Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 декабря 2012 г. N Ф07-6819/12 по делу N А05-1738/2012

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Журавлевой О.Р., Корабухиной Л.И.,

рассмотрев 11.12.2012 в открытом судебном заседании кассационную жалобу федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 19.04.2012 (судья Козьмина С.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2012 (судьи Виноградова Т.В., Ралько О.Б., Тарасова О.А.) по делу N А05-1738/2012,

установил:

Отдел вневедомственной охраны Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по ЗАТО Мирный Архангельской области, место нахождения: 164170, Архангельская область, город Мирный, улица Дзержинского, дом 36, ОГРН 102290146857 (далее - ОВО ОМВД России по ЗАТО Мирный, Отдел вневедомственной охраны), обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 164260, Архангельская область, поселок Плесецк, Кооперативная улица, дом 15А, ОГРН 1042902407756 (далее - Инспекция), от 30.09.2011 N 11-14/437.

Решением суда первой инстанции от 19.04.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 06.07.2012, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафа в размере, превышающем 1000 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области", которое является правопреемником ОВО ОМВД России по ЗАТО Мирный, просит отменить решение и постановление судов в части отказа в удовлетворении заявленных требований и удовлетворить его заявление полностью, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права. По мнению подателя жалобы, поскольку статус подразделений вневедомственной охраны и принцип их финансирования остался неизменным, средства, полученные заявителем в 2008 - 2010 годах в качестве платы за услуги по охранной деятельности, не являются объектом обложения налогом на прибыль организаций (далее - налог на прибыль). Заявитель также утверждает, что деятельность Отдела вневедомственной охраны по оказанию услуг по договорам об охране имущества не является предпринимательской деятельностью, а следовательно, к средствам, получаемым от этой деятельности, не применимы требования статьи 321.1 НК РФ, в том числе в части учета расходов для целей налогообложения.

Стороны надлежащим образом извещены о времени и месте слушания дела, однако представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

В судебном заседании на основании статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) суд кассационной инстанции, оценив соответствующие документы, рассмотрел и удовлетворил поступившее вместе с кассационной жалобой ходатайство о процессуальном правопреемстве. Суд заменил ОВО ОМВД России по ЗАТО Мирный на его правопреемника - федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области", место нахождения: 163000, город Архангельск, проспект Ломоносова, дом 201, ОГРН 1122901013730 (далее - ФГКУ "УВО УМВД по Архангельской области", Учреждение), в связи с реорганизацией в форме слияния. В подтверждение факта реорганизации представлены свидетельства о государственной регистрации юридического лица и о внесении записи в Единый государственный реестр юридический лиц, выписка из Единого государственного реестра юридических лиц от 14.09.2012, распоряжение от 30.12.2011 N 2437-р и устав.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) Отделом вневедомственной охраны в бюджет налогов и обязательных платежей, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2008 по 31.12.2010. По результатам проверки составлен акт от 31.08.2011 N 11-14/163 и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 31.09.2011 N 11-14/437 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Отделу вневедомственной охраны доначислено и предложено уплатить 6 091 057 руб. налога на прибыль и 935 803 руб. 92 коп. пеней за нарушение срока уплаты этого налога. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в виде взыскания 1 217 262 руб. штрафа.

Основанием доначисления налога на прибыль за 2008-2010 год явился вывод Инспекции о занижении Отделом вневедомственной охраны на 28 788 702 руб. 89 коп. дохода, подлежащего обложению налогом на прибыль, по причине неправомерного невключения в состав дохода выручки, полученной от оказания платных услуг по охране имущества юридических и физических лиц и предоставления иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 16.11.2011 N 07-10/1/15124 изменило обжалованное налогоплательщиком в апелляционном порядке решение налогового органа, уменьшив размер наложенного на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ штрафа в два раза. В остальной части апелляционная жалоба Отдела вневедомственной охраны оставлена без изменения.

ОВО ОМВД России по ЗАТО Мирный оспорило решение налогового органа в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление налогоплательщика частично. Приняв во внимание положения пункта 3 статьи 114 и подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ, суды пришли к выводу, что размер наложенного по решению Инспекции от 31.09.2011 N 11-14/437 штрафа подлежит уменьшению до 1000 руб. На этом основании суды признали недействительными оспариваемое решение налогового органа в части привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере, превышающем 1000 руб.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как указано в пункте 1 статьи 246 НК РФ, плательщиками налога на прибыль организаций являются российские организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 названного Кодекса для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 указанного Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. В силу статьи 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В статье 251 НК РФ приведен исчерпывающий перечень средств целевого финансирования и целевых поступлений, которые не учитываются налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль при использовании их получателями по целевому назначению.

В абзаце восьмом статьи 9 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (далее - Закон о милиции) указано, что подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел относятся к милиции общественной безопасности.

Пунктом 1 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 N 589 (далее - Постановление N 589), установлено, что вневедомственная охрана создается на договорной основе для защиты имущества собственников и организуется в городах, районных центрах и поселках городского типа. Оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (пункт 10 названного Положения).

Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" в Закон о милиции внесены изменения, согласно которым из статьи 35 этого Закона исключены положения о финансировании подразделений милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 N 489 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых постановлений Правительства Российской Федерации, приостановлении действия постановления Правительства Российской Федерации от 29.01.2000 N 82 и признании не действующим на территории Российской Федерации постановления Совета Министров СССР от 22.02.1988 N 263 в связи с Федеральным законом "О Федеральном бюджете на 2005 год" в Положение N 589 внесены изменения, которыми из пункта 10 этого Положения исключены положения о содержании вневедомственной охраны за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников. Утратил силу также пункт 11 Положения N 589, в соответствии с которым фонд оплаты труда работников вневедомственной охраны формируется в пределах 80 процентов от средств, поступающих по договорам от собственников; средства, остающиеся в распоряжении вневедомственной охраны после уплаты налогов, изъятию не подлежат, они накапливаются на счетах и расходуются на развитие вневедомственной охраны, финансирование социальных программ; за счет остатка неиспользованных средств производятся также отчисления в централизованный резервный фонд, из которого возмещаются убытки от крупных краж и пожаров.

Из статьи 6 Федерального закона от 24.07.2007 N 198-ФЗ "О федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов" и пункта 3 статьи 6 Федерального закона от 24.11.2008 N 204-ФЗ "О федеральном бюджете на 2009 год и плановый период 2010 и 2011 годов" следует, что средства, поступающие на лицевые счета по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, открытые в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

В Федеральном законе от 02.12.2009 N 308-ФЗ "О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов" также предусмотрено, что средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, подлежат перечислению в федеральный бюджет после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров (часть 3 статьи 6 этого Закона).

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что Отдел вневедомственной охраны в спорном периоде имел в Управлении Федерального казначейства по Архангельской области внебюджетный лицевой счет по учету средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Средства, полученные заявителем по договорам охраны, заключенным с юридическими и физическими лицами, поступали на этот счет и в полном объеме перечислены в доход федерального бюджета.

Проанализировав вышеприведенные положения нормативных актов, суды пришли к выводу о том, что доходы от оказания услуг юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату не относятся к доходам, которые в силу статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Полученные Учреждением в 2008-2010 годах денежные средства в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации услуг, подлежащей, соответственно, учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Поэтому до перечисления полученных по указанным договорам сумм в бюджет, налогоплательщику следовало уплатить налоги, сборы и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На основании изложенного кассационная инстанция считает, что суды сделали обоснованный вывод о наличии у Отдела вневедомственной охраны в 2008-2010 годах обязанности учитывать выручку от реализации услуг по договорам на охрану имущества юридических и физических лиц и предоставление иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, при определении налоговой базы по налогу на прибыль и уплачивать с указанной суммы налог.

Довод Учреждения о том, что налоговым органом не учтены при определении облагаемой налогом на прибыль базы расходы, понесенные в связи с оказанием услуг по охране объектов, рассмотрен судами и отклонен. Кассационная инстанция считает, что суды обоснованно применили к денежным средствам, полученным Учреждением по договорам за услуги охраны, положения статьи 321.1 НК РФ.

Суды обеих инстанций указали, что в силу пункта 3 статьи 249 НК РФ положениями главы 25 названного Кодекса установлены особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами.

Так, особенности ведения налогового учета, исчисления и уплаты налога на прибыль бюджетными учреждениями установлены статьей 321.1 НК РФ, действовавшей в проверяемые налоговые периоды.

Пунктом 1 статьи 321.1 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации иными источниками - доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

В соответствии с пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ, если бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению, предусмотрено финансовое обеспечение расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Если бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению, не предусмотрено финансовое обеспечение расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи (за исключением мобильной связи) и на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств, указанные расходы учитываются при определении налоговой базы по предпринимательской деятельности при условии, что эксплуатация указанных основных средств связана с ведением такой предпринимательской деятельности. При этом в общей сумме доходов для указанных целей не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные в виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другие доходы).

Судами установлено, что согласно оспариваемому решению Инспекции практически все расходы Отдела вневедомственной охраны в 2008-2010 годах произведены за счет бюджетных средств. Доказательства того, что финансирование заявителя в части этих понесенных расходов предусматривалось за счет двух источников, в материалы дела не представлены. При определении налоговых обязательств Учреждения за 2010 год Инспекция учла в составе расходов 5764 руб. 93 коп., уменьшив на эту сумму полученные доходы. О наличии иных расходов, произведенных не за счет целевого финансирования, Отдел вневедомственной охраны ни в ходе проверки, ни при рассмотрении дела судами не заявлял.

Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены решения и постановления, а также неправильного применения судами норм материального права кассационной инстанцией не установлено. Поэтому у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены или изменения решения и постановления судов в обжалуемой Учреждением части.

При принятии кассационной жалобы к производству ФГКУ "УВО УМВД по Архангельской области" была предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины до рассмотрения кассационной жалобы по существу. В связи с отказом в удовлетворении жалобы с Учреждения подлежит взысканию в доход федерального бюджета государственная пошлина в размере 1 000 руб.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 19.04.2012 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2012 по делу N А05-1738/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области" - без удовлетворения.

Взыскать с федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области", место нахождения: 163000, город Архангельск, проспект Ломоносова, дом 201, ОГРН 1022900541696, в доход федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

О.Р. Журавлева Л.И. Корабухина