Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29 января 2013 г. N Ф07-8430/12 по делу N А13-8679/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Блиновой Л.В., Пастуховой М.В.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Вологодской области Воинова А.В. (доверенность от 01.09.2012 б/н), от закрытого акционерного общества "Северлеспром" Елькиной Е.Ю. (доверенность от 25.09.2012 N 23), Ивановой А.Н. (доверенность от 01.01.2011 N 144),

рассмотрев 24.01.2013 в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи (при содействии Арбитражного суда Вологодской области), кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 09.07.2012 (судья Селиванова Н.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2012 (судьи Мурахина Н.В., Осокина Н.Н., Чельцова Н.С.) по делу N А13-8679/2011,

установил:

закрытое акционерное общество "Северлеспром" место нахождения: 162900, Вологодская обл., Вытегорский р-н, Ленинградский тракт, д. 32, ОГРН 1023502089621 (далее - ЗАО "Северлеспром", Общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Вологодской области, место нахождения: 161200, Вологодская обл., Белозерский р-н, г. Белозерск, ул. Юных Коммунаров, д. 7, ОГРН 1043500550004 (далее - Инспекция) о признании недействительными решения Инспекции от 23.05.2011 N 21 и решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области, место нахождения: 160000, г. Вологда, ул. Герцена, д. 1, ОГРН 1043500240002 (далее - Управление), от 11.08.2011 N 14-09/009326С, в части вопроса о распределении прямых и косвенных расходов и возложения обязанности уплатить 875 517 руб. недоимки по налогу на прибыль, а также 260 532 руб. 82 коп. пеней, с учетом уточнения заявленных требований, принятых судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 09.07.2012 заявленные требования Общества удовлетворены частично: оспариваемые ненормативные акты налогового органа признаны недействительными в части предложения ЗАО "Северлеспром" уплатить 642 682 руб. 90 коп. недоимки по налогу на прибыль и соответствующих указанной сумме налога пеней. Суд также обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2012 названное решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судебными инстанциями норм материального права, просит отменить принятые по делу решение от 09.07.2012 и постановление от 25.09.2012 в части, удовлетворяющей требования ЗАО "Северлеспром" о признании оспариваемого ненормативного акта налогового органа недействительным по эпизоду доначисления 237 286 руб. 98 коп. налога на прибыль и пени в соответствующей сумме.

Как указывает податель жалобы, перечень прямых расходов, поименованных в статье 318 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не может быть уменьшен налогоплательщиком, в том числе произвольно. Представленными в материалы дела доказательствами установлено, что затраты на приобретение горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ), связанные с погрузкой и вывозкой древесины на нижний склад отнесены Обществом к составу косвенных расходов. По мнению налогового органа, указанные действия совершены налогоплательщиком в нарушение пункта 1 статьи 318 НК РФ и не соответствуют учетной политике Общества.

В отзыве на кассационную жалобу ЗАО "Северлеспром" указало на то, что доставка круглого сортимента до верхнего склада заканчивает технологический процесс сортиментной лесозаготовки, в связи с чем доводы Инспекции о необоснованном учете налогоплательщиком в составе косвенных расходов затрат, связанных с погрузкой и вывозкой сортиментов на нижний склад, являются необоснованными.

По ходатайству Инспекции кассационная жалоба рассмотрена в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи в соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) при содействии Арбитражного суда Вологодской области.

В судебное заседание непосредственно в суд кассационной инстанции явились представители Общества.

В судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи, в Арбитражном суде Вологодской области участвовал представитель Инспекции.

Представитель налогового органа поддержал доводы кассационной жалобы, а представители Общества возражали против ее удовлетворения, считая приведенные в жалобе доводы несостоятельными.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) Обществом налогов, в том в том числе, налога на прибыль за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, по результатам которой составила акт от 08.04.2011 N 15 (том 2, листы дела 16 - 38).

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение статей 252, 318, 319 НК РФ Обществом необоснованно включены в состав косвенных расходов и не учтены при распределении между остатками готовой продукции на складе и отгруженной продукцией расходы, учтенные непосредственно на счете 20 "Основное производство", а именно сырье и материалы. Всего в ходе проверки было установлено завышение косвенных расходов на сумму 18 115 699 руб. (том дела 2, листы 25-29).

По результатам проверки и с учетом возражений налогоплательщика Инспекцией принято решение от 23.05.2011 N 21, в соответствии с которым Обществу начислена, в том числе, недоимка по налогу на прибыль в общей сумме 875 517 руб., а также 260 532 руб. 82 коп. пеней.

В результате рассмотрения Управлением апелляционной жалобы налогоплательщика решение Инспекции от 23.05.2011 N 21 в обжалуемой части оставлено без изменения (решение от 11.08.2011 N 14-09/009326С).

Общество, не согласившись с решением Инспекции от 23.05.2011 N 21, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Суды первой и апелляционной инстанций, частично удовлетворяя требования заявителя, правомерно исходили из следующего.

Российские организации-налогоплательщики, определяя налоговую базу по налогу на прибыль, уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов (статьи 247 и 252 НК РФ).

Расходами в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Произведенные налогоплательщиком расходы в целях исчисления налога на прибыль согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

К материальным расходам, в силу пункта 1 статьи 254 НК РФ, относятся, в частности, затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, как указано в пункте 1 статьи 318 НК РФ, устанавливающем порядок определения суммы расходов на производство и реализацию для налогоплательщиков, применяющих метод начисления, подразделяются на прямые и косвенные расходы.

Этой статьей Кодекса к прямым расходам отнесены: материальные расходы, предусмотренные подпунктами 1 и 4 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, который занят в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг (а также суммы единого социального налога и пенсионных взносов на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанную зарплату); суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг. При этом все остальные расходы относятся к косвенным.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. То есть к косвенным расходам относятся все прочие материальные расходы, в том числе расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика (подпункт 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ).

При этом следует отметить, что законодатель предоставил налогоплательщикам право самостоятельно определять в своей учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг

В письме Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 24.02.2011 N КЕ-4-3/2952@ "О порядке распределения в целях налогообложения прибыли расходов на производство и реализацию на прямые и косвенные" указано, что "механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности включить их в прямые расходы, применив при этом экономически обоснованные показатели".

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, Общество в проверяемом периоде, осуществляло основную деятельность по коду ОКВЭД 02.01.1 "Лесозаготовка", в результате производило и реализовывало круглые лесоматериалы - сортименты (в готовом виде продукция Общества представляет собой спиленные деревья после очистки от ветвей и разделения поперек ствола на части требуемой длины).

Налоговым органом в ходе проверки не опровергнуто, что при заготовке сортиментов конечный продукт Общество получало на верхнем лесопромышленном складе в виде древесины, прошедшей все стадии обработки.

Ссылаясь на межгосударственный стандарт ГОСТ 17461-84 "Технология лесозаготовительной промышленности. Термины и определения", ЗАО "Северлеспром" в письменных пояснениях (том 3, листы дела 29 - 31) указало на то, что технологический процесс лесозаготовок включает в себя лесосечные работы, вывозку древесины и работы на лесопромышленном складе. По данным заявителя, готовую продукцию в виде сортиментов Общество получает после лесосечных работ, поскольку применяемая им технология и оборудование позволяют произвести необходимые операции (валка леса, обрезка сучьев, раскряжевка, трелевка, погрузка и сортировка сортиментов) непосредственно на верхнем складе.

При этом Общество также указало, что доставка круглого сортимента до верхнего склада заканчивает технологический процесс сортиментной заготовки.

Согласно учетной политики ЗАО "Северлеспром", утвержденной приказом от 30.12.2006 N 237 на 2007 и последующие годы, пунктом 11 (Формирование расходов, учитываемых при налогообложении) раздела 3 "Учетная политика в целях налогообложения" установлено, что для целей налогообложения прибыли прямые расходы формируются из расходов по основным видам деятельности - лесозаготовкам (бухгалтерские счета отнесения затрат 20.001 - 20.005) и лесопилению (бухгалтерские счета отнесения затрат 20.006 - 20.010). В состав прямых расходов в соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ входят: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Следовательно, расходы Общества, связанные с доставкой на нижний склад круглого сортимента после совершения в отношении него всего необходимого объема технологических операций, в соответствии с учетной политикой налогоплательщика подлежат отнесению в состав косвенных расходов.

Инспекция в кассационной жалобе ссылается на "Методические рекомендации (инструкция) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса", утвержденные Заместителем Министра промышленности, науки и технологий Российской Федерации С.Г. Митиным 26.12.2002 (далее - рекомендации) в части оценки остатков незавершенного производства. Однако, как установлено судами обеих инстанций и не оспаривается Инспекцией, остатков незавершенного производства (хлыстов), себестоимость которых подлежит оценке на нижних складах, у Общества в проверяемом периоде не было.

Из приведенных рекомендаций следует, что в случае выхода готовой продукции на нижнем складе (то есть, если хлысты доставлены с верхнего и промежуточного складов и раскряжеваны на нижнем складе) затраты на погрузку и вывозку следует отнести к прямым расходам.

Но так как в рассматриваемом случае элемент раскряжевки на нижнем складе отсутствовал, то есть валка, раскряжевка, трелевка (вывозка с лесосеки до места складирования) осуществлялись Обществом на верхнем складе в связи с применением нового оборудования и новых технологий, то готовая продукция в этот момент уже являлась конечным продуктом, готовым к реализации, как с верхнего склада, так и с других складов (промсклад, нижний склад) в зависимости от условий договоров и экономически выгодных мест отгрузки.

Судами обеих инстанций установлено и материалами дела подтверждено, что отражение сортиментов по счету 43 "Готовая продукция" производилось Обществом на верхнем складе, акты выхода готовой продукции также оформлялись на верхнем складе, поэтому судами обоснованно признано, что расходы налогоплательщика по хранению и перемещению этих материалов, принятых к учету, подлежали учету в составе косвенных расходов Общества.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций по рассмотренному эпизоду не противоречат приведенным выше нормам Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующим порядок формирования расходов на производство и реализацию при исчислении налога на прибыль.

Доводы, содержащиеся в кассационной жалобе Инспекции, выводов судов не опровергают, а по существу сводятся к переоценке отдельных доказательств и установленных судами обстоятельств вне их связи и совокупности с иными материалами дела, что находится в противоречии с правилами оценки судами доказательств, которые предусмотрены статьей 71 АПК РФ.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения кассационной жалобы Инспекции и отмены обжалуемых судебных актов.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа,

постановил:

Решение Арбитражного суда Вологодской области от 09.07.2012 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2012 по делу N А13-8679/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы 5 по Вологодской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.И. Корабухина

Судьи

Л.В. Блинова М.В. Пастухова