Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 9 июля 2015 г. N Ф07-4290/15 по делу N А56-42728/2014

09 июля 2015 г.

Дело N А56-42728/2014

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Бурматовой Г.Е., Корабухиной Л.И.,

при участии от открытого акционерного общества "Кузнецов" Аристовой Г.С. (доверенность от 16.12.2014 N 1), от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 Стазаевой А.А. (доверенность от 27.04.2015 N 05-18/05025), Козлова Д.Г. (доверенность от 14.01.2015 N 0518/00110), Карцевой М.М. (доверенность от 08.06.2015 N 05-18/06660),

рассмотрев 06.07.2015 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.09.2014 (судья Терешенков А.Г.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2015 (судьи Третьякова Н.О., Горбачева О.В., Згурская М.Л.) по делу N А56-42728/2014,

установил:

Открытое акционерное общество "Кузнецов", место нахождения: 443009, г. Самара, Заводское ш., д. 29, ОГРН 1026301705374, ИНН 6319033379 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8, место нахождения: 191014, Санкт-Петербург, Лиговский пр., д. 53, ОГРН 1057811813421, ИНН 7841319260 (далее - Инспекция), от 27.01.2014 N 12-14/60-Р в части:

- завышения убытка за 2011 год в сумме 334 762 968 руб.;

- доначисления 57 405 749 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 5 814 108 руб. штрафа по НДС;

- доначисления 2 942 810 руб. земельного налога, начисления 588 562 руб. штрафа по этому налогу;

- начисления пеней по НДС в сумме 8 517 027 руб., по земельному налогу в сумме 687 049 руб. и по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 29 515 руб. 53 коп.

Заявитель также просил признать недействительным требование Инспекции от 24.06.2014 N 8 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа в названных частях и снизить размер штрафа по НДФЛ в соответствии со статьями 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением от 10.09.2014, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 04.03.2015, заявленные требования удовлетворены частично: решение Инспекции и выставленное на его основании требование признаны недействительными в части начисления 29 516 руб. пеней по НДФЛ, а также в части начисления штрафа по части 1 статьи 123 НК РФ в сумме, превышающей 300 000 руб.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и неполное выяснение обстоятельств дела, просит решение от 10.09.2014 и постановление от 04.03.2015 изменить в части отказа в удовлетворении заявления, признать недействительным решение Инспекции в части завышения убытка за 2011 года в сумме 334 762 968 руб., доначисления 57 405 749 руб. НДС, 2 942 810 руб. земельного налога, начисления 5 814 108 руб. штрафа по НДС и 588 562 руб. по земельному налогу, 8 517 027 руб. пеней по НДС и 687 049 руб. по земельному налогу и требование в названных частях.

В отзыве на кассационную жалобу и дополнении к нему Инспекция просила оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы жалобы, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания) Обществом налогов и сборов.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 26.09.2013 N 12-14/60 и вынес решение от 27.01.2014 N 12-14/60-Р.

Указанным решением Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 8 429 916 руб. штрафа за неуплату (неполную уплату) НДС, 589 340 руб. штрафа за неуплату (неполную уплату) земельного налога и по статье 123 НК РФ в виде взыскания 9 491 824 руб. штрафа. Налогоплательщику доначислено 77 800 275 руб. НДС, 2 946 696 руб. земельного налога, начислены пени - 10 883 247 руб. по НДС, 687 957 руб. по земельному налогу, 56 855 руб. по НДФЛ, а также уменьшены на 343 098 484 руб. убытки, исчисленные по налогу на прибыль за 2011 год.

Решением Федеральной налоговой службы (далее - ФНС) от 16.06.2014 N СА-4-9/11405 решение Инспекции отменено в части:

- вывода о неправомерном занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2011 год в размере 8 335 516 руб. 36 коп. (пункт 1.2 решения);

- вывода о неправомерном включении Обществом в состав налоговых вычетов по НДС 14 437 706 руб. налога за IV квартал 2011 года (пункты 2.3, 2.4 решения);

- вывода о неправомерном занижении Обществом налоговой базы по земельному налогу (пункт 4.3 решения);

- соответствующих сумм налогов, пеней и штрафов.

В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Инспекция с учетом решения ФНС произвела перерасчет доначисленных сумм налогов, пеней и штрафов и в соответствии со статьей 69 НК РФ выставила Обществу требование N 8 по состоянию на 24.06.2014, которым предложила налогоплательщику уплатить 36 366 005 руб. 24 коп. недоимки по налогам, 9 204 076 руб. пеней и 16 103 571 руб. 15 коп. штрафов.

Общество частично оспорило решение и требование Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций признали недействительными решение и требование Инспекции в части начисления 29 516 руб. пеней по НДФЛ и в части привлечения налогоплательщика к ответственности по статье 123 НК РФ в сумме, превышающей 300 000 руб.; в остальной части в заявлении отказали.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что вынесенные по делу судебные акты подлежат частичной отмене с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Как следует из материалов дела, Общество (поставщик) и общество с ограниченной ответственностью "Газкомплектсервис" (далее - ООО "Газкомплектсервис"; покупатель) заключили договор поставки от 11.01.2011 N 2/ГСК-2011/010.

Согласно пункту 3.4 договора поставка продукции осуществляется поставщиком следующими способами:

- путем отгрузки продукции автомобильным и/или железнодорожным, и/или видом транспорта, с привлечением поставщиком третьих лиц для осуществления перевозки (доставки);

- путем доставки продукции собственным транспортом поставщика;

- путем передачи продукции на складе поставщика (грузоотправителя) непосредственно покупателю (грузополучателю) либо уполномоченному Покупателем (грузополучателем) перевозчику - самовывоз.

В соответствии с пунктом 3.6. договора поставки конкретный способ доставки продукции, а также точные отгрузочные реквизиты грузополучателя, указываются в спецификации либо сообщаются поставщику дополнительно.

В спецификациях от 07.02.2011 N 9/11-ГКС, от 07.02.2011 N 8/11-ГКС, от 09.02.2011 N 14/11-IKC конкретный способ доставки товара не определен.

Согласно указанным спецификациям поставке подлежат три газотурбинных двигателя НК-36 СТ с двухзонной камерой сгорания N 3513641002004, 3513641002005, 3513611102001 (далее - двигатели) стоимостью 106 306 942 руб. 82 коп. каждый (включая 19 135 249 руб. 71 коп. НДС). Общая стоимость поставленных двигателей без НДС составила 318 920 828 руб. 46 коп. (общая сумма НДС - 57 405 749 руб. 13 коп.).

Из представленных Обществом товарных накладных, оформленных по форме ТОРГ-12, от 20.12.2011 N 1268 и 1271, от 21.12.2011 N 1273 следует, что поставка двигателей произведена 20.12.2011 и 21.12.2011.

На основании указанных товарных накладных оформлены и выставлены счета-фактуры от 20.12.2011 N 3237 и 3238, от 21.12.2011 N 3242.

В ходе проверки Инспекция посчитала, что Общество неправомерно исключило из налоговой базы 318 920 828 руб. выручки от реализации имущества ООО "Газкомплектсервис" по договору поставки.

Сумма от реализации имущества в размере 318 920 828 руб. была включена Обществом в первичную декларацию по налогу на прибыль за 2011 год.

Впоследствии названная сумма от реализации двигателей была исключена Обществом из налоговой базы по налогу на прибыль, в Инспекцию представлена уточненная декларация по налогу на прибыль за 2011 год.

При этом выручка от реализации названных двигателей в целях исчисления налога на прибыль отражена налогоплательщиком во II квартале 2012 года.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 названного Кодекса в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

Порядок признания доходов при методе начисления установлен статьей 271 НК РФ, согласно которой доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (пункт 3 статьи 271 НК РФ).

В свою очередь пунктом 1 статьи 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных названным Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Таким образом, с учетом составления и передачи Обществом покупателю товаров по товарным накладным, оформленным по форме ТОРГ-12, являющимся товарораспорядительными документами, условия перехода права собственности, предусмотренные пунктом 1 статьи 223 ГК РФ, являются выполненными.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля Общество представило письменные пояснения от 20.11.2013 N 20/11-13, согласно которым составление товарных накладных по форме ТОРГ-12 от 21.12.2011 N 1273, от 20.12.2011 N 1268 и N 1271 является ошибкой.

В то же время исправлений в спорные товарные накладные Общество по согласованию с ООО "Газкомплектсервис" не вносило, доказательств наличия переписки с ООО "Газкомплектсервис" относительно выставленных Обществом спорных товарных накладных и счетов-фактур не представило.

В письме от 03.12.2013, направленному Инспекции, ООО "Газкомплектсервис" сообщило, что переход права собственности по двигателям, приобретенным у Общества, осуществлялся на основании договора поставки и товарных накладных по форме ТОРГ-12 (от 20.12.2011 N 1268 и 1271, от 21.12.2011 N 1273).

Факт принятия ООО "Газкомплектсервис" на учет названного имущества в декабре 2011 год подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету N 41.01 за декабрь 2011, приходными ордерами от 20.12.2011 N 643, от 20.12.2011 N 646, от 21.12.2011 N 745.

Письмом от 23.04.2013 N 13-113-1 ООО "Газкомплектсервис" сообщило, что возврат (переоформление) документов по отгрузке оборудования по спецификациям от 09.02.2011 N 14/11-ГКС, от 07.02.2011N 7/11-ГКС и 07.02.2011 N 9/11-ГКС не осуществлялся.

Кроме того, из представленных ООО "Газкомплектсервис" документов следует, что двигатели, приобретенные у Общества, были реализованы в адрес обществ с ограниченной ответственностью "Центр промышленного снабжения и комплектации", "Торговый дом "Нефтехиммаш" в декабре 2011.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в период проведения проверки (далее - Закон N 129-ФЗ), все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 4 указанной нормы первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

В соответствии с пунктом 5 статьи 8 Закона N 129-ФЗ все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

В альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, формы которых утверждены постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 N 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации предусмотрена товарная накладная по форме ТОРГ-12. Данный документ составляется в двух экземплярах: первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания; второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Как установили суды, на основании представленных в материалы дела доказательств, право собственности на товар перешло от Общества к ООО "Газкомплектсервис" непосредственно на складе продавца. То обстоятельство, что товар был вывезен со склада уже после следующей реализации товара от ООО "Газкомплектсервис" в адрес третьих лиц, значения не имеет, поскольку товар был оприходован ООО "Газкомплектсервис" в декабре 2011 года.

Довод жалобы о том, что двигатели фактически изготовлены в 2012 году, суды надлежащим образом оценили и отклонили.

Ссылка жалобы на непринятие судом первой инстанции аудиторских заключений "О бухгалтерской (финансовой) отчетности Общества за 2011-2012" обоснованно отклонена апелляционным судом. Материалы аудиторской проверки не содержат информации о том, какой объем документов был представлен аудитору, в связи с чем налоговая база по налогу на прибыль не могла быть исчислена на основании аудиторских заключений.

Учитывая изложенное, суды обоснованно посчитали, что поскольку реализация продукции, поставленной по договору N 2/ГСК-2011/010, произведена Обществом в декабре 2011 года, то действия налогоплательщика, выразившиеся в исключении в размере 318 920 828 руб. выручки из налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2011 год, являются неправомерными.

Инспекция в ходе проверки также установила, что Общество (подрядчик), 18.03.2011 заключило с обществом с ограниченной ответственностью "Газпром трансгаз Ухта" (далее - ООО "Газпром трансгаз Ухта"; заказчик) договор N 04а-362, в соответствии с которым подрядчик обязался провести аварийно-восстановительный ремонт негарантийных двигателей НК-12 СТ, НК-14 СТ, НК-14 СТ-10, НК-36 СТ, принадлежащих заказчику

Общество выполняло работы по ремонту названных двигателей в 2010 - 2013 годах.

Доход от реализации указанных работ налогоплательщик не распределял пропорционально от суммы договора и времени его исполнения, а учитывал доходы от реализации единовременно в период завершения работ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Пунктом 2 статьи 271 НК РФ определено, что по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. При этом по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Порядок налогового учета доходов от реализации установлен статьей 316 НК РФ, согласно которой по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

Под производством с длительным технологическим циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. Изложенный порядок распространяется только на случаи заключения договора, не предусматривающего поэтапную сдачу работ, услуг (вне зависимости от продолжительности этапов).

Следовательно, при выполнении работ (услуг) с длительным производственным циклом, не предусматривающим их поэтапной сдачи, цена договора на их реализацию распределяется налогоплательщиком между отчетными периодами, в течение которых выполняется договор, равномерно или пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов.

В соответствии с учетной политикой Общества в целях налогового учета организация для исчисления налога на прибыль использует метод начисления. По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ распределяется пропорционально от суммы договора и его времени.

Следовательно, суды пришли к обоснованному выводу о нарушении Обществом пункта 2 статьи 271, статьи 316 НК РФ, выразившемся в неправомерном невключении в налоговую базу по налогу на прибыль за 2011 год суммы дохода по договору с ООО "Газпром трансгаз Ухта".

Суды приняли во внимание, что решением от 16.06.2014 N с СА-4-9/11405 ФНС произвела перерасчет согласно учетной политике Общества, в соответствии с которым расходы и доходы были распределены с учетом подписанных в 2012 - 2013 годах актов выполненных работ. С учетом произведенного ФНС перерасчета размер налоговой базы по налогу прибыль организаций за 2011 год занижен Обществом на 15 842 139 руб. 64 коп. (вместо 24 177 656 руб.).

При таких обстоятельствах суды обоснованно признали решение Инспекции в названной части законным.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации является объектом обложения НДС.

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных сведений об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Доначисление Инспекцией НДС произведенное за IV квартал 2011 год находится во взаимосвязи с рассмотренным выше эпизодом о доначислении Обществу налога на прибыль за 2011 год (пункт 1.1).

Инспекция установила, что в нарушение статей 39, 146, 154, 166, 167 НК РФ Общество неправомерно занизило налоговую базу по НДС за IV квартал 2011 года на 318 920 828 руб., что привело к неисчислению НДС за IV квартал 2011 года в сумме 57 405 749 руб.

Общество не согласно с выводами судов о правомерности данной позиции налогового органа.

Как следует из материалов дела, в декабре 2011 года Обществом были составлены и переданы ООО "Газкомплектсервис" товарные накладные по форме ТОРГ-12 от 20.12.2011 N 1268 и 1271, от 21.12.2011 N 1273.

Указанные документы в соответствии с нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации подтверждают отгрузку (передачу) двигателей НК-36 СТ в количестве трех штук в декабре 2011 года в адрес ООО "Газкомплектсервис". Наличие указанных товарных накладных и передачу товара по ним Общество не оспаривает.

На основании указанных товарных накладных Общество оформило и выставило в адрес ООО "Газкомплектсервис" счета-фактуры от 20.12.2011 N 3237 и 3238, от 21.12.2011 N 3242.

ООО "Газкомплектсервис" представило указанные счета-фактуры, полученные от налогоплательщика в соответствии со статьей 168 НК РФ.

"Входной" НДС по названным счетам-фактурам включен ООО "Газкомплектсервис" в состав налоговых вычетов за IV квартал 2011 года, что подтверждается представленной выпиской из книги покупок за IV квартал 2011 года.

Письмом от 23.04.2013 N 13-113-1 ООО "Газкомплектсервис" сообщило, что возврат (переоформление) документов по отгрузке оборудования по спецификациям от 09.02.2011 N 14/11-ГКС, от 07.02.2011 N 7/11-ГКС, от 07.02.2011 N 9/11-ГКС не осуществлялся.

При таких обстоятельствах суды сделали правомерный вывод о занижении Обществом налоговой базы по НДС за IV квартал 2011 года на 318 920 828 руб.

В то же время податель жалобы указывает, что включение в налоговую базу по НДС за IV квартал 2011 года выручки в сумме 318 920 828 руб. не могло привести к неисчислению НДС, подлежащего уплате в бюджет, в размере 57 405 749 руб.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на установленные указанной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Вычет указанных сумм налога согласно пункту 6 статьи 172 НК РФ производится с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Инспекция не оспаривает факт включения 45 924 599 руб. НДС (сумма НДС с аванса) в налоговую базу за I и II кварталы 2011 года.

Не оспаривает Инспекция и право налогоплательщика в связи с выявленными нарушениями законодательства о налогах и сборах описанного в пункте 2.2.1 акта проверки, на включение в состав налоговых вычетов за IV квартал 2011 года 45 924 599 руб. НДС, ранее исчисленного налогоплательщиком в I и II кварталах 2011 года, с полученных авансов по договору от 11.01.2011 N 2/ГСК-2011//010.

В то же время, доначисляя Обществу за IV квартал 2011 года 57 405 749 руб. НДС, Инспекция в расчете не учла неоспариваемое налоговым органом право налогоплательщика на налоговый вычет в размере 45 924 599 руб., ссылаясь на то, что это право носит заявительный характер.

Ссылку налогового органа и судов на правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11, в настоящем деле кассационная инстанция считает ошибочной.

Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ целью проведения выездных налоговых проверок является установление действительной обязанности налогоплательщика по уплате налогов, сборов, пеней, штрафов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ при определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, общая сумма налога, исчисленная в соответствии со статьей 166 НК РФ, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ.

Из материалов дела следует, что Инспекция не имела препятствий для определения размера доначислений по НДС по спорному эпизоду с учетом подлежащих применению налоговых вычетов.

В рассматриваемом случае налоговый орган при определении в ходе выездной налоговой проверки размера недоимки Общества по НДС увеличил налоговую базу по НДС, но при этом, несмотря на отсутствие спора относительно права Общества на применение вычетов и их размера, налоговые вычеты не учел.

Суд кассационной инстанции полагает, что наличие у налогоплательщика права на самостоятельное применение налоговых вычетов путем их декларирования не освобождает налоговый орган от обязанности определения в рамках выездной налоговой проверки суммы налогового обязательства, действительно подлежащего уплате в бюджет.

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган на основании статей 89, 101 НК РФ обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по каждому проверяемому налогу, входящему в предмет выездной проверки, и начислить соответствующую сумму неуплаченного в результате установленных нарушений налога к уплате, но и определить правильность расчета налоговой базы и суммы налога к уплате, с учетом всех выявленных проверкой нарушений.

Данная правовая позиция сформулирована в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 N 17152/10, от 19.07.2011 N 1621/11, 25.06.2013 N 1001/13.

Податель жалобы ссылается на то, что в связи с тем, что Инспекцией не установлен фактический размер подлежащего уплате Обществом НДС, заявителю начислены пени и штраф в завышенном размере.

Согласно пункту 1 статьи 65 и пункту 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Между тем судами не исследовался вопрос законности оспариваемого решения Инспекции в части начисления заявителю пеней и в части размера штрафных санкций с учетом его доводов о неправомерности доначисления НДС в указанном в решении размере.

При таких обстоятельствах обжалуемые решение и постановление в названных частях подлежат отмене с направлением дела в указанной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

По результатам проверки Инспекция установила неуплату Обществом 2 946 698 руб. земельного налога за 2010-2011 годы.

Инспекция посчитала, что в налоговой декларации по земельному налогу за 2011 год Общество неправомерно указало кадастровую стоимость земельных участков с кадастровыми номерами 63:32:1804002:97; 63:32:1804002:96; 63:32:1804002:95; 63:01:0349001:503; 63:01:0000000:2267; 63:01:0342001:4, преобразованных из земельных участков с номерами 63:01:0350005:516; 63:01:0350005:510; 63:01:0350005:512; 63:01:0350003:504; 63:01:0347005:506, имеющих большую кадастровую стоимость. Кадастровая стоимость земельного участка с номером 63:01:0350005:515 не была учтена в налоговой декларации по земельному налогу за 2010 год.

Налоговый орган считает, что вновь присвоенные кадастровые номера и новая кадастровая стоимость носят временный характер и не могут быть использованы хозяйствующими субъектами в целях исчисления земельного налога.

Из материалов дела следует, что в 1992 году Обществу в постоянное бессрочное пользование были переданы земельные участки с кадастровыми номерами 63:01:0350005:516; 63:01:0350005:510; 63:01:0350005:512; 63:01:0350003:504; 63:01:0347005:506, 63:01:0350005:515.

В силу пункта 1 статьи 25 Земельного кодекса Российской Федерации права на земельные участки, возникают по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами, и подлежат государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 14 Закона N 122-ФЗ проведенная государственная регистрация возникновения и перехода прав на недвижимое имущество удостоверяется свидетельством о государственной регистрации прав.

Таким образом, из содержания указанных норм следует, что обязанность уплачивать земельный налог возникает у организации с момента регистрации за ним прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на данный земельный участок.

Данный вывод содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.03.2013 N 12992/12 по делу N А56-39448/2011.

Суды установили, что земельные участки с кадастровыми номерами 63:01:0350005:516, 63:01:0350005:515, 63:01:0350005:512, 63:01:0350003:504, 63:01:0347005:506 с соответствующей кадастровой стоимостью находились в постоянном (бессрочном пользовании) Общества в проверяемый период до 2012 года на основании свидетельств о праве постоянного (бессрочного) пользования на земельные участки.

По результатам анализа, представленных Федеральным государственным бюджетным учреждением "Федеральная кадастровая палата Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии" по Самарской области кадастровых справок установлено, что земельные участки с кадастровыми номерами 63:01:0350005:516; 63:01:0350005:515; 63:01:0350003:504; 63:01:0350005:512; 63:01:0347005:506 были сняты с государственного кадастрового учета только в 2012 - 2013 годах.

Согласно сведениям, полученным Инспекцией от Росреестра, в результате уточнения границ названных участков было установлено, что они находятся в иных кадастровых кварталах, в связи с чем им были присвоены новые кадастровые номера, сведения о которых в проверяемый период (2010 - 2011 годы) носили временный характер в силу статей 4, 24 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости" (далее - Закон N 221-ФЗ) и не могли использоваться для целей исчисления и уплаты земельного налога за указанный период.

Право собственности на земельные участки с кадастровыми номерами 63:32:1804002:97, 63:32:1804002:96, 63:01:0349001:503, 63:01:0000000:2267, 63:01:0342001:4 с соответствующей кадастровой стоимостью возникло у Общества лишь в 2012 году.

В соответствии с пунктом 3 статьи 391 НК РФ налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.

Поскольку до 2012 года единственными правоустанавливающими документами Общества на спорные земельные участки являлись свидетельства о праве постоянного (бессрочного) пользования, то единственно верной кадастровой стоимостью, которую Общество обязано учесть при расчете налоговой базы по земельному налогу в 2010 и 2011 годах, является кадастровая стоимость земельных участков с предыдущими кадастровыми номерами, то есть тех земельных участков, на которые зарегистрированы права Общества.

Суды правомерно посчитали, что в силу пункта 1 статьи 388 НК РФ Общество не имело права учитывать кадастровую стоимость земельных участков с новыми (временными) кадастровыми номерами при исчислении и уплате земельного налога за указанный период, поскольку в отношении данных земельных участков не являлось налогоплательщиком.

При таких обстоятельствах суды пришли к правомерным выводам о том, что в силу статей 388, 391 НК РФ, Закона N 221-ФЗ у налогоплательщика отсутствовали основания для учета в составе налоговой базы в налоговой декларации по земельному налогу кадастровой стоимости земельных участков с номерами 63:32:1804002:97; 63:32:1804002:96; 63:32:1804002:95; 63:01:0349001:503; 63:01:0000000:2267; 63:01:0342001:4 до момента регистрации прав на указанные участки, произведенной Обществом в 2012 году, в связи с чем решение Инспекции в названной части является законным.

Учитывая изложенное, решение от 10.09.2014 и постановление от 04.03.2015 подлежат отмене в части отказа Обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения Инспекции и вынесенного на его основании требования по эпизоду доначисления 57 405 749 руб. НДС и начисления пеней и штрафа на эту сумму с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное и установить размер действительной обязанности налогоплательщика по уплате НДС, проверить правильность начисления пеней по этому налогу и размер штрафа, дать надлежащую правовую оценку всем доводам и возражениям сторон, правильно применить соответствующие нормы права и вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1, 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.09.2014 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2015 по делу N А56-42728/2014 отменить в части отказа в удовлетворении заявления открытого акционерного общества "Кузнецов" о признании недействительными решения от 27.01.2014 N 12-14/60-Р и требования N 8 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа по состоянию на 24.06.2014 Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 в части доначисления 57 405 749 руб. налога на добавленную стоимость, начисления пеней и штрафа на эту сумму.

Дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

В остальной части решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.09.2014 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2015 по делу N А56-42728/2014 оставить без изменения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова Г.Е. Бурматова Л.И. Корабухина