Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 ноября 2012 г. N Ф07-6719/12 по делу N А66-17100/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Блиновой Л.В., Журавлевой О.Р.,

с ведением протокола судебного заседания помощником судьи Колчиной К.Н.,

при участии от индивидуального предпринимателя Циммермана А.Е. представителя Ивановой М.В. (доверенность от 12.01.2012 б/н), Циммермана А.Е., от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области Фоменко А.А. (доверенность от 22.11.2012 N 05-42), Орловой Т.С. (доверенность от 22.11.2012 N 05-22/211),

рассмотрев 22.11.2012 в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Тверской области, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 28.05.2012 (судья Рощина С.Е.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2012 (судьи Ралько О.Б., Пестерева О.Ю., Тарасова О.А.) по делу N А66-17100/2011,

установил:

Индивидуальный предприниматель Циммерман Александр Емельянович, ОГРНИП 304690116200080, обратился в Арбитражный суд Тверской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области, место нахождения: 170043, г. Тверь, Октябрьский пр., д. 26, ОГРН 1060950075081 (далее - Инспекция), о признании частично недействительным решения от 29.09.2011 N 16-21/52 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тверской области от 28.05.2012, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2012, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права и на несоответствие их выводов обстоятельствам дела, просит отменить принятые по делу судебные акты в обжалуемой части и принять новый судебный акт - об отказе предпринимателю в удовлетворении требований.

Податель жалобы указывает, что при проведении проверки Инспекцией установлены обстоятельства, позволяющие усомниться в добросовестности налогоплательщика. Предприниматель не подтвердил реальности хозяйственных операций с обществом с ограниченной ответственностью "ЛидерПродакшн" (далее - ООО "ЛидерПродакшн"). По мнению налогового органа, представленные предпринимателем документы содержат недостоверную информацию и не подтверждают факт выполнения работ ООО "ЛидерПродакшн". Налоговый орган также указал на то, что Суслов А.В., числящийся руководителем ООО "ЛидерПродакшн", отрицает свою причастность к деятельности указанной организации. Кроме того, Инспекция ссылается на экспертное заключение, из которого следует, что подпись на первичных документах, счетах и договорах ООО "ЛидерПродакшн" Суслову А.В. не принадлежит. По мнению налогового органа, ООО "ЛидерПродакшн" является фирмой-однодневкой. Расчеты с Обществом велись через неизвестных лиц, наличными средствами. Контрольно кассовая машина (далее - ККМ), чеки, которой представлены в подтверждение факта оплаты, не зарегистрирована в налоговом органе за ООО "ЛидерПродакшн". Водители Пастухов А.А.,

Таранов Е.А., Батасов А.Б., Монахов С.А., Панов М.Ю. отрицают свое отношение к данной фирме, ссылаются на то, что работали на себя и деньги за каждую перевозку получали лично от предпринимателя. Инспекция полагает, что предпринимателем создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения, полагая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель предпринимателя возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как усматривается из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, за период с 01.01.2006 по 30.06.2009.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 10.08.2011 N 16-21/45 и с учетом представленных предпринимателем возражений принял решение от 29.09.2011 N 16-21/52 о привлечении его к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Предприниматель оспорил решение Инспекции в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области, которое решением от 21.11.2011 N 11-12/295 оставило его без изменения, а апелляционную жалобу предпринимателя - без удовлетворения.

Полагая принятое решение Инспекции от 29.09.2011 N 16-21/52 неправомерным в оспариваемой части, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования предпринимателя.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, не находит оснований для отмены принятых судебных актов на основании следующего.

В соответствии со статьей 209 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом обложения налогом на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.

Как установлено подпунктом 1 статьи 221 НК РФ, профессиональные налоговые вычеты предоставляются индивидуальным предпринимателям в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 236 НК РФ установлено, что объектом обложения по единому социальному налогу (далее - ЕСН) для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Налоговая база указанных налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных ими за налоговый период от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 4 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок учета доходов и расходов).

Пунктом 9 Порядка учета доходов и расходов установлено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Таким образом, под расходами понимаются фактически произведенные при осуществлении деятельности и подтвержденные первичными учетными документами затраты.

С учетом изложенного выше, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления НДФЛ и ЕСН необходимо исходить из того, подтверждают ли представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет. Условием учета понесенных затрат для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены и связаны с предпринимательской деятельностью. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, их целей, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость (далее - НДС), исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты, которые производятся на основании счетов-фактур, соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), при условии принятия товаров (работ, услуг) на учет и при наличии первичных документов.

Согласно пунктам 2, 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для применения предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Поскольку формирование состава расходов и применение налоговых вычетов направлены на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.

Данный вывод соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 15.02.2005 N 93-О, где указано, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками (подрядчиками, исполнителями).

Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение правомерности формирования состава расходов и применения вычетов по НДС, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как разъяснил в пункте 10 Постановления N 53 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Действующее законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов, право на налоговый вычет не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при осуществлении ими хозяйственных операций.

Суды первой и апелляционной инстанций, оценив представленные предпринимателем первичные документы в подтверждение обоснованности применения налоговых вычетов и уменьшения налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН, пришли к выводу, что документы составлены в соответствии с положениями действующего законодательства.

Судами установлено и подтверждается материалами дела, что в спорный период предпринимателем осуществлялась деятельность по поставке кормов, кормовых смесей и удобрений сельхозпредприятиям.

В целях доставки указанных товаров предприниматель заключил с ООО "ЛидерПродакшн" договор на организацию транспортно-экспедиционных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом от 20.01.2008 N 1/5 и договор от 20.01.2008 N 2/7 на оказание погрузо-разгрузочных услуг. Аналогичные договоры заключены на 2009 (от 10.01.2009 N 1/2 и 2/4) и на 2010 год (от 10.01.2010 N 3/08 и 3/7).

Инспекция в обоснование своих выводов о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды ссылается на то, что контрагент предпринимателя - ООО "ЛидерПродакшн" - не имел собственных транспортных средств для перевозки товара, штата работников, по месту регистрации не располагается. Предприниматель не представил в ходе проверки товарно-транспортные накладные (далее - ТТН), подтверждающие оказание ему услуг по перевозке товара ООО "ЛидерПродакшн". Расчеты за услуги производились наличными денежными средствами. В подтверждение расчетов представлены чеки ККТ, не зарегистрированной в налоговом органе за ООО "ЛидерПродакшн". Кроме того, налоговый орган указал, что ООО "ЛидерПродакшн" является фирмой-однодневкой, в налоговых органах не отчитывается. Суслов А.В., числящийся руководителем ООО "ЛидерПродакшн", отрицает свое отношение к указанному юридическому лицу и его деятельности. Также налоговым органом получено заключение эксперта о том, что подпись Суслова А.В. на ТТН, договорах, актах сверок ему не принадлежит, а сделана иным лицом.

Вместе с тем суды, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в деле доказательства, пришли к выводу о том, что налоговым органом не доказано получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Кассационная инстанция считает данный вывод правомерным и основанным на имеющихся в деле доказательствах.

Из материалов дела следует, что ООО "ЛидерПродакшн" зарегистрировано в качестве юридического лица по адресу: 107140, Москва, Краснопрудная ул., д. 30/34, строение 1. На налоговом учете состоит в Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Москве с 12.04.2007. Последняя бухгалтерская отчетность представлена по состоянию на 01.10.2007, налоговая отчетность - за 9 месяцев 2007 года, декларация по НДС - за III квартал 2007 года, режим налогообложения - общий. По юридическому адресу не располагается (акт обследования от 04.04.2008), руководителем и учредителем является Суслов А.В.

Отсутствие ООО "ЛидерПродакшн" по месту регистрации не свидетельствует о том, что в спорный период хозяйственные операции с предпринимателем не осуществлялись.

Судами рассмотрены и надлежаще оценены доводы налогового органа о том, что представленные предпринимателем документы по взаимоотношениям с ООО "ЛидерПродакшн" подписаны от имени контрагента не его руководителем, а иным лицом, а предпринимателем не проявлено должной осмотрительности при выборе контрагента.

Суды правомерно указали, что тот факт, что в экспертном заключении от 29.09.2011 N 48 установлено, что подписи на документах спорного контрагента выполнены не лицом, указанным в качестве его руководителя, а иным лицом, свидетельствует о том, что налоговым органом не установлено, кем подписаны указанные документы, и имело ли лицо, их подписавшее, соответствующие полномочия. Кроме того, названное обстоятельство не свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных операций между предпринимателем и его контрагентом и о наличии в действиях предпринимателя умысла на получение необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, то обстоятельство, что сделка и документы, которые должны подтверждать ее исполнение, от имени контрагента оформлены за подписью неустановленного лица, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суды, изучив материалы дела, обоснованно отклонили ссылки Инспекции на протоколы допроса руководителя спорного контрагента, поскольку названное лицо является заинтересованным и его показаний недостаточно для вывода о том, что реальных хозяйственных операций между предпринимателем и спорным контрагентом не осуществлялось.

Довод налогового органа о том, что предпринимателем не подтвержден факт оплаты оказанных услуг, поскольку отсутствуют данные о регистрации в налоговом органе ККМ, с использованием которой производились расчеты с ООО "ЛидерПродакшн", правомерно отклонен судебными инстанциями исходя из следующего.

По условиям заключенных договоров с ООО "ЛидерПродакшн", порядок оплаты услуг путем наличного или безналичного расчета не определен.

Как обоснованно указано судами, Федеральным законом от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов с использование платежных карт" обязанность по выдаче чека возложена на продавца. За неисполнение обязанностей, в том числе в случае использования незарегистрированной контрольно-кассовой техники, установлена административная ответственность.

Представленные предпринимателем кассовые чеки содержат обязательные реквизиты, которые перечислены в пункте 4 Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30.07.1993 N 745.

Поскольку действующее законодательство не предусматривает обязанности налогоплательщиков проверять факт регистрации в налоговом органе ККМ, применяемых контрагентами, использование продавцом товара при расчетах не зарегистрированной в налоговых органах ККМ не может влечь неблагоприятных налоговых последствий для налогоплательщика - покупателя товаров.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О разъяснил, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

У предпринимателя отсутствует какая-либо возможность проверить регистрацию ККМ поставщика в налоговом органе, следовательно, проверить соблюдение продавцами правил ее применения при оплате приобретенного товара.

Также суды первой и апелляционной инстанций обоснованно указали, что действующее законодательство не содержит обязательного условия расчета между субъектами предпринимательской деятельности в безналичном порядке.

Факт поставки товаров в адрес сельхозпредприятий подтверждается счетами-фактурами и товарными накладными, а также письмами покупателей со ссылкой на номер транспортного средства и фамилию водителя.

Суды, оценив в совокупности представленные предпринимателем документы, пришли к выводу о доказанности факта реальной поставки товаров сельхозпредприятиям и его оплаты, что не оспаривается налоговым органом. Арифметические разногласия у сторон отсутствуют.

Ссылки Инспекции на то, что представленные предпринимателем договоры в подтверждение взаимоотношений с ООО "ЛидерПродакшн" являются незаключенными, поскольку из их содержания следует, что сторонами не достигнуто соглашение по всем существенным условиям договоров, правомерно отклонены судебными инстанциями исходя из следующего.

В соответствии со статьей 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Вопрос о незаключенности договора ввиду неопределенности его условий возникает в связи с тем, что указанная неопределенность может повлечь невозможность исполнения договора. Если договор исполнен, то исполненный сторонами договор не может быть признан незаключенным. Факт его исполнения сторонами, принятия исполнения со стороны, как предпринимателя, так и его контрагента, свидетельствует о том, что стороны равным образом понимали, что является предметом договора, каковы порядок оказания соответствующих услуг и выполнения соответствующих работ, порядок и сумма оплаты за оказанные услуги и выполненные работы, то есть какие у них возникли права и обязанности в связи с его заключением.

Факт оказания спорных услуг и выполнения погрузочно-разгрузочных работ подтверждается представленными в материалы дела товарно-транспортными накладным и актами.

Ссылки Инспекции на протоколы допросов Батасова А.Б., Монахова С.А., Панова М.Ю., Пастухова А.А., Таранова Е.А. правомерно отклонены судебными инстанциями, поскольку показания указанных лиц не опровергают факта выполнения соответствующих работ и услуг спорным контрагентом.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Доводы Инспекции о непредставлении спорным контрагентом бухгалтерской и налоговой отчетности, отсутствии выплат физическим лицам, материально-технической базы правомерно отклонены судебными инстанциями, поскольку указанные обстоятельства сами по себе не могут служить доказательством недобросовестности предпринимателя.

Учитывая изложенное выше, а также принимая во внимание отсутствие каких-либо доказательств, свидетельствующих о том, что предприниматель действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему было известно о нарушениях, допущенных спорным контрагентом, суды правомерно указали, что вывод Инспекции о необоснованном отнесении затрат на расходы и предъявлении предпринимателем вычетов является неподтвержденным.

Инспекцией не представлено доказательств того, что заявитель действовал без должной осмотрительности и осторожности, имел основания подвергнуть сомнению сведения об ООО "ЛидерПродакшн", в том числе о его руководителе, содержащиеся в ЕГРЮЛ и электронной базе Федеральной налоговой службы России на ее официальном сайте, а также, что предприниматель знал или должен был знать о нарушениях, допущенных контрагентом, в том числе о недействительности подписей на документах.

Доказательств, свидетельствующих о том, что в данном случае предприниматель совершил действия, направленные исключительно на искусственное создание условий для неправомерного заявления расходов по НДФЛ и ЕСН, применения вычетов по НДС при отсутствии сделки с реальным товаром, налоговым органом не представлено.

Приведенные Инспекцией в кассационной жалобе доводы не опровергают выводов судов первой и апелляционной инстанций.

С учетом изложенного суды правильно применили нормы материального и процессуального права. Выводы, изложенные в обжалуемых решении и постановлении, соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, оснований для иной оценки доказательств, отмены судебных актов и удовлетворения жалобы налогового органа не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 28.05.2012 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2012 по делу N А66-17100/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.С. Васильева

Судьи

Л.В. Блинова О.Р. Журавлева