Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 декабря 2011 г. N Ф07-174/11 по делу N А56-14350/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Васильевой Е.С. и Корабухиной Л.И.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Металликон" генерального директора Березовского М.В. (протокол собрания от 10.11.2009) и представителя Андреева В.В. (доверенность от 31.01.2011 б/н), от Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области Бобровник И.С. (доверенность от 14.12.2011 N 24) и Павлова Л.Е. (доверенность от 10.03.2011 N 75),

рассмотрев 15.12.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.05.2011 (судья Пасько О.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2011 (судьи Семиглазов В.А., Будылева М.В., Третьякова Н.О.) по делу N А56-14350/2011,

установил

Общество с ограниченной ответственностью "Металликон", место нахождения: 188800, Ленинградская область, Выборгский район, город Выборг, Пекарный переулок, дом 2б, ОГРН 1024700872536 (далее - Общество, ООО "Металликон"), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области (далее - Инспекция) от 16.12.2010 N 15467 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке.

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.05.2011 заявление Общества удовлетворено. Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2011 решение суда от 11.05.2011 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение и постановление судов и отказать Обществу в удовлетворении заявления, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, в том числе статей 46, 76 и 101 (пункта 10) Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Инспекция считает ошибочным признание судами недействительным ее решения от 16.12.2010 N 15467 по мотиву нарушения процедуры принятия обеспечительной меры, установленной в пункте 10 статьи 101 НК РФ, поскольку это решение принято не как обеспечительная мера, предусмотренная пунктом 10 статьи 101 НК РФ, а как мера, обеспечивающая в соответствии со статьей 76 НК РФ взыскание недоимки по налогу, пеней и штрафа за счет денежных средств налогоплательщика по решению о взыскании, принятому в порядке статьи 46 НК РФ.

В заседании суда кассационной инстанции представители Инспекции поддержали доводы жалобы, настаивая на ее удовлетворении, а представитель Общества просил оставить решение и постановление судов без изменения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, по решению Инспекции от 30.09.2010 N 77-11, принятому по результатам выездной налоговой проверки, обществу с ограниченной ответственностью "Металликон" доначислено и предложено уплатить 549 706 руб. земельного налога и 175 865,7 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога, а также оно привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) земельного налога в виде взыскания 109 941 руб. штрафа.

Во исполнение решения от 30.09.2010 Инспекция направила Обществу требование от 19.11.2010 N 6279 об уплате в срок до 09.12.2010 доначисленных сумм налога, пеней и штрафа. Неисполнение налогоплательщиком этого требования явилось основанием для вынесения Инспекцией на основании статьи 46 НК РФ решения от 16.12.2010 N 40976 о взыскании налога, пеней и штрафа в общей сумме 835 512,7 руб. за счет денежных средств налогоплательщика-организации на счетах в банках. В тот же день, 16.12.2010, в обеспечение исполнения этого решения, Инспекция приняла предусмотренное статьей 76 НК РФ решение N 15467 о приостановлении в банке Выборгский филиал ОАО "БАЛТИНВЕСТБАНК" всех расходных операций по счету Общества (за исключением платежей, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также операций по списанию денежных средств в счет уплаты налогов, сборов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему Российской Федерации).

Общество оспорило решение Инспекции от 30.09.2010 N 77-11 о привлечении его к ответственности в Арбитражном суде города Санкт-Петербурга и Ленинградской области, направив заявление о признании его недействительным. Одновременно с этим заявлением Общество подало ходатайство о принятии судом обеспечительных мер - о приостановлении действия решений Инспекции от 30.09.2010 N 77-11, от 16.12.2010 N 40976 и от 16.12.2010 N15467.

Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области определением от 01.02.2011 по делу N А56-74304/2010 удовлетворил ходатайство Общества частично. Суд приостановил действие решения Инспекции от 30.09.2010 N 77-11 до вступления в законную силу решения суда по данному делу.

В приостановлении действия решений Инспекции от 16.12.2010 N 15467 и 40976 о приостановлении операций по расчетному счету ООО "Металликон" в банке и о списании денежных средств суд отказал, указав на то, что названные решения не являются предметом спора, и что ходатайство налогоплательщика фактически направлено на их отмену.

На следующий день после вынесения Арбитражным судом города Санкт-Петербурга и Ленинградской области определения от 01.02.2011 по делу N А56-74304/2010 ООО "Металликон" обратилось в налоговый орган с заявлением от 02.02.2011 (л.д. 19) об отмене решения от 16.12.2010 N 15467 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках, ссылаясь на нарушение Инспекцией норм статьи 76 и пункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ, в соответствии с которыми приостановление операций по счетам в банке может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика. Инспекция такого запрета не накладывала, между тем стоимость имеющегося у Общества имущества превышает доначисленную Инспекцией сумму налога, пеней и штрафов, для обеспечения взыскания которой Инспекция приостановила операции по счетам Общества в банке.

Поскольку Инспекция оставила это заявление налогоплательщика без ответа, Общество обратилось в арбитражный суд с требованием признать недействительным решение Инспекции от 16.12.2010 N 15467 о приостановлении в банке Выборгский филиал ОАО "БАЛТИНВЕСТБАНК" всех расходных операций по счету Общества (за исключением определенных платежей).

Суды первой и апелляционной инстанции удовлетворили заявление налогоплательщика, расценив оспариваемое решение Инспекции N 15467 как обеспечительную меру, направленную на исполнение решения Инспекции от 30.09.2010 N 77-11. Суды отклонили как несостоятельную ссылку налогового органа на то, что решение от 16.12.2010 N 15467 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке принято в порядке, установленном пунктом 2 статьи 76 НК РФ, а не пунктом 10 статьи 101 НК РФ. Суды указали, что подпункт 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ предусматривает обеспечительные меры в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке в порядке статьи 76 НК РФ. Приостановление определением суда от 01.02.2011 по делу N А56-74304/2010 действия решения налогового органа от 30.09.2010 N 77-11 влечет утрату легитимности решения N15467, поэтому это решение не может быть признано законным и обоснованным. Кроме того, суды сослались на то, что решение Инспекции N15467 противоречит положениям подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ).

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что решение и постановление судов подлежат отмене, а требование ООО "Металликон" - отклонению.

В соответствии с нормами главы 11 НК РФ приостановление операций по счету налогоплательщика является одним из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Порядок приостановления операций по счетам в банках приведен в статье 76 НК РФ.

Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" внесены изменения в абзац 2 пункта 10 и пункт 13 статьи 101, абзац 1 пункта 1 статьи 76 НК РФ, вступившие в силу с 2 сентября 2010 года.

По общему правилу, установленному в абзаце 1 пункта 1 статьи 76 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ), приостановление операций по счету налогоплательщика применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней и (или) штрафа.

Здесь же указано на исключения из этого правила, предусмотренные в пункте 3 статьи 76 и подпункте 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ. Согласно пункту 3 статьи 76 НК РФ налоговый орган может вынести решение о приостановлении операций по счетам в банке в случае непредставления налоговой декларации в течение установленного законом срока, а на основании подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ такое решение может быть принято в качестве обеспечительной меры при наличии достаточных оснований полагать, что непринятие данных мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и (или) взыскание недоимки, пеней, штрафов, указанных в таком решении.

Принимая во внимание закрепление в абзаце 1 пункта 1 статьи 76 НК РФ нескольких самостоятельных оснований вынесения решения о приостановлении операций по счету налогоплательщика-организации в банке, вынесение решения в каждом из установленных случаев имеет особенности, изложенные соответственно в пункте 2 статьи 76, пункте 3 статьи 76, подпункте 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ.

Так, согласно пункту 2 статьи 76 НК РФ, решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, направившим требование об уплате налога, пеней или штрафа в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией этого требования. При этом решение о приостановлении операций по счетам может быть принято не ранее решения о взыскании налога.

Основания и порядок вынесения решения о взыскании налога установлены в статье 46 НК РФ. Как указано в пунктах 1 и 2 статьи 46 НК РФ, в случае неуплаты налога в установленный срок обязанность по его уплате исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика на счетах в банках. Причем решение о взыскании налога (пени и штрафа), предусмотренное статьей 46 НК РФ, может быть принято налоговым органом только в том случае, если вынесенное им решение по результатам налоговой проверки вступило в законную силу, и налогоплательщик не исполнил требование об уплате налога, пеней и штрафа. Взыскание производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика, поручения налогового органа на списание необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (в силу пунктов 9 и 10 статьи 46 НК РФ положения этой статьи применяются также при взыскании пеней за несвоевременную уплату налога и штрафов).

Для обеспечения исполнения именно этого решения налоговым органам в пункте 8 статьи 46 НК РФ предоставлено право приостановить в порядке и на условиях, установленных статьей 76 НК РФ, операции по счетам налогоплательщика по счетам в банке.

Суды при рассмотрении дела пришли к ошибочному выводу о том, что оспариваемое Обществом решение Инспекции вынесено в обеспечение исполнения решения от 30.09.2010 N 77-11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 10 статьи 101 НК РФ.

Предусмотренное статьей 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения принимается по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 НК РФ, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части. Лицо, в отношении которого вынесено соответствующее решение, вправе исполнить решение полностью или в части до вступления его в силу. При этом подача апелляционной жалобы не лишает это лицо права исполнить не вступившее в силу решение полностью или в части.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу (пункт 1 статьи 101.3 НК РФ).

В то же время, если до вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения у налогового органа возникнут достаточные основания полагать, что исполнение его решения в дальнейшем может быть затруднено или стать невозможным, его руководителю в пункте 10 статьи 101 НК РФ предоставлено право принять обеспечительные меры. Обеспечительными мерами, применяемым в порядке пункта 10 статьи 101 НК РФ, названы запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа и приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 НК РФ. Причем приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке на основании подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ может применяться только при соблюдении условий, перечисленных в абзацах 2 и 3 названного подпункта.

Обеспечительные меры, указанные в пункте 10 статьи 101 НК РФ, направлены на оперативную защиту интересов бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени на процедуру принудительного взыскания налогов во внесудебном порядке может возникнуть затруднительность либо невозможность исполнения принятого решения налогового органа по причине отчуждения (иного вывода) налогоплательщиком своих активов.

Следовательно, обеспечительная мера в виде приостановления операций по счетам в банке принимается не для принудительного взыскания налога, а для обеспечения возможности последующего исполнения решения по результатам проверки (после его вступления в силу), в том числе взыскания недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что предусмотренное статьей 76 НК РФ решение N 15467 о приостановлении операций по счетам Общества в банке принято в целях обеспечения исполнения решения от 16.12.2010 N 40976 о взыскании в порядке статьи 46 НК РФ налога, пеней и штрафа за счет денежных средств налогоплательщика-организации на счетах в банках, а решение N40976 вынесено в связи с неисполнением налогоплательщиком требования от 19.11.2010 N 6279, направленного налоговым органом после вступления в законную силу решения Инспекции от 30.09.2010.

При таких обстоятельствах вывод судов о том, что обеспечительная мера в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика принята Инспекцией в связи с принятием решения о привлечении Общества к налоговой ответственности, противоречит фактическим обстоятельствам дела, установленным судами, и не основан на нормах материального права.

Кроме того, поскольку решение Инспекции N 15467 принято для обеспечения решения от 16.12.2010 N40976 о взыскании налога, а не на основании решения от 30.09.2010 N 77-11 о привлечении к налоговой ответственности по результатам выездной налоговой проверки, кассационная инстанция считает ошибочным и вывод судов о необходимости соблюдения налоговым органом при вынесении решения N15467 требований пункта 10 статьи 101 НК РФ (в том числе изложенных в абзацах 2 и 3 подпункта 2).

С учетом изложенного, признание судами оспариваемого решения Инспекции со ссылкой на то, что оно противоречит положениям подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ), является неправомерным.

Приостановление действия решения Инспекции от 30.09.2010 N 77-11 определением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 01.02.2011 по делу N А56-74304/2010 до вступления в законную силу решения, которое будет принято судом, также не свидетельствует о незаконности вынесенного Инспекцией и оспариваемого Обществом по рассматриваемому делу решения от 16.12.2010 N 15467.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, арбитражный проверяет оспариваемый акт, решение, действие (бездействие) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту на дату их вынесения (совершения или несовершения). Кроме того, согласно разъяснениям Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенным в пункте 4 Информационного письма от 13.08.2004 N 83, а также Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в абзаце 3 пункта 29 постановления от 12.10.2006 N 55 "О применении арбитражными судами обеспечительных мер", под приостановлением действия ненормативного правового акта, решения в части 3 статьи 199 АПК РФ, понимается не признание акта, решения недействительным в результате обеспечительной меры суда, а запрет исполнения действий, которые предусматриваются данным актом, решением.

В соответствии с частью 1 статьи 96 АПК РФ определение арбитражного суда об обеспечении иска приводится в исполнение немедленно в порядке, установленном для исполнения судебных актов арбитражного суда. В силу части 2 статьи 318 АПК РФ принудительное исполнение судебного акта производится на основании выдаваемого арбитражным судом исполнительного листа, который может быть предъявлен к исполнению в сроки, установленные статьей 321 АПК РФ. Исполнительный лист выдается взыскателю или по его ходатайству направляется для исполнения непосредственно арбитражным судом (часть 3 статьи 319 АПК РФ).

Приостановление действия решения налогового органа, которым доначислены налоги, пени и наложены штрафы, предполагает приостановление всех последующих действий, направленных на его исполнение, в том числе на взыскание доначисленных сумм налогов, пеней и налоговых санкций.

Документы, приобщенные к материалам дела, свидетельствуют о том, что действия по принудительному взысканию доначисленных по решению от 30.09.2010 N 77-11 налога, пеней и штрафа совершены Инспекцией с соблюдением требований статей 69, 70, 46 и 76 НК РФ до обращения Общества в суд с заявлением об оспаривании этого решения и вынесения судом определения от 01.02.2011 по делу N А56-74304/2010.

Принятие судом в рассматриваемом случае обеспечительных мер в виде приостановления действия акта исключает возможность совершения налоговым органом любых действий, направленных на взыскание налогов, пени, штрафов и запрет совершения любых иных действий, основанных на вступившем в законную силу решении от 30.09.2010. То есть в период действия принятых судом обеспечительных мер Инспекция не вправе совершать направленные на взыскание задолженности действия, предусмотренные статьями 69, 46, 47 и 76 НК РФ.

Из материалов дела следует, что после вынесения Арбитражным судом города Санкт-Петербурга и Ленинградской области определения от 01.02.2011 по делу N А56-74304/2010 ООО "Металликон" обратилось в налоговый орган с заявлением об отмене решения от 16.12.2010 N 15467 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках.

По мнению налогоплательщика, налоговый орган обязан был отменить указанное решение, поскольку приостановление операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке действует согласно пункту 7 статьи 76 НК РФ (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ) с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до получения банком решения налогового органа об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке. Поскольку юридическим фактом для возобновления операций по счету налогоплательщика-организации в банке является решение налогового органа, которым отменяется решение о приостановлении операций по счетам организации, принятое им ранее, до получения такого решении банк не вправе возобновлять операции по счету налогоплательщика-организации.

Позиция налогоплательщика не основана на нормах Налогового кодекса Российской Федерации, действующих с 02.09.2010.

Пункт 9.1 статьи 76 НК РФ (в редакции, действовавшей до 02.09.2010) предусматривал правило, в соответствии с которым действие решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке приостанавливается (решение отменяется) в случаях, предусмотренных этой статьей и федеральными законами.

Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ в пункт 9.1 статьи 76 НК РФ внесены изменения и дополнения.

Согласно пункту 9.1 статьи 76 НК РФ (в редакции, действующей с 02.09.2010) приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке отменяется в случаях, указанных в пунктах 3, 7-9 настоящей статьи и в пункте 10 статьи 101 НК РФ, а также по основаниям, предусмотренным иными федеральными законами.

Если отмена приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке осуществляется по основаниям, предусмотренным иными федеральными законами, принятие налоговым органом решения об отмене приостановления таких операций не требуется.

Следовательно, поскольку до момента вынесения судом определения о принятии обеспечительных мер налоговый орган заблокировал счета налогоплательщика, банк, получив от Общества исполнительный лист, выданный на основании определения суда от 01.02.2011 по делу N А56-74304/2010 о принятии обеспечительных мер в виде приостановления исполнения решения Инспекции от 30.09.2010 N 77-11, обязан был возобновить расходные операции по счету налогоплательщика в отсутствие решения Инспекции об отмене ее решения N 15467.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В данном случае правовых оснований для признания недействительным решения Инспекции от 16.12.2010 N 15467 не имеется, поскольку оно не противоречит действующему законодательству.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что решение и постановление судов подлежат отмене, а требования Общества - отклонению.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.05.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2011 по делу N А56-14350/2011 отменить.

В удовлетворении заявленного обществом с ограниченной ответственностью "Металликон" требования отказать.

Председательствующий

Н.Г. Кузнецова

Судьи

Е.С. Васильева Л.И. Корабухина