Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 31 января 2013 г. N Ф07-1465/12 по делу N А05-5607/2011

ГАРАНТ:

См. также постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 июня 2012 г. N 14АП-4045/12

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Блиновой Л.В., Корабухиной Л.И.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Винокуровой Е.Б. (доверенность от 09.01.2013) и Мартынова Д.В. (доверенность от 20.12.2012),

рассмотрев 29.01.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 04.10.2011 (судья Пигурнова Н.И.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2011 (судьи Смирнов В.И., Мурахина Н.В., Потеева А.В.) по делу N А05-5607/2011,

установил:

Индивидуальный предприниматель Вотчинников Михаил Алексеевич (ОГРНИП 308290328100040) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 164900, Архангельская область, город Новодвинск, улица Советов, дом 26, ОГРН 1052903900114 (далее - Инспекция), от 03.11.2010 N 13-11/22895. Делу присвоен номер А05-421/2011.

Определением суда первой инстанции от 03.06.2011 по ходатайству предпринимателя в отдельное производство выделено его требование о признании недействительным решения налогового органа от 03.11.2010 N 13-11/22895 в части, касающейся правильности определения доходов налогоплательщика для целей установления права на применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН). Выделенному в отдельное производство делу присвоен номер А05-5607/2011.

До рассмотрения судом первой инстанции данного дела по существу предприниматель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) уточнил заявленные требования и просил признать недействительным оспариваемое решение Инспекции в части включения в расчет доходов предпринимателя для целей установления права на применение УСН за девять месяцев 2007 года 8 499 246 руб., не подтвержденных первичными документами, а также в части, касающейся вывода Инспекции об утрате заявителем права на применение УСН с III квартала 2007 года в связи с превышением предельного размера доходов.

Решением суда первой инстанции от 04.10.2011, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 15.12.2011, уточненные требования предпринимателя, выделенные в отделенное производство, удовлетворены.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 22.03.2012 отменил указанные судебные акты по причине отсутствия оснований, предусмотренных частью 3 статьи 130 АПК РФ, и направил данное дело в Арбитражный суд Архангельской области на новое рассмотрение в рамках дела N А05-421/2011.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.10.2012 N 5594/12 постановление суда кассационной инстанции от 22.03.2012 отменено.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации признал правильным вывод суда кассационной инстанции об отсутствии оснований для выделения требования об оспаривании мотивировочной части решения Инспекции об утрате предпринимателем права на применение УСН. Суд надзорной инстанции указал, что рассматриваемое по данному делу требование связано со спором о размере налоговых обязательств и обоснованности привлечения к ответственности по основаниям возникновения заявленных требований и представленных доказательств, в силу чего отсутствовали основания для выделения спорного требования в отдельное производство.

Однако суд надзорной инстанции установил, что постановление кассационной инстанции от 22.03.2012, которым отменены судебные акты и дело N А05-5607/2011 направлено в Арбитражный суд Архангельской области на новое рассмотрение в рамках дела N А05-421/2011, является неисполнимым. На момент принятия судом кассационной инстанции постановления это дело было рассмотрено Арбитражным судом Архангельской области. В настоящее время обоснованность решения суда первой инстанции от 27.02.2012 по делу N А05-421/2011 проверяется в суде апелляционной инстанции, производство по которому приостановлено до рассмотрения настоящего дела.

Поскольку судом кассационной инстанции правильность принятого судами решения по делу N А05-5607/2011 по существу спора не оценивалась, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации направил данное дело в суд кассационной инстанции для рассмотрения кассационной жалобы налогового органа по существу.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит принятые судами решение и постановление отменить и отказать предпринимателю в удовлетворении заявленных требований.

Податель жалобы не согласен с выводом судов о том, что сумма дохода предпринимателя за девять месяцев 2007 года не превысила предельного размера, установленного для применения УСН. По мнению Инспекции, суды необоснованно в качестве признания иска приняли пояснения налогового органа об ошибочном включении им в расчет доходов налогоплательщика 4 552 500 руб., поскольку эти пояснения не оформлены в порядке пункта 3 статьи 49 АПК РФ. Кроме того, вывод судов о том, что указанная сумма не должна учитываться в доходах предпринимателя, основан на неисследованных обстоятельствах.

Налоговый орган также утверждает, что 3 946 746 руб., полученные предпринимателем по инвестиционным договорам, подлежат включению в доходы 2007 года, так как недвижимое имущество передано физическим лицам в 2007 году по договорам купли-продажи.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы.

Вотчинников М.А. надлежащим образом извещен о времени и месте слушания дела, однако своих представителей в судебное заседание не направил, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) предпринимателем Вотчинниковым М.А. в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009 (налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет предпринимателем как налоговым агентом, за период с 01.01.2007 по 05.04.2010). В ходе этой проверки Инспекция признала предпринимателя утратившим право на применение УСН с III квартала 2007 года в связи с превышением предельно допустимого размера доходов, установленного пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 14.09.2010 N 13-11/2977дсп и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 03.11.2010 N 13-11/22895 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Вотчинникову М.А. предложено уплатить недоимку по единому налогу по УСН и налогам по общей системе налогообложения в сумме 8 534 927 руб., начислены пени в сумме 2 550 920 руб. 52 коп. Кроме того, предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьям 123 и 119, пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания штрафа в общей сумме 1 713 686 руб. и ему предложено удержать 9008 руб. налога на доходы физических лиц при очередной выплате дохода налогоплательщикам.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 22.12.2010 N 07-10/2/18521@ оставило без изменения обжалованное предпринимателем в апелляционном порядке решение налогового органа.

Не согласившись с решением налогового органа, Вотчинников М.А. обжаловал его в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования предпринимателя по данному делу, придя к выводу, что доход налогоплательщика за девять месяцев 2007 года составил 25 322 618 руб. 50 коп., что не превысило установленную пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ величину предельного размера доходов, ограничивающую право на применение УСН. На основании изложенного суды признали обоснованным применение предпринимателем этого специального налогового режима, а оспариваемое решение Инспекции в части вывода о необходимости включения в расчет доходов предпринимателя за девять месяцев 2007 года 8 499 246 руб., не подтвержденных первичными документами, и об утрате предпринимателем права на применение УСН - недействительным.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и оценив доводы жалобы, не находит оснований для отмены обжалуемых решения и постановления исходя из следующего.

В оспариваемом решении Инспекции отражено, что в период с 01.01.2007 по 21.01.2008 предприниматель осуществлял деятельность по предоставлению услуг по уборке снега, а также оказывал посреднические услуги, связанные с недвижимым имуществом.

Судами установлено, что на основании уведомления Инспекции от 01.12.2002 N 104 предприниматель в проверенном периоде применял УСН с объектом налогообложения - "доходы, уменьшенные на величину расходов". В этот период Вотчинников М.А. также применял общую систему налогообложения и представлял в налоговый орган декларации по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу.

В силу пункта 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 названного Кодекса, превысили 20 миллионов рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение.

Размер дохода, являющегося предельным для применения УСН в 2007 году, с учетом коэффициента-дефлятора на 2006 и на 2007 годы, составлял 28 096 240 руб.

По данным налогового органа за девять месяцев 2007 года сумма дохода предпринимателя составила 33 821 851 руб. 50 коп.

Вотчинников М.А., обращаясь в арбитражный суд, сослался на то, что Инспекция необоснованно включила 8 499 246 руб. в его доход от предпринимательской деятельности, учитываемый при определении величины предельного размера дохода, которым ограничено право на применение УСН, и, следовательно, неправомерно признала его утратившим право на применение УСН с III квартала 2007 года.

Согласно оспариваемому решению Инспекция в ходе выездной налоговой проверки пришла к выводу, что в составе доходов от предпринимательской деятельности подлежат учету 4 552 500 руб., перечисленные предпринимателем обществу с ограниченной ответственностью "Инвест-Строй" (далее - ООО "Инвест-Строй") в оплату выполненных этой организацией по договору подряда от 01.04.2004 строительно-монтажных работ по объекту "Жилой дом со встроенным магазином" по адресу: город Новодвинск, улица Добровольского, дом 6. Этот вывод Инспекции обоснован тем, что ООО "Инвест-Строй" создано по инициативе предпринимателя, как считает налоговый орган, для создания фиктивных расходов. Эта организация не осуществляет реальной предпринимательской деятельности, не имеет необходимого персонала и лицензии на выполнение спорных работ. Представленные в ходе проверки документы по финансово-хозяйственным взаимоотношениям предпринимателя с ООО "Инвест-Строй" содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальность выполнения строительно-монтажных работ. Кроме того, по мнению налогового органа, спорная сумма фактически возвращена предпринимателю, то есть он не понес реальных расходов по оплате указанных работ.

Исследовав и оценив материалы дела, суды посчитали, что довод предпринимателя об ошибочном включении в состав доходов 4 552 500 руб. признан налоговым органом в ходе рассмотрения дела. На это обстоятельство, по мнению судов, Инспекция указала в пояснениях (том дела 4, листы 7 - 9).

В кассационной жалобе налоговый орган заявляет о необоснованном принятии судами в качестве признания требований заявителя этих письменных пояснений. Инспекция полагает, что представленные ею письменные пояснения об ошибочном включении в доход налогоплательщика спорной суммы и о том, что доход предпринимателя за девять месяцев 2007 года составляет 29 269 351 руб. 50 коп., нельзя расценить в качестве оформленного в порядке статьи 49 АПК РФ факта признания иска.

Согласно части 3 статьи 49 АПК РФ ответчик вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде любой инстанции признать иск полностью или частично.

Частью 3 статьи 70 АПК РФ предусмотрено, что признание стороной обстоятельств, на которых другая сторона основывает свои требования или возражения, освобождает другую сторону от необходимости доказывания таких обстоятельств. Факт признания сторонами обстоятельств заносится арбитражным судом в протокол судебного заседания и удостоверяется подписями сторон. Признание, изложенное в письменной форме, приобщается к материалам дела. Обстоятельства, признанные и удостоверенные сторонами в порядке, установленном этой статьей, в случае их принятия арбитражным судом не проверяются им в ходе дальнейшего производства по делу (часть 5 статьи 70 АПК РФ).

Нарушений либо неправильного применения судами норм материального или процессуального права, которые могли привести к принятию неправильных судебных актов в части вывода об ошибочном включении в состав доходов предпринимателя 4 552 500 руб., кассационная инстанция не усматривает.

Этот вывод судов сделан исходя из совокупности представленных в материалы дела доказательств и после оценки обстоятельств, изложенных налоговым органом в письменных пояснениях.

Довод налогового органа о наличии оснований для включения в состав доходов 4 552 500 руб. по причине установления в ходе выездной налоговой проверки нереальности финансово-хозяйственных операций между предпринимателем и ООО "Инвест-Строй" был рассмотрен судебными инстанциями. Суды не усмотрели в материалах дела доказательств, свидетельствующих о наличии у предпринимателя правовых оснований для включения в состав доходов платежей, произведенных ООО "Инвест-Строй". Судами принято во внимание отсутствие в оспариваемом решении доказательств установления налоговым органом в ходе проверки обстоятельств, свидетельствующих о реализации предпринимателем товаров (работ, услуг) указанной организации, данных о получении денежных средств в счет предварительной оплаты товаров (работ, услуг) либо получении предпринимателем от ООО "Инвест-Строй" денежных средств в безвозмездном порядке.

В кассационной жалобе Инспекция не приводит доказательств, опровергающих выводы судов и свидетельствующих об обоснованном принятии этой спорной суммы в качестве дохода для целей определения права заявителя на применение УСН в 2007 году.

В отношении 3 946 746 руб., учтенных налоговым органом в составе доходов от предпринимательской деятельности за II и III кварталы 2007 годы, судами первой и апелляционной инстанций установлено следующее.

Эта сумма получена предпринимателем в 2004 - 2006 годах в рамках договоров, заключенных с физическими лицами (Никитиным Д.А., Маяковым С.Б., Шагиным И.А., Борисовым К.А., Гайданка И.И., Подосеновой Л.А., Хабаровой Т.С.). По условиям указанных договоров Вотчинников М.А. (застройщик) обязуется построить для физических лиц (инвесторов) жилые помещения - квартиры в строящемся жилом доме по адресу: город Новодвинск, улица Добровольского, дом 6, а физические лица - уплатить стоимость квартир по утвержденному графику.

Исследовав и оценив содержание спорных договоров, а также нормы гражданского законодательства Российской Федерации, суды квалифицировали их как договоры инвестирования строительства квартир (денежные средства переданы предпринимателю-застройщику с целью обеспечения строительства квартир; собственниками денежных средств, полученных им в рамках названных договоров, являются физические лица - инвесторы). Из содержания кассационной жалобы следует, что налоговый орган не оспаривает этот вывод судов.

В соответствии со статьей 346.15 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2007 году) налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывает следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится, в частности, имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования, в том числе в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Таким образом, суммы, полученные застройщиком в рамках договора целевого финансирования (долевого строительства), не учитываются при исчислении единого налога при условии соблюдения положений подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

В пункте 1 статьи 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем, как указано в статье 39 НК РФ, признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных названным Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Подпункт 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ, относя операции по передаче имущества, имеющие инвестиционный характер, к операциям, не признаваемым реализацией товаров (работ, услуг), раскрывает содержание данного понятия, указывая, что к числу названных операций относится, в частности, внесение вкладов в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вкладов по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевых взносов в паевые фонды кооперативов.

В силу статьи 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" инвестициями являются денежные средства, иное имущество, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Следовательно, предприниматель правомерно не учитывал суммы, полученные в 2004 - 2006 годах от физических лиц в качестве взносов в строительство квартир, при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН. Этот вывод судов также не оспаривается налоговым органом.

Инспекция в кассационной жалобе утверждает, что полученные в 2004 - 2006 годах платежи не должны учитываться в доходах при поступлении, однако могут быть учтены по окончании строительства и после передачи квартир инвесторам, то есть в 2007 году.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что после окончания строительства в 2007 году Вотчинниковым М.А. договоры инвестирования, заключенные с физическими лицами, были расторгнуты и с этими лицами заключены договоры купли-продажи. В договорах купли-продажи нет упоминания о договорах инвестирования, в том числе и о зачете сумм, полученных по договору инвестирования в счет сделок по купле-продаже, а указана лишь полная стоимость квартир. На основании изложенного Инспекция полагает, что с даты заключения договоров купли-продажи и оформления права собственности операции по продаже квартир и получению денежных средств признаются реализацией для целей налогообложения.

Этот довод налогового органа рассмотрен судами и обоснованно отклонен.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Пленума от 11.07.2011 N 54 "О некоторых вопросах, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем" указал, что при рассмотрении споров, вытекающих из договоров, связанных с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, судам следует устанавливать правовую природу соответствующих договоров и разрешать спор по правилам глав 30 ("Купля-продажа"), 37 ("Подряд"), 55 ("Простое товарищество") Гражданского кодекса Российской Федерации и т.д.

Если не установлено иное, судам надлежит оценивать договоры, связанные с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, как договоры купли-продажи будущей недвижимой вещи. При этом судам необходимо учитывать, что положения законодательства об инвестициях (в частности, статьи 5 Закона РСФСР "Об инвестиционной деятельности в РСФСР", статьи 6 Федерального закона "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений") не могут быть истолкованы в смысле наделения лиц, финансирующих строительство недвижимости, правом собственности (в том числе долевой собственности) на возводимое за их счет недвижимое имущество.

Право собственности на объекты недвижимости возникает у лиц, заключивших договор купли-продажи будущей недвижимой вещи (включая случаи, когда на такого рода договоры распространяется законодательство об инвестиционной деятельности), по правилам пункта 2 статьи 223 Гражданского кодекса Российской Федерации, то есть с момента государственной регистрации этого права за покупателем в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

В соответствии с указанными положениями суды пришли к правильному выводу, что при заключении между сторонами договоров купли-продажи после завершения строительства действительная воля сторон была направлена не на прекращение отношений по договорам инвестирования, а на завершение отношений, связанных с куплей-продажей жилья. Поэтому платежи, полученные предпринимателем от физических лиц по договорам инвестирования строительства жилья, необоснованно отнесены налоговым органом в доходы, учитываемые для целей применения УСН, после регистрации права собственности и заключения договоров купли-продажи.

Более того, в соответствии со статьей 346.17 НК РФ в целях главы 26.2 названного Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что денежные средства поступили предпринимателю от физических лиц в 2004-2006 годах и что налогоплательщик применял кассовый метод. Следовательно, вывод Инспекции о необходимости включения спорной суммы в доходы 2007 года неправомерен и по этому основанию.

Поскольку суды полно и объективно исследовали все обстоятельства дела, нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права ими не допущено, кассационный суд не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов, в силу чего кассационная жалоба Инспекции удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 04.10.2011 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2011 по делу N А05-5607/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Л.В. Блинова Л.И. Корабухина