций, дать им правовую оценку и на основании установления фактических обстоятельств - принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 286, пунктами 1 и 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.05.2011 по делу N А56-71883/2010 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области от 01.10.2010 N 02-09/1109 по эпизоду доначисления обществу с ограниченной ответственностью "Торговый Мир" 88 983 руб. налога на добавленную стоимость, соответствующих этой сумме пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за II квартал 2008 года по правоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Легата".

В этой части дело направить на новое рассмотрение в тот же суд апелляционной инстанции.

В остальной части постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.05.2011 оставить без изменения.

Председательствующий

Л.И. Корабухина

Судьи

О.А. Корпусова В.В. Дмитриев