Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 марта 2014 г. N Ф07-3431/12 по делу N А56-49359/2011

28 марта 2014 г.

Дело N А56-49359/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Бурматовой Г.Е., Соколовой С.В.,

при участии от закрытого акционерного общества "Строительное управление N 3" Ионкин А.В. (доверенность от 01.10.2013), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области Газиевой Н.В. (доверенность от 09.01.2014 N 11-11/5),

рассмотрев 25.03.2014 в открытом судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Строительное управление N 3" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.06.2013 (судья Звонарева Ю.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 (судьи Третьякова Н.О., Згурская М.Л., Сомова Е.А.) по делу N А56-49359/2011,

установил:

Закрытое акционерное общество "Строительное управление N 3", место нахождения: 187556, Ленинградская область, город Тихвин, Красавское шоссе, дом 7, ОГРН 1024701851261 (далее - Общество, ЗАО "СУ-3"), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области, место нахождения: 187550, Ленинградская область, город Тихвин, 5-й микрорайон, дом 36, ОГРН 1044701852580 (далее - Инспекция), от 24.06.2011 N 03-05/554 в части доначисления 1 238 777 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 304 600 руб. пеней за нарушение срока уплаты налога и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 164 725 руб. штрафа.

Решением суда первой инстанции от 26.12.2011 заявленные Обществом требования удовлетворены частично: оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления НДС, пеней и штрафа за 2008 - 2009 годы. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 15.05.2012 решение суда изменено. Суд признал недействительным решение Инспекции от 24.06.2011 N 03-05/554 в части доначисления 1 238 777 руб. НДС за 2007 - 2009 годы, начисления 303 862 руб. пеней и взыскания 164 725 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 04.09.2012 отменил принятое по делу постановление на основании пункта 1 части 4 статьи 288 АПК РФ в связи с допущенным процессуальным нарушением, являющимся безусловным основанием для отмены судебного акта, а дело направил на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Суд апелляционной инстанции после нового рассмотрения дела постановлением от 22.10.2012 изменил резолютивную часть решения суда от 26.12.2011 и признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления 1 238 777 руб. НДС за 2007 - 2009 годы, начисления 303 862 руб. пеней и взыскания 164 725 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ. В остальной части в удовлетворении заявленных требований.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26.02.2013 решение суда первой инстанции от 26.12.2011 и постановление апелляционного суда от 22.10.2012 отмены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

После нового рассмотрения дела решением суда первой инстанции от 24.06.2013, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 18.11.2013, оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части начисления 93 руб. пеней; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм статьей 54, 146, 153, 154, 166, 171 и 172 НК РФ, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить вынесенные судами решение и постановление и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В судебном заседании представитель Общества поддержал приведенные в кассационной жалобе доводы, при этом указал на то, что настаивает на неправомерности акта налогового органа в части доначисления НДС с авансовых платежей, налог с которых был уплачен в более поздний налоговый, а также в части наложенного на эти суммы налоговой санкции, что действительно приведет к двойному налогообложению. Представитель налогового органа просил отказать в удовлетворении жалобы, но не отрицал того факта, что в действительности имело место уплата НДС с авансовых платежей в долее поздний налоговый период, доначисление налога по результатам налоговой проверки доначислено в порядке ранее имевшейся практики принятия решений по итогам налоговой проверки.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как усматривается из материалов дела, оспариваемое налогоплательщиком решение Инспекции от 24.06.2011 N 03-05/554 принято по результатам проведения выездной налоговой проверки ЗАО "СУ-3" за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.

Основанием для принятия решения послужил вывод Инспекции о занижении Обществом налоговой базы по НДС в связи с не отражением в налоговых декларациях по этому налогу за июль и ноябрь 2007 года, I и III кварталы 2008 года, III и IV кварталы 2009 года выручки, полученной за выполненные работы. Кроме того, Инспекция сделала вывод о занижении Обществом налоговой базы за март и апрель 2007 года, II и III кварталы 2008 года, I квартал 2009 года ввиду неисчисления налога с авансовых платежей, поступивших в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг).

По результатам выездной налоговой проверки Обществу доначислен НДС за март, апрель, июль, ноябрь 2007 года, I - III кварталы 2008 года и I - IV кварталы 2009 года в общей сумме 1 238 777 руб. и начислены пени за нарушение срока уплаты этого налога. Налогоплательщик также привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 164 725 руб.

Согласно материалам дела Обществом 29.06.2011 (после проведения выездной налоговой проверки за указанные налоговые периоды и принятия решения по ее результатам) представлены уточненные налоговые декларации по НДС за I и III кварталы 2008 года, I - IV кварталы 2009 годы с уменьшением суммы налога к уплате. Уточненные налоговые декларации по НДС за 2007 год поданы Обществом 05.07.2011 и 06.07.2011, то есть за переделом трехлетнего срока. При оформлении уточненных деклараций ЗАО "СУ-3" заявило к вычету НДС, предъявленный субподрядными организациями и исчисленный с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), которые не были заявлены (задекларированы) в первоначальных налоговых декларациях за соответствующие периоды.

Данные уточненных деклараций за I и III кварталы 2008 года, I - IV кварталы 2009 годы проверены Инспекцией и по лицевому счету налогоплательщика произведена корректировка налоговых обязательств заявителя.

При первоначальном рассмотрении дела по предложению суда апелляционной инстанции до принятия им постановления от 22.10.2012 Общество 23.04.2012 представило повторные уточненные налоговые декларации с отражением в них выручки от реализации выполненных работ и суммы налога, исчисленного с полученных авансов, а также дополнительных налоговых вычетов.

Отменяя решение от 26.12.2011 и постановление апелляционного суда от 22.10.2012 по данному делу, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа указал на ошибочность позиции судов о том, что факт представления Обществом уточненных деклараций после завершения выездной налоговой проверки является основанием для признания недействительным принятого по итогам выездной налоговой проверки решения Инспекции.

При новом рассмотрении дела, исследовав и оценив представленные доказательства, установив, что уточненные налоговые декларации были представлены уже после окончания выездной проверки и принятия решения по результатам ее проведения, суды пришли к обоснованному выводу о том, что последующая корректировка Инспекцией по итогам камеральных проверок уточненных деклараций налоговых обязательств Общества не может служить основанием для признания незаконным оспариваемого решения Инспекции.

В кассационной жалобе Общество вновь заявляет о том, что вынесенное по итогам выездной налоговой проверки решение является незаконным, поскольку в данном случае должны быть учтены данные поданных после окончания выездной проверки и принятия по ее результатам решения уточненных деклараций по НДС за спорные периоды. Как утверждает налогоплательщик, в этих декларациях, в частности поданных 23.04.2012, им откорректирована налоговая база и дополнительно заявлены налоговые вычеты. Поэтому с учетом отраженных в уточненных декларациях сведений у ЗАО "СУ-3" отсутствует недоимка по НДС в сумме 1 238 777 руб., соответственно, незаконно Инспекцией начислены пени и наложен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Кассационная инстанция считает, что суды, отклоняя указанные доводы заявителя относительно налоговых вычетов по спорным операциям, обоснованно исходили из следующего.

На момент вынесения оспариваемого решения Инспекции налогоплательщиком не были представлены в установленном законом порядке уточненные данные, которые налоговый орган обязан был учесть при определении действительной налоговой обязанности заявителя налоговые вычеты). Правильность сведений, отраженных в уточненных налоговых декларациях по НДС, представленных после завершения выездной налоговой проверки, подтверждена налоговым органом только по результатам проведения камеральной проверки и по итогам которой Инспекцией определен размер налоговой обязанности Общества по уплате НДС. Следовательно, только в рамках исполнения обжалуемого решения и подлежит принятию в учет результаты камеральной проверки относительно суммы доначисленного налога.

При таких обстоятельствах, когда решение по итогам выездной проверки оспаривается только по одному основанию - не учет результатов камеральной проверки по уточненным декларациям, поданным после вынесения обжалуемого решения налогового органа - правомерно оценено судами как соответствующее нормам законодательства и фактическим обстоятельствам, установленным именно выездной налоговой проверкой по имевшимся в рамках осуществления этой проверки документам. В силу чего у судов отсутствовали правовые основания для признания обжалуемого решения Инспекции недействительным в части налоговых вычетов, заявленных по уточненным декларациям уже после завершения выездной налоговой проверки.

Как следует из содержания постановления суда кассационной инстанции от 26.02.2013, при направлении на новое рассмотрение суду первой инстанции было предложено также дать оценку доводам Общества относительно эпизодов, связанных с занижением налоговой базы по НДС ввиду неисчисления этого налога с авансовых платежей, поступивших в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг) в связи с подачей в налоговый орган уточненных налоговых деклараций по этим операциям уже после проведения налоговой проверки.

Общество в ходе первоначального рассмотрения дела в судах не оспаривало, что полученные в счет предстоящего выполнения работ авансы не были учтены в облагаемой НДС базе в момент их получения. Однако налогоплательщик утверждал, что эти суммы включены в налоговую базу того налогового периода, когда произошла реализация выполненных работ. Однако при этом им позднее (после проведения налоговой проверки) были представлены в налоговый орган уточненные налоговые декларации по этим же операциям.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено этой статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 названного Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном абзацем первым этого пункта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС признается, в частности, день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передача имущественных прав.

Пунктом 14 статьи 167 НК РФ предусмотрено, что в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.

Из анализа приведенных норм права следует, что в случае получения налогоплательщиком предоплаты исчислить и уплатить в бюджет НДС он должен в том налоговом периоде, когда была получена предоплата. При этом суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм полученной предоплаты под предстоящую поставку товаров (работ, услуг), на основании пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 НК РФ подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором произведена отгрузка этих товаров (работ, услуг).

Установив, что Обществом в налоговую базу по НДС за спорные налоговые периоды не были включены суммы оплаты (частичной оплаты), полученные в счет предстоящего выполнения работ), суды признали подтвержденным факт занижения налогоплательщиком налогооблагаемой базы по НДС на суммы поступивших авансовых платежей в указанных налоговых периодах.

Однако, как правильно указывает налогоплательщик, в данном случае недоимка по НДС на спорные суммы не возникла по причине исчисления и уплаты НДС в последующие налоговые периоды в момент выполнения работ, в счет которых были получены авансы, что в данном случае судами не было учтено. Это обстоятельство, равно как оспариваемую налогоплательщиком сумму НДС (401 359 руб.), действительно уплаченную в бюджет в более поздние налоговые периоды, представитель налогового органа подтвердил в судебном заседании кассационной инстанции.

При таких обстоятельствах у налоговой инспекции отсутствовали основания для доначисления указанной суммы НДС, равно как и для привлечения заявителя к налоговой ответственности, а потому обжалуемый акт налогового органа в этой части подлежит признанию недействительным.

Относительно начисления пеней налогоплательщик признает решение налогового органа законным как связанного с несвоевременной уплатой НДС по авансовым платежам.

В виду изложенного подлежат отмене обжалуемые акты в части отказа в признании недействительным решения налогового органа от 24.06.2011 N 03-05/554 относительно доначисления 401 359 руб. НДС и соответствующей суммы налоговой санкции.

При подаче кассационной жалобы ЗАО "СУ-3" уплатило в наличном порядке государственную пошлину не по месту совершения юридически значимых действий, в представленном платежном документе неправильно указаны реквизиты получателя платежа.

Таким образом, чек-ордер от 17.01.2014 как не подтверждающий уплату государственной пошлины по кассационной жалобе по настоящему делу подлежит возврату заявителю с сопроводительным письмом и справкой на возврат платежного документа.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 2 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.06.2013 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 по делу N А56-49359/2011 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области от 24.06.2011 N 03-05/554 в части доначисления 401 359 руб. налога на добавленную стоимость и соответствующей суммы налоговой санкции.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области от 24.06.2011 N 03-05/554 в части доначисления 401 359 руб. налога на добавленную стоимость и соответствующей суммы налоговой санкции

В остальной части решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.06.2013 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 по делу N А56-49359/2011 оставить без изменения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Г.Е. Бурматова С.В. Соколова