Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 августа 2015 г. N Ф07-5297/15 по делу N А42-9068/2013

11 августа 2015 г.

Дело N А42-9068/2013

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Бурматовой Г.Е., Родина Ю.А.,

при участии от открытого акционерного общества "Севервзрывпром" Ефимова Д.Ю. (доверенность от 10.08.2015 N 132), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску Ненашевой Н.А. (доверенность от 25.12.2014 N 14-27/048450) и Гумеровой А.С. (доверенность от 25.12.2014 N 14-27/048380),

рассмотрев 11.08.2015 в открытом судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества "Севервзрывпром" и Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 16.12.2014 (судья Евтушенко О.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.04.2015 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Третьякова Н.О.) по делу N А42-9068/2013,

установил:

Открытое акционерное общество "Севервзрывпром", место нахождения: 183025, город Мурманск, улица Полярные Зори, дом 41, корпус 3, ОГРН 1025100837794, ИНН 5191430339 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску, место нахождения: 183038, город Мурманск, Комсомольская улица, дом 4, ОГРН 1045100223850, ИНН 5190100360 (далее - Инспекция), от 07.11.2013 N 02.3-34/16306 в части:

- доначисления 1 094 149 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и 984 734 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2011 год, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), по эпизоду, связанному с занижением налогооблагаемого дохода (выручки) в результате применения налогоплательщиком цены сделки ниже рыночной при реализации 5 объектов недвижимости взаимозависимому лицу - обществу с ограниченной ответственностью "Специальные работы" (далее - ООО "Специальные работы");

- доначисления 35 923 429 руб. налога на прибыль и 32 331 086 руб. НДС за 2010 год, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, по эпизоду взаимоотношений с обществом с ограниченной ответственностью "Строймет" (далее - ООО "Строймет");

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 НК РФ, в виде взыскания 707 449 руб. штрафа. Кроме того, Общество просило признать недействительными решения Инспекции от 12.11.2013 N 02.3-34/16586дсп о принятии обеспечительных мер, N 24 и 25 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке.

До рассмотрения судом первой инстанции спора по существу Общество в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) отказалось от требования о признании недействительными решений Инспекции от 12.11.2013 N 24, 25 и 02.3-34/16586дсп. Отказ принят судом и определением от 09.12.2014 производство по делу по этому требованию Общества прекращено.

Определением суда первой инстанции от 09.12.2014 требование Общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ оставлено без рассмотрения по причине несоблюдения заявителем установленного законом досудебного порядка разрешения спора.

Решением суда первой инстанции от 16.12.2014 в остальной части заявленные Обществом требования удовлетворены.

Постановлением апелляционного суда от 21.04.2015 решение от 16.12.2014 отменено в части признания недействительным оспариваемого решения Инспекции о доначислении налога на прибыль и НДС, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с увеличением выручки от реализации основных средств; в удовлетворении требований Общества в этой части отказано. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм процессуального права, а также на несоответствие его выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить постановление от 21.04.2015 в части отказа в удовлетворении заявленных требований и оставить в силе решение от 16.12.2014 в этой части. Податель жалобы не согласен с выводом апелляционного суда об определении налоговым органом рыночной стоимости объектов недвижимости по правилам статьи 40 НК РФ; о допустимости принятия в качестве доказательства представленного Инспекцией в материалы дела заключение эксперта от 17.06.2013 N 13/803. По мнению заявителя, экспертное заключение составлено с существенными нарушениями, в силу чего не может являться надлежащим доказательством по настоящему делу.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган, считая постановление от 21.04.2015 в обжалуемой налогоплательщиком части законным и обоснованным, просит оставить его в этой части без изменения.

В своей кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 16.12.2014 и постановление от 21.04.2015 в части признания недействительным ее решения о доначислении налога на прибыль и НДС, начислении пеней и штрафа по эпизоду, касающемуся взаимоотношений с ООО "Строймет", и направить дело в этой части на новое рассмотрение в суд первой инстанции. По мнению подателя жалобы, в материалы дела им представлены необходимые, достаточные и достоверные доказательства, свидетельствующие о нереальности хозяйственных операций между Обществом и спорным контрагентом.

В судебном заседании представители Инспекции и Общества поддержали доводы своих кассационных жалоб, и возражали против удовлетворения жалобы другой стороны.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по результатам которой составила акт от 16.08.2013 N 2.3-34/125дсп и с учетом представленных налогоплательщиком возражений приняла решение от 07.11.2013 N 02.3-34/16306 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 37 017 578 руб. налога на прибыль и 33 315 820 руб. НДС, начислено 23 124 668 руб. 94 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 12 631 086 руб. штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 17.01.2014 N 17 решение налогового органа оставлено без изменения.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования по эпизоду, связанному с хозяйственными операциями налогоплательщика с ООО "Строймет", сделав вывод о том, что Общество представило полный комплект документов, подтверждающих реальность финансово-хозяйственных отношений с указанным контрагентом. Налоговый орган в свою очередь не доказал недостоверность сведений в первичных учетных документах Общества, а также направленность действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО "Строймет".

В то же время, по эпизоду, связанному с занижением налогооблагаемого дохода (выручки) в результате применения налогоплательщиком цены сделки ниже рыночной при реализации 5 объектов недвижимости взаимозависимому лицу - ООО "Специальные работы", суд апелляционной инстанции не согласился с выводом суда первой инстанции.

Кассационная инстанция, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права к установленным обстоятельствам спора, не находит оснований для удовлетворения жалоб.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция признала неправомерным предъявление Обществом к вычету НДС и необоснованным отнесение им в состав расходов при исчислении налога на прибыль затрат, произведенных по хозяйственным операциям с ООО "Строймет". Налоговый орган посчитал, что документы по взаимоотношениям с указанным субподрядчиком содержат недостоверные сведения, свидетельские показания опровергают выполнение названной организацией спорных работ, ООО "Строймет" не обладает необходимыми условиями для осуществления работ в сфере строительства.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Как указано в статьей 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Следовательно, в целях обложения налогом на прибыль полученные налогоплательщиком доходы уменьшаются на произведенные расходы в том случае, если расходы экономически оправданы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, подтверждаются ли расходы представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Из положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что условиями вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются: факт приобретения товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг) с указанием суммы НДС.

Поскольку применение расходов и налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обоснованность отнесения затрат на расходы по налогу на прибыль и правомерность предъявления налоговых вычетов по НДС в соответствии с перечисленными выше нормами подлежат доказыванию налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172, 252 НК РФ.

При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Согласно материалам дела между обществом с ограниченной ответственностью "Стройгазконсалтинг" (далее - ООО "Стройгазконсалтинг"; генподрядчик) и Обществом (субподрядчик) заключен договор от 08.12.2009 N СГК-09-939 на выполнение работ по рыхлению грунта буровзрывным способом на объекте "Подъездная дорога от с.п. Териберка до завода СПГ" в составе стройки "Комплексное освоение Штокмановского газоконденсатного месторождения 2 и 3 фазы". В договоре предусмотрено право Общества для выполнения любой части работ привлекать субподрядные организации

Для исполнения своих обязательств по подготовке блоков к буровзрывным работам Общество (заказчик) привлекло ООО "Строймет" (подрядчик), с которым заключило договор от 12.01.2010 N 01. По условиям этого договора в комплекс работ, выполняемых подрядчиком, входит: зачистка блоков от мягких грунтов, остатков скальных грунтов от предыдущих работ до скального основания и устройство подъездов к месту проведения буровых работ в объеме до 500 000 м3.

Инспекция пришла к выводу, что представленные Обществом документы по сделке с ООО "Строймет" содержат недостоверные сведения, поскольку ООО "Строймет" не обладает необходимой зарегистрированной техникой для производства спорных работ, а сами работы, которые предусмотрены договором от 12.01.2010 N 01, выполнены с привлечением техники иных организаций.

Исследовав материалы дела, суды установили, что договор от 12.01.2010 N 01 заключен Обществом для выполнения части работ, включенных в договор от 08.12.2009 N СГК-09-939, а привлечение ООО "Строймет" в качестве субподрядчика обусловлено необходимостью выполнения подготовительной, черновой работы - зачистки грунта до скалы перед проведением буровзрывных работ.

Суды признали подтвержденным факт представления налогоплательщиком надлежащих доказательств (исчерпывающего перечня первичных документов), свидетельствующих о сдаче ОАО "Севервзрывпром" в полном объеме работ по договору от 08.12.2009 N СГК-09-939. Как указали суды, в актах, подписанных сторонами, кроме прочих работ указаны и работы по зачистке грунта.

Судами отмечено, что для выполнения работ на объекте "Подъездная дорога от с.п. Териберка до завода СПГ" в составе стройки "Комплексное освоение Штокмановского газоконденсатного месторождения 2 и 3 фазы" в качестве подрядчиков/субподрядчиков привлекались и иные организации, в частности, общества с ограниченной ответственностью "Заполяргражданстрой" (далее - ООО "Заполяргражданстрой") и "Стройгазконсалтинг-Север" (далее - ООО "Стройгазконсалтинг-Север"). Право на их привлечение определено как условиями договора от 08.12.2009, так спецификой работ. Судами принято во внимание, что процесс буровзрывных работ представляет собой комплекс работ, в число которых составной частью входят работы по зачистке грунта, обязательство по выполнению которых взяло на себя ООО "Строймет" по договору от 12.01.2010 N 01.

Довод Инспекция о том, что спорные работы в действительности были выполнены иными организациями, в том числе ООО "Стройгазконсалтинг-Север", был предметом рассмотрения судов и отклонен.

Налоговый орган ссылался на то, что согласно сведениям, полученным от общества с ограниченной ответственностью "Газпром добыча шельф" (далее - ООО "Газпром добыча шельф"; основного заказчика работ) и ООО "Стройгазконсалтинг", подготовительные работы, включая зачистку грунта, выполнялись с привлечением техники ООО "Заполяргражданстрой", ООО "Стройгазконсалтинг" и ООО "Стройгазконсалтинг-Север".

Соотнеся объемы и характер работ, выполненных названными организациями, с общим объемом подготовительных работ на объекте, а также порядок их поэтапной сдачи, суды установили, что ООО "Строймет" выполняло работы отличные от тех, что были выполнены вышеуказанными организациями.

Факт выполнения работ по зачистке грунта подтверждается и показаниями свидетелей. В частности, Жуков В.А., являющийся сотрудником ООО "Газпромдобыча Шельф" и отвечающий за приемку работ на объекте, пояснил, что Общество выполняло работы по зачистке грунта, нарезке полок и зачистке блоков в местах проведения буровзрывных работ. В то время как работы по зачистке грунта, отраженные в документах ООО "Стройгазконсалтинг-Север", выполнялись на равнинных участках объекта, и к буровзрывным работам отношения не имели.

Таким образом, суды первой и апелляционной инстанций сделали правомерный вывод о выполнении ООО "Строймет" работ по зачистке грунта в рамках заключенного с заявителем договора, составляющих часть технологического процесса буровзрывных работ.

Ссылка Инспекции на отсутствие у ООО "Строймет" зарегистрированной тяжелой техники для выполнения работ по договору 12.01.2010 N 01 в подтверждение нереальности хозяйственной операции правомерно не принята судами. Как обоснованно указали суды, отсутствие у ООО "Строймет" зарегистрированной за ним спецтехники само по себе не свидетельствует о невозможности выполнения названной организацией спорных работ, поскольку Инспекция в рамках налоговой проверки не устанавливала наличие спецтехники у ООО "Строймет" на условиях аренды или привлечения к выполнению спорных работ третьих лиц.

Довод подателя жалобы о том, что показаниями сотрудников организаций, работавших на объекте, подтверждается невыполнение ООО "Строймет" спорных работ, кассационная инстанция считает неосновательным.

Отраженные в оспариваемом решении Инспекции показания свидетелей не свидетельствуют о том, что на объекте в действительности отсутствовали сотрудники ООО "Строймет" и спорные работ не выполнялись этой организацией, поскольку свидетельские показания, как справедливо указали суды, носят предположительный характер, а, следовательно, не могут являться надлежащими и достоверными доказательствами.

Из содержания принятых по данному делу решения и постановления следует, что суды при рассмотрении спорного эпизода в соответствии со статьей 71 АПК РФ оценили все представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи и сделанные ими выводы в обжалуемых судебных актах соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм процессуального права судами не допущено, а потому отсутствуют основания для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы налогового органа.

В ходе выездной проверки Инспекция установила занижение Обществом налоговой базы по налогу на прибыль и суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, в результате занижения дохода, полученного от продажи 5 объектов недвижимости взаимозависимому лицу - ООО "Специальные работы". Инспекция на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ проверила правильность применения цен по сделкам с названной организацией. В целях определения рыночной цены в соответствии с принципами, установленными статьей 40 НК РФ, Инспекция назначила оценочную экспертизу.

Апелляционный суд, отказывая в удовлетворении требования Общества по рассматриваемому эпизоду, сделал вывод о том, что представленные Инспекцией доказательства подтверждают обоснованность ее выводов.

Кассационная инстанция считает обжалуемое Обществом постановление в этой части законным и обоснованным.

Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

В пункте 1 статьи 274 НК РФ определено, что налоговой базой по налогу на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В пункте 6 статьи 274 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) указано, что для целей исчисления налоговой базы рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ, на момент реализации или совершения внереализационных операций.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признается объектом налогообложения по НДС.

Пунктом 2 статьи 153 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 названного Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В силу пункта 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 названной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Факт взаимозависимости с ООО "Специальные работы" Общество не оспаривает.

В пунктах 4 - 11 статьи 40 НК РФ закреплены правила, которым налоговые органы обязаны следовать при определении рыночных цен в целях установления подлежащих доначислению сумм налога и пеней в проверяемом налоговом периоде.

Как обоснованно указал суд апелляционной инстанции, Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает порядок действий налогового органа в целях определения рыночной цены сделки - последовательное применение сравнительного метода, метода цены последующей реализации, затратного метода. Возможность применения каждого последующего метода обусловлена невозможностью использования предыдущего метода.

С учетом фактических обстоятельств настоящего дела суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом были предприняты все всевозможные меры для определения рыночной цены спорных объектов недвижимого имущества. Суд также обоснованно посчитал правомерными действия Инспекции по определению рыночной цены с привлечением эксперта-оценщика, а примененные экспертом методы оценки, не противоречащими положениям статьи 40 НК РФ.

Кассационная жалоба Общества не содержит убедительных доводов, опровергающих выводы суда, признавшего достоверным экспертное заключение от 17.06.2013 N 13/803, на основе показателей которого налоговым органом принято решение, повлекшее доначисление НДС и налога на прибыль.

Доводы Общества фактически связаны с оценкой представленных сторонами по делу доказательств.

Между тем несогласие стороны по делу с оценкой, данной судом установленным по делу обстоятельствам и представленным доказательствам, не свидетельствует о неправильном применении норм права и само по себе не может служить основанием для отмены или изменения обжалуемых судебных актов.

Неправильного применения апелляционным судом норм материального права (в частности, статей 20, 40, 146, 153, 154 и 249, 274 НК РФ) не установлено.

Фактические обстоятельства данного конкретного дела, имеющие значение для правильного разрешения спорного эпизода, установлены судом апелляционной инстанции на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений сторон. Выводы суда основаны на правильном применении норм материального и процессуального права.

При таких обстоятельствах оснований для отмены или изменения обжалуемого постановления и удовлетворения кассационной жалобы Общества суд кассационной инстанции не усматривает.

При подаче кассационной жалобы Общество неправильно исчислило и уплатило по чеку-ордеру от 10.06.2015 государственную пошлину в сумме 3000 руб. вместо 1500 руб. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1500 руб. подлежит возврату генеральному директору Общества Юнгину Владимиру Ивановичу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.04.2015 по делу N А42-9068/2013 оставить без изменения, а кассационные жалобы открытого акционерного общества "Севервзрывпром" и Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску - без удовлетворения.

Возвратить генеральному директору открытого акционерного общества "Севервзрывпром" Юнгину Владимиру Ивановичу из федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по чеку-ордеру от 10.06.2015.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Г.Е. Бурматова Ю.А. Родин