Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 февраля 2015 г. N Ф07-448/14 по делу N А56-57068/2013

11 февраля 2015 г.

Дело N А56-57068/2013

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Морозовой Н.А., Соколовой С.В.,

при участии от федерального государственного унитарного предприятия "Государственный космический научно-производственный центр имени М.В.Хруничева" Левина Е.Н. (доверенность от 19.09.2014 N 309/131), от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 Босакова В.Н. (доверенность от 14.01.2015 N 05-18/00113), Карцевой М.М. (доверенность от 14.01.2015 N 05-18/00111), Шаровой В.А. (доверенность от 21.02.2014 N 05-18/02302), Ревякиной Е.А. (доверенность от 14.01.2015 N 05-18/00104), от Федеральной налоговой службы Шаронина В.Ю. (доверенность от 16.09.2014 N ММВ-24-7/304),

рассмотрев 04.02.2015 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 и федерального государственного унитарного предприятия "Государственный космический научно-производственный центр имени М.В.Хруничева" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 03.07.2014 (судья Глумов Д.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2014 (судьи Третьякова Н.О., Дмитриева И.А., Згурская М.Л.) по делу N А56-57068/2013,

установил:

федеральное государственное унитарное предприятие "Государственный космический научно-производственный центр имени М.В.Хруничева", место нахождения: 121087, Москва, ул. Новозаводская, д. 18, ОГРН 1027739198090 (далее - заявитель, предприятие, налогоплательщик), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8, место нахождения: 191014,. Санкт-Петербург, Литейный пр., д. 53, ОГРН 1057811813421 (далее - налоговый орган, инспекция) от 20.11.2012 N 14-12/05Р в части уплаты 90 330 158 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций; 180 445 445 руб. земельного налога, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Федеральная налоговая служба (далее - ФНС, третье лицо).

Решением суда от 03.07.2014, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 13.10.2014, заявление предприятия удовлетворено частично. Решение инспекции признано недействительным в части уплаты 88 026 049 руб. налога на прибыль и соответствующих данному налогу сумм пеней и штрафных санкций, а также в части доначисления штрафа по земельному налогу в размере, превышающем 1 000 000 руб. В остальной части заявление предприятия оставлено без удовлетворения.

В кассационной жалобе предприятие, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения инспекции по доначислению 180 445 445 руб. земельного налога, соответствующих пеней и санкций и направить дело в этой части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

По мнению подателя жалобы, спорные земельные участки, которые фактически использовались в целях обороны через создание производственных и социально-экономических условий деятельности оборонного предприятия, согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 389 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не являются объектом обложения земельным налогом. Как указывает предприятие, суды необоснованно не учли, что объекты, находящиеся на спорных земельных участках, в соответствии со статьей 275.1 НК РФ прямо относятся к обслуживающим производствам и хозяйствам.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить принятые по делу судебные акты в указанной части без изменения, считая доводы налогоплательщика несостоятельными.

Налоговый орган в своей кассационной жалобе выражает несогласие с выводами судов первой и апелляционной инстанций по эпизоду доначисления предприятию 88 026 049 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций, полагая, что суды неполно исследовали обстоятельства дела в этой части и неправильно применили нормы материального права. По мнению инспекции, определение предприятием первоначальной стоимости созданных нематериальных активов на основании оценки рыночной стоимости и начисления амортизации нематериальных активов (далее - НМА), исходя из стоимости, определенной оценщиком, не соответствовало закону. Это повлекло за собой неправомерное включение налогоплательщиком в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2010-2011 годы 451 650 791 руб. начисленной амортизации. Налоговый орган просит отменить обжалуемые судебные акты в части признания недействительным решения инспекции по указанному эпизоду и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В отзыве на кассационную жалобу предприятие просит оставить принятые судебные акты в данной части без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представители предприятия и инспекции поддержали доводы, приведенные в своих кассационных жалобах, возражая против доводов противоположной стороны. Представитель третьего лица поддержал доводы инспекции.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты предприятием налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 04.09.2012 N 14-12/05 и с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение от 20.11.2012 N 14-12/05Р, которым предприятие привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ) в виде 9 707 947 руб. штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, в размере 36 723 944 руб. за неуплату (неполную уплату) земельного налога, по статье 123 НК РФ в виде 173 587 руб. штрафа. Указанным решением предприятию предложено уплатить 92 276 593 руб. недоимки по налогу на прибыль организаций, 6 519 508 руб. по налогу на добавленную стоимость, 535 377 руб. по налогу на имущество организаций, 183 619 721 руб. по земельному налогу, а также начисленные по данным налогам пени в общей сумме 29 413 194 руб. 25 коп.

Решением ФНС от 20.06.2013 N СА-4-9/11076@ решение инспекции изменено путем отмены пункта 3 решения в части вывода о неправомерном исключении предприятием из объектов обложения земельным налогом 4 земельных участков с кадастровыми номерами 77:07:0005001:13; 77:07:0005005:3; 50:45:0040501:5; 50:45:0040323:8 и неуплате земельного налога в сумме 3 174 276 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафа. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, жалоба предприятия - без удовлетворения.

Считая решение инспекции в оспариваемой части не соответствующим закону и нарушающим права и интересы налогоплательщика, предприятие обжаловало его в судебном порядке.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб и отзывов на них, заслушав пояснения представителей сторон и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что суды обеих инстанции правомерно удовлетворили требования предприятия в части.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 389, подпункта 3 пункта 2 статьи 389, пункта 1 статьи 390 и пункта 1 статьи 391 НК РФ, статей 7, 27, 83, 87 и 93 Земельного кодекса Российской Федерации (далее - ЗК РФ) предприятие неправомерно не исчислило и не уплатило 180 445 445 руб. земельного налога по земельным участкам, предоставленным ему на праве бессрочного пользования, которые используются налогоплательщиком для целей, не связанных с обеспечением обороны и безопасности.

Как выявлено инспекцией, часть территориально обособленных земельных участков, предоставленных предприятию в бессрочное пользование, использовалась им не для целей обеспечения обороны, связанных с разработкой, производством и совершенствованием вооружения и военной техники. На спорных земельных участках размещены объекты жилищного фонда и социально-культурной сферы, в том числе, детские дошкольные учреждения, комбинат питания, дворец культуры, дворец водного спорта, гостиница, медицинские учреждения, участки для выращивания рыбы, которые используются для получения дохода от предпринимательской деятельности, не связанной с обеспечением обороны и безопасности. Кроме того, налоговым органом выявлены заброшенные, не используемые предприятием, земельные участки, в отношении которых предприятие также не исчисляло и не уплачивало земельный налог.

Согласно пункту 1 статьи 388 НК РФ плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Подпунктом 3 пункта 2 статьи 389 Кодекса, определяющей объекты налогообложения, предусмотрено, что не признаются объектом обложения земельным налогом земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 5 статьи 27 ЗК РФ ограниченными в обороте признаются земельные участки, находящиеся в государственной или муниципальной собственности и предоставленные для обеспечения обороны и безопасности, оборонной промышленности и таможенных нужд и не указанные в пункте 4 этой статьи Закона.

В соответствии со статьей 93 ЗК РФ землями обороны и безопасности признаются земли, которые используются или предназначены для обеспечения деятельности Вооруженных Сил Российской Федерации, других войск, воинских формирований и органов, организаций, предприятий, учреждений, осуществляющих функции по вооруженной защите целостности и неприкосновенности территории Российской Федерации, защите и охране Государственной границы Российской Федерации, информационной безопасности, другим видам безопасности в закрытых административно-территориальных образованиях, и права на которые возникли у участников земельных отношений по основаниям, предусмотренным названным Кодексом, федеральными законами.

Согласно пункту 2 статьи 93 ЗК РФ в целях обеспечения обороны могут предоставляться земельные участки, в том числе и для создания запасов материальных ценностей в государственном и мобилизационном резервах (хранилища, склады и другие).

Как правильно указали суды, при рассмотрении вопроса об отнесении земельных участков к ограниченным в обороте и исключению их из объектов обложения земельным налогом необходимо учитывать вид разрешенного использования земельных участков либо их фактическое использование в целях обеспечения обороны.

Судебными инстанциями установлено и материалами дела подтверждается, что правоустанавливающие документы и документы кадастрового учета по спорным индивидуализированным земельным участкам не содержат сведений о предоставлении их предприятию для обеспечения обороны и безопасности.

Фактическое использование земельных участков для указанных целей материалами дела не подтверждено.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суды установили, что территориально обособленные объекты социально-культурной сферы, жилищного фонда, медицинские учреждения, оказывающие услуги неограниченному кругу лиц, осуществляют самостоятельную предпринимательскую деятельность, не относящуюся к оборонно-промышленной деятельности предприятия, и не предназначаются для обеспечения обороны государства, равно как не используются для этих целей и заброшенные предприятием земельные участки.

Судами обоснованно отмечено, что использование части спорных земельных участков в лечебно-оздоровительных целях, в том числе, для работников предприятия и членов их семей, ввиду нахождения на них медсанчасти, профилактория, баз отдыха, спортивного комплекса не свидетельствует о том, что эти земельные участки используются для нужд обороны и безопасности. Предприятием не доказан факт взаимосвязи деятельности указанных структурных подразделений с деятельностью по обеспечению обороны и безопасности, а также невозможности осуществления предприятием производственной деятельности по исполнению оборонных заказов без выполнения каких-либо функций этими структурными подразделениями.

Ссылка предприятия на положения статьи 275.1 НК РФ обоснованно отклонена судами как несостоятельная, поскольку отнесение в этой статье Кодекса объектов жилищно-коммунального хозяйства и социально-культурной сферы к обслуживающим производствам обусловлено исключительно целями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, связанными с отдельным определением налоговой базы по налогу на прибыль организаций по этим производствам от налоговой базы по иным видами деятельности налогоплательщика.

Статья 389 НК РФ, определяющая объекты обложения земельным налогом и объекты, не подлежащие налогообложению, отсылочных положений к главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит.

Поскольку налоговым органом представлены доказательства использования предприятием спорных земельных участков в целях извлечения дохода от иной самостоятельной предпринимательской деятельности, не связанной с исполнением оборонного заказа, а также доказательства не использования отдельных заброшенных земельных участков, суды обоснованно признали отсутствие у налогоплательщика законных оснований для включения этих земельных участков в перечень объектов, не подлежащих обложению земельным налогом на основании подпункта 3 пункта 2 статьи 389 НК РФ.

При таких обстоятельствах суды, применив положения части 3 пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ, правомерно усмотрели основание для признания решения инспекции по данному эпизоду недействительным только в части привлечения предприятия к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату земельного налога в виде штрафа в размере, превышающем 1 000 000 руб., что сторонами спора не обжалуется.

Также в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом выявлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 1 статьи 256, пункта 3 статьи 257 предприятие неправомерно включило в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2010-2011 годы суммы начисленной амортизации по принятым к учету нематериальным активам (далее также - НМА) в размере 451 650 791 руб., в том числе, за 2010 год в размере 184 299 466 руб., за 2011 год в размере 267 351 325 руб.

Основанием для такого вывода послужили установленные инспекцией факты неправомерного определения налогоплательщиком первоначальной стоимости НМА, поставленных на учет в 2009 - 2011 годах, по оценочной рыночной стоимости и начисления амортизации исходя из этой стоимости, что привело к неправомерному включению сумм начисленной амортизации в состав расходов по налогу на прибыль за 2010 - 2011 годы.

По данному эпизоду проверки предприятию доначислено 90 330 158 руб. налога на прибыль, пени и налоговые санкции.

Суды первой и апелляционной инстанций, признавая решение инспекции недействительным в части доначисления 88 026 049 руб. налога на прибыль, начисления соответствующих данной сумме налога пеней и штрафа, исходили из того, что налоговым органом не представлены доказательства, бесспорно свидетельствующие о занижении предприятием налоговой базы по налогу на прибыль в указанных в оспариваемом решении размерах.

Согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению, под которой для российских организаций признается разница между полученными доходами и произведенными расходами, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 2 статьи 253 НК РФ определено, что суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено этой главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Пунктом 3 статьи 257 НК РФ установлено, что нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев). Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с данным Кодексом.

Из материалов дела судами установлено, что предприятие, ссылаясь на техническую невозможность определения суммы фактических расходов на создание (изготовление) нематериальных активов, осуществило постановку на бухгалтерский учет созданных (изготовленных) на протяжении длительного времени в процессе производственной деятельности НМА по оценочной стоимости на основании независимой оценки, а в целях налогового учета - в размере 20 процентов от оценочной стоимости, соответствующих сумме уплаченного налога на прибыль, что подтверждается представленными в материалы дела декларациями по налогу на прибыль.

Как установлено судами обеих инстанций, оценочная стоимость по 12-ти нематериальным активам в сумме 835 130 000 руб. в целях исчисления налога на прибыль включена заявителем в состав внереализационных доходов 2010 года (строка 100 приложение N 1 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2010 год), оценочная стоимость по 10-ти нематериальным активам в сумме 1 870 000 000 руб. и по 69-ти нематериальным активам в сумме 705 638 000 руб., а всего 2 575 638 000 руб. в целях исчисления налога на прибыль включена в состав внереализационных доходов 2011 года (строка 100 приложение N 1 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год).

Таким образом, в спорный период предприятие включило в состав внереализационных доходов оценочную стоимость нематериальных активов в сумме 3 410 768 000 руб., с которой был уплачен налог на прибыль.

Соответствующим образом были учтены все нематериальные активы, поставленные на налоговый учет в спорный период.

Наличие у налогоплательщика условий, предусмотренных пунктом 1 статьи 256 и пунктом 3 статьи 257 НК РФ, для признания спорных НМА в качестве амортизируемого имущества, инспекцией не опровергнуто.

Между тем иной расчет стоимости нематериальных активов, который соответствовал бы положениям пункта 3 статьи 257 НК РФ, инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не составлялся и в оспариваемом решении не приводился.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей данного Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки налоговый орган, установив нарушение налогоплательщиком норм налогового законодательства, должен определить размер его действительной налоговой обязанности по уплате конкретного налога, пеней и штрафа.

Как установлено судебными инстанциями, инспекция, доначисляя предприятию налог на прибыль, пени и штраф по данному эпизоду, исходила из того, что вся сумма начисленной амортизации по нематериальным активам включена предприятием в расходы, уменьшающие полученные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль спорных налоговых периодов.

В то же время судами установлено и инспекцией не опровергнуто, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль заявитель включил в расходы не всю сумму начисленной амортизации, а только ее часть, которая в составе общехозяйственных (косвенных) расходов учтена в себестоимости реализованной в спорные периоды продукции. Оставшаяся часть начисленной амортизации в составе общехозяйственных (косвенных) расходов учтена предприятием в составе незавершенного производства и не уменьшила налогооблагаемую базу спорного периода.

При таких обстоятельствах суды обоснованно признали, что действительный размер занижения предприятием налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, и соответственно, размер подлежащего уплате налога, пеней и налоговых санкций по выявленному правонарушению налоговым органом не доказан.

В доводах заявителей кассационных жалоб не содержится ссылок на имеющиеся в материалах дела доказательства, которые не были исследованы судами первой и апелляционной инстанций и не получили их правовой оценки.

Поскольку дело рассмотрено судебными инстанциями полно и всесторонне при правильном применении норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения жалоб предприятия и инспекции.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа,

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 03.07.2014 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2014 по делу N А56-57068/2013 оставить без изменения, а кассационные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 и федерального государственного унитарного предприятия "Государственный космический научно-производственный центр имени М.В.Хруничева" - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.И. Корабухина

Судьи

Н.А. Морозова С.В. Соколова