Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 ноября 2011 г. N Ф07-9253/11 по делу N А05-13345/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корпусовой О.А., судей Блиновой Л.В. и Ломакина С.А.,

при участии представителя индивидуального предпринимателя, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, Булыгиной О.Н. - Артемьевой Н.А. (доверенность от 02.08.2011),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Булыгиной Ольги Николаевны на решение Арбитражного суда Архангельской области от 24.03.2011 (судья Ипаев С.Г.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2011 (судьи Чельцова Н.С., Осокина Н.Н., Потеева А.В.) по делу N А05-13345/2010,

установил

Индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность без образования юридического лица, Булыгина Ольга Николаевна (свидетельство о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя от 01.12.2003 N Л25284, ОГРНИП 304290132100198, далее - Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - Инспекция) от 29.06.2010 N 25-19/712 в части доначисления за 2006 год и предложения уплатить 1 556 021 руб. налога на доходы физических лиц, 2 405 руб. налога на доходы физических лиц с доходов в виде материальной выгоды, 239 911 руб. единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, и 2 202 463 руб. налога на добавленную стоимость с соответствующей суммой пеней, а также требования налогового органа от 26.08.2010 N 5489 об уплате указанных сумм налогов и пеней.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 24.03.2011 заявленные Предпринимателем требования удовлетворены частично. Суд признал недействительными оспариваемые решение и требование налогового органа в части доначисления и предложения уплатить налог на доходы физических лиц и единый социальный налог с соответствующей суммой пеней по эпизодам, связанным с включением в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по этим налогам, стоимости товаров, приобретенных у индивидуального предпринимателя Дракунова О.Л. и общества с ограниченной ответственностью "Сезон", а также затрат на оплату труда в сумме 49 306,04 руб.; доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость с соответствующей суммой пеней без учета имеющейся у налогоплательщика переплаты по этому налогу за апрель 2006 года в сумме 130 654 руб. и за май 2006 года в сумме 299 652 руб. В удовлетворении остальной части заявленных Предпринимателем требований суд отказал.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2011 решение суда от 24.03.2011 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Предприниматель просит отменить решение и постановление судов в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении ее заявления полностью. По мнению подателя жалобы, судами неправильно применены нормы материального права - положения статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также нарушены требования процессуального законодательства. В обоснование своей позиции Предприниматель ссылается на следующие основания, по которым она оспаривала ненормативные акты налогового органа и которые, по ее мнению, необоснованно не приняты судами. По мнению Предпринимателя, Инспекцией нарушен двухмесячный срок проведения выездной налоговой проверки, поскольку со дня ее назначения (30.12.2009) до дня составления справки о проведенной проверке (05.05.2010) с учетом периодов, на которые приостанавливалась проверки, прошло 127 календарных дней (или 4 месяца 5 дней). Все документы, которые положены в обоснование доначисления налогов за 2006 год, получены налоговым органом за пределами двухмесячного срока, установленного статьей 89 НК РФ, поэтому Инспекцией использованы доказательства, добытые с нарушением требований законодательства. Кроме того, как считает Предприниматель, Инспекция неправомерно в проверяемый выездной проверкой период включила 2006 год. Решение о проведении выездной налоговой проверки вручено представителю Предпринимателя в 2010 году (14.01.2010), следовательно, налоговый орган имел право провести выездную налоговую проверку трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, и в этот период не попадает 2006 год.

В заседании суда кассационной инстанции представитель предпринимателя поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить принятые судами по данному делу решение и постановление без изменения, считая их законными и обоснованными.

Инспекция о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако их представитель в суд не явился, поэтому жалоба рассмотрена в его отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах приведенных в жалобе доводов с учетом ограничений полномочий, предоставленных суду кассационной инстанции статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как видно из материалов дела, Инспекция в ходе проведенной в декабре 2009 - мае 2010 года (с учетом приостановления проверки на период с 29.01.2010 по 06.04.2010) выездной налоговой проверки правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления и удержания) Предпринимателем в бюджет налогов и обязательных платежей за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, выявила ряд нарушений, в том числе неполную уплату налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость за 2006 год. Результаты проверки отражены налоговым органом в акте от 26.05.2010 N 25-19/53ДСП.

Решением Инспекции от 29.06.2010 N 25-19/712, принятым на основании акта проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений, Предпринимателю доначислено и предложено уплатить 1 618 266 руб. налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы, 2 405 руб. налога на доходы физических лиц за 2006 год с доходов в виде материальной выгоды, 250 710 руб. единого социального налога за 2006-2007 годы, 2 203 393 руб. налога на добавленную стоимость за март, июнь-декабрь 2006 года, январь, февраль и II квартал 2007 года и II-III кварталы 2008 годы и 1 521 246,95 руб. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов. Налогоплательщик также привлечен к ответственности за допущенные нарушения, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налогов в виде взыскания 8 475,5 руб. штрафа и по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление истребованных налоговым органом документов в виде взыскания 514 175 руб. штрафа. Размер налоговых санкций снижен Инспекцией в 2 раза на основании статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 20.08.2010 N 07-10/2/12103 отменило решение Инспекции, обжалованное Предпринимателем в апелляционном порядке, в части привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ. В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.

Во исполнение решения Инспекции от 29.06.2010 Предпринимателю направлено требование от 26.08.2010 N 5489 об уплате в срок до 11.09.2010 доначисленных сумм налогов, пеней и штрафов.

Предприниматель, считая решение и требование Инспекции незаконным в части доначисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость за 2006 год, оспорила их в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление налогоплательщика частично.

Проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения жалобы Предпринимателя.

Как следует из статьи 89 НК РФ, предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Выездная налоговая проверка проводится на основании решения налогового органа о ее проведении по месту нахождения организации, если иное не предусмотрено пунктом 2 названной статьи. Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать перечисленные в пункте 2 статьи 89 НК РФ сведения, в том числе сведения о налогах, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке, и периодах, за которые проводится проверка. Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено статьей 89 НК РФ. В пункте 5 статьи 89 НК РФ установлен запрет на проведение двух и более выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Этот срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Проведение выездной налоговой проверки может быть приостановлено в случаях, перечисленных в пункте 9 статьи 89 НК РФ. Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку. Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев.

Согласно пункту 15 статьи 89 НК РФ в последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю. Если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

В данном случае судами установлено, что Инспекция на основании статьи 89 НК РФ вынесла 30.12.2009 решение N 24-19/295 (том 2, л. 3), которым назначила выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты удержания и своевременности уплаты (перечисления) Предпринимателем в бюджет всех налогов и обязательных платежей за период с 01.01.2006 по 31.12.2008 (налога на доходы физических лиц, исчисляемого и удерживаемого Предпринимателем как налоговым агентом, за период с 01.01.2006 по 31.11.2009).

В связи с необходимостью истребования документов (информации) у контрагентов Предпринимателя - обществ с ограниченной ответственностью "Сезон" и "Имидж-Медиа", индивидуального предпринимателя Дракунова О.Л. и открытого акционерного общества "САН ИнБев" - в порядке пункта 1 статьи 93.1 НК РФ выездная налоговая проверки в отношении Предпринимателя приостановлена решениям от 29.01.2010 N 24-19/295/1 (том 2, л. 5). Требования о предоставлении документов, касающихся взаимоотношений с Предпринимателем, направлены Инспекцией вышеназванным организациям 29.01.2010. Впоследствии этим контрагентам налоговый орган также направлял требования 29.03.2010 и 08.04.2010.

Решением налогового органа от 06.04.2010 N 24-19/295/2 (том 2, л. 6) проведение выездной налоговой проверки возобновлено с 06.04.2010.

По окончании проверки налоговый орган составил справку о проведенной выездной налоговой проверке от 05.05.2010 (том 2, л. 4), с которой Предприниматель ознакомлена. По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 26.05.2010 N 25-19/53ДСП, который вручен Предпринимателю. Акт выездной налоговой проверки, материалы проверки и возражения налогоплательщика рассмотрены 29.06.2010 в присутствии представителя Предпринимателя.

Срок проведения выездной налоговой проверки является суммой периодов, в течение которых проверяющие находятся на территории проверяемого налогоплательщика, и при приостановлении налоговой проверки приостанавливается и двухмесячный срок, установленный пунктом 6 статьи 89 НК РФ. данный вывод следует из положений пунктов 1 и 9 статьи 89 НК РФ.

С учетом изложенного, на основании конкретных обстоятельств дела и исследованных доказательств суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу, что Инспекция провела выездную налоговую проверку в период 30.12.2009 по 05.05.2010 (с учетом приостановления проверки на период с 29.01.2010 по 06.04.2010). При этом фактически количество календарных дней, затраченных налоговым органом на проведение выездной проверки, в которое не подлежит включению период приостановления проверки, составило 60 дней.

Установленные судами фактические обстоятельства соответствуют материалам дела и им не противоречат. Вывод судов о том, что срок проведения проверки (с учетом приостановления) налоговым органом не нарушен, основан на правильном применении норм материального права.

На основании изложенного суд кассационной инстанции отклоняет довод предпринимателя о том, что период приостановления проведения выездной налоговой проверки включается в двухмесячный срок проведения этой проверки и о том, что в случае приостановления проверки требуется продление срока ее проведения в порядке пункта 6 статьи 89 НК РФ.

Рассмотрен и правомерно отклонен судами довод Предпринимателя о том, что документы, служащие основанием для доначисления налогов за 2006 год, получены налоговым органом за пределами двухмесячного срока, установленного статьей 89 НК РФ. В кассационной жалобе ее податель также указывает, что при вынесении оспоренного решения Инспекцией использованы доказательства, добытые с нарушением требований законодательства.

Суды подтвердили, что Инспекция, принимая решение от 29.01.2010 N 24-19/295/1 о приостановлении проверки, действовала в рамках своих полномочий, установленных налоговым законодательством. В силу подпункта 1 пункта 9 статьи 89 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ.

Судами также установлено и материалами дела подтверждается, что принятые Инспекцией решения о приостановлении и возобновлении выездной налоговой проверки в отношении Предпринимателя доведены до ее сведения и содержат все реквизиты, предусмотренные законодательством.

Ответы от контрагентов Предпринимателя получены налоговым органом 12.02.2010, 11.03.2010, 29.03.2010, 09.04.2010, 16.04.2010 и 18.05.2010. Суды справедливо указали, что получение налоговым органом по требованиям, выставленным в период приостановления проверки, части документов от индивидуального предпринимателя Дракунова О.Л. и общества с ограниченной ответственностью "Сезон" после возобновления проверки (09.04.2010 и 16.04.2010) не свидетельствует о том, что эти документы добыты с нарушением требований налогового законодательства.

Ссылка Предпринимателя на то, что в период приостановления проверки Инспекция нарушила положения статьи 89 НК РФ, поскольку наряду с истребованием документов у контрагентов проводила иные мероприятия налогового контроля (направила запросы в банки, провела два опроса свидетелей, направила поручение о допросе Трофимова В.А.), признана судами необоснованной. Суды пришли к выводу, что проведение таких мероприятий налогового контроля как, запрос Инспекцией в порядке статьи 86 НК РФ информации о движении денежных средств в банке и допрос в порядке статьи 90 НК РФ свидетелей, не свидетельствует о том, что в период приостановления выездной проверки Инспекцией проводились какие-либо действия, нарушающие права и законные интересы Предпринимателя. Сведения налоговый орган запрашивал не у Предпринимателя, допросы Инспекция проводила не на территории (в помещении) налогоплательщика. Таким образом, существенных нарушений процедуры проведения выездной налоговой проверки, влекущих отмену оспариваемого решения Инспекции в силу статьи 101 НК РФ, суды не выявили.

Исследовав и оценив представленные сторонами доказательства, суды признали необоснованным и довод Предпринимателя о нарушении Инспекцией положений статьи 89 НК РФ при включении в период выездной налоговой проверки 2006 года.

Ограничение по периоду, за который может быть проведена выездная налоговая проверка, установлено в пункте 4 статьи 89 НК РФ, согласно которому (в действующей в период назначения и проведения выездной проверки редакции) в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, выездная налоговая проверка проведена на основании вынесенного Инспекцией 30.12.2009 решения N 24-19/295 о ее проведении. Поскольку решение о проведении выездной налоговой проверки вынесено в 2009 году, налоговый орган включил в период выездной налоговой проверки три календарных года, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки: 2006, 2007, 2008.

Предприниматель считает, что поскольку решение от 30.12.2009 N 24-19/295 о назначении выездной налоговой проверки вручено ее представителю 14.01.2010, данной проверкой могли быть охвачены только 2007 и 2008 годы. Начисление оспариваемых Предпринимателем в рамках данного дела сумм налогов и пеней произведено за 2006 год, то есть за пределами установленного Налоговым кодексом Российской Федерации срока.

Отклоняя довод Предпринимателя о том, что Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки в нарушение требований налогового законодательства проверен период, превышающий три года, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, суды указали, что налогоплательщик не представил суду доказательств нарушения Инспекцией пункта 4 статьи 89 НК РФ, в то время как налоговым органом представлены достаточные доказательства соблюдения вышеуказанной нормы права.

Вопреки доводам, изложенным Предпринимателем в кассационной жалобе, судом кассационной инстанции не установлено нарушений судами норм Налогового кодекса Российской Федерации.

Выездная налоговая проверка осуществляется на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, которое уже на момент его вынесения содержит наименование или фамилию налогоплательщика, перечень проверяемых налогов и проверяемый период (пункт 2 статьи 89 НК РФ).

Нормами статьи 89 НК РФ не предусмотрено изменение периодов выездной налоговой проверки в случае, если решение о проведении проверки вручено налогоплательщику или его представителю не в году, в котором оно вынесено.

Следовательно, суды обоснованно указали, что корректировка периодов, которые могут быть проверены в ходе выездной проверки, назначенной в декабре 2009 года, с учетом даты вручения решения о ее проведении статьей 89 НК РФ не предусмотрена.

Суды также пришли к правильному выводу, что в рассматриваемом случае факт вручения 14.01.2010 представителю налогоплательщика решения от 30.12.2009 N 24-19/295 не свидетельствует о нарушении прав и законных интересов Предпринимателя. Материалами дела подтверждается, что Предприниматель была заблаговременно, в декабре 2009 года, извещена Инспекцией о назначении и проведении выездной налоговой проверки в конце 2009 года.

Выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты удержания и своевременности уплаты (перечисления) Предпринимателем в бюджет всех налогов и обязательных платежей за период с 01.01.2006 по 31.12.2008 проведена на основании плана, составленного налоговым органом в соответствии с Концепцией системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной приказом Федеральной налоговой службы от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@.

Как установлено судами, 21 декабря 2009 года заместитель начальника ОВП N 4 Инспекции Леонтьева Г.А. по телефону сообщила Предпринимателю о том, что в отношении нее будет проводиться выездная налоговая проверки, и пригласила ее явиться 24.12.2009 для согласования место и времени ее проведения (том 6, л. 41). Предприниматель 24.12.2009 в налоговый орган не пришла, поэтому Инспекция письмом от 24.12.2009 N 24-19/79 (том 6, л. 46) пригласила налогоплательщика явиться 30.12.2009 для вручения решения о проведении выездной налоговой проверки. Это письмо направлено Предпринимателю заказным письмом с уведомлением о вручении 28.12.2009 (том 6, л. 42). Поскольку Предприниматель в установленный в письме срок не явилась, Инспекция направила решение от 30.12.2009 N 24-19/295 налогоплательщику по почте заказным письмом с уведомлением о вручении 31.12.2009.

Поскольку при рассмотрении спора суды всесторонне, полно и объективно исследовали все представленные сторонами по делу доказательства, дали им надлежащую оценку и применили нормы материального права с учетом установленных обстоятельств дела, у суда кассационной инстанции не имеется правовых оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов.

Нарушений норм материального и процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов, кассационной инстанцией не установлено. При таких обстоятельствах кассационная инстанция не усматривает оснований для удовлетворения жалобы Предпринимателя.

При подаче кассационной жалобы Предпринимателем уплачена государственная пошлина в размере 1 000 руб.

Между тем, в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, заявления о признании решений государственных органов, подаваемые в арбитражный суд физическими лицами, оплачиваются государственной пошлиной в размере 200 руб. При обжаловании в кассационном порядке судебных актов по таким делам государственная пошлина уплачивается в размере 50 процентов от указанного размера и составляет для физических лиц 100 руб. (пункт 1 раздела I информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.05.2010 N 139 "О внесении изменений в информационные письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" и от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации"). Следовательно, поскольку в рамках данного дела Предприниматель обжаловала два ненормативных акта налогового органа (решение и требование), Предпринимателем излишне уплачено 800 руб. госпошлины, которая на основании статьи 78 НК РФ подлежит возврату Предпринимателю из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 24.03.2011 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2011 по делу N А05-13345/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Булыгиной Ольги Николаевны - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Булыгиной Ольге Николаевне из федерального бюджета 800 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 21.07.2011 N 1407.

Председательствующий

О.А. Корпусова

Судьи

Л.В. Блинова С.А. Ломакин