Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 марта 2016 г. N Ф07-2681/16 по делу N А26-1096/2015

22 марта 2016 г.

Дело N А26-1096/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Журавлевой О.Р., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Элемент Северо-Запад" Панова А.С. (доверенность от 09.03.2016), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску Жмуриной М.М. (доверенность от 11.01.2016 N 1.4-20/09),

рассмотрев 22.03.2016 (с учетом перерыва в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Элемент Северо-Запад" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 20.08.2015 (судья Александрович Е.О.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2015 (судьи Третьякова Н.О., Дмитриева И.А., Згурская М.Л.) по делу N А26-1096/2015,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Элемент Северо-Запад", место нахождения: 195067, Санкт-Петербург, Шафировский проспект, дом 17, литера О, ОГРН 1111001006698, ИНН 1001028755 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску, место нахождения: 185031, Республика Карелия, город Петрозаводск, Московская улица, дом 12А, ОГРН 1041000270024, ИНН 1001040537 (далее - Инспекция), от 10.10.2014 N 3.3-05/4682 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 3.3-05/72 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), заявленной к возмещению.

Арбитражным судом Республики Карелия также принято к производству заявление Общества о признании недействительными решений Инспекции от 10.10.2014 N 3.3-05/4588 и 3.3-05/71. Делу присвоен номер А26-1094/2015.

Определением суда первой инстанции от 19.05.2015 на основании статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) и по ходатайству Инспекции дела N А26-1096/2015 и А26-1094/2015 объединены в одно производство с присвоением делу номера А26-1096/2015.

Решением суда первой инстанции от 20.08.2015, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 03.12.2015, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применении судами норм материального и процессуального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 20.08.2015 и постановление от 03.12.2015 и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а жалобу Общества - без удовлетворения.

В судебном заседании, состоявшемся 15.03.2016, представители Общества поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения по мотивам, заявленным в отзыве.

В судебном заседании от 15.03.2016 объявлен перерыв до 18.03.2016.

18.03.2016 в порядке пункта 5 статьи 158 АПК РФ дело слушанием было отложено на 22.03.2016 на 11 часов 00 минут.

В связи с уходом судьи Васильевой Е.С. в отпуск произведена ее замена на судью Журавлеву О.Р. в порядке статьи 18 АПК РФ.

В новом составе судебное разбирательство 22.03.2016 проведено с самого начала.

В судебном заседании представитель Общества поддержал приведенные в кассационной жалобе доводы, а представитель Инспекции просил в удовлетворении жалобы отказать.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела камеральные налоговые проверки представленных Обществом 21.01.2014 и 19.02.2014 налоговых деклараций по НДС за III и IV кварталы 2013 года.

Согласно уточненной налоговой декларации за III квартал 2013 года налогоплательщик предъявил к возмещению из бюджета 551 041 руб. НДС. По данным этой декларации сумма налога, исчисленная с базы, облагаемой НДС, составила 3 777 034 руб., сумма налоговых вычетов - 4 328 075 руб.

По декларации за IV квартал 2013 года к возмещению из бюджета Обществом предъявлено 1 323 506 руб. НДС. По данным этой декларации сумма налога, исчисленная с базы, облагаемой НДС, составила 3 733 198 руб., сумма налоговых вычетов - 5 056 704 руб.

В состав налоговых вычетов в уточненной декларации за III квартал 2013 года налогоплательщик включил 4 313 960 руб. НДС по счетам-фактурам, выставленным обществами с ограниченной ответственностью "Интерлок", "Контакт Интернейшнл", "Элемент" (далее - ООО "Элемент"), "Соло", "Прадо" (далее - ООО "Прадо") и "Торговый Дом СВ-Строй" (далее - ООО "Торговый Дом СВ-Строй"). В декларации за IV квартал 2013 года Обществом предъявлено к вычету 5 022 20 руб. НДС по счетам-фактурам, выставленным обществами с ограниченной ответственностью "Атлет-ТехСервис", "Картэк", "Легион", ООО "Прадо", ООО "Элемент" и ООО "Торговый Дом СВ-Строй".

По результатам проверок Инспекция составила акты от 06.05.2014 N 3.3-03.1/2559 и от 30.05.2014 N 3.3-03.1/3069 с учетом представленных налогоплательщиком возражений и материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, приняла решения от 10.10.2014 N 3.3-05/4682 и 3.3-05/4558 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также решения от 10.10.2014 N 3.3-05/72 и 3.3-05/71 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению.

Решением от 10.10.2014 N 3.3-05/4682 Инспекция доначислила Обществу 1 809 398 руб. НДС за IV квартал 2013 года и начислила 16 265 руб. 52 коп. пеней за нарушение срока уплаты этого налога. Налогоплательщик также привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 75 000 руб. штрафа. Решением налогового органа от 10.10.2014 N 3.3-05/72 Обществу отказано в возмещении из бюджета 1 323 506 руб. НДС за IV квартал 2013 года.

В соответствии с решением Инспекции от 10.10.2014 N 3.3-05/4558 Обществу доначислено 2 558 338 руб. НДС за III квартал 2013 года и начислено 83 368 руб. 30 коп. пеней за нарушение срока уплаты этого налога. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 100 000 руб. штрафа. Решением налогового органа от 10.10.2014 N 3.3-05/71 налогоплательщику отказано в возмещении из бюджета 551 041 руб. НДС за III квартал 2013 года.

Основанием для принятия указанных решений послужил вывод Инспекции о необоснованном предъявлении налогоплательщиком к вычету в декларациях за III и IV кварталы 2013 года 3 213 904 руб. 01 коп. и 3 109 378 руб. 92 коп. НДС соответственно по счетам-фактурам, выставленным поставщиками - ООО "Прадо" и ООО "Торговый Дом СВ-Строй" при реализации товара Обществу. В подтверждение этого налоговый орган сослался на то, что Общество и его контрагенты - ООО "Элемент", ООО "Прадо", а также общества с ограниченной ответственность "База строительной комплектации N 2" (далее - ООО "БСК N 2") и "База строительной комплектации N 3" (далее - ООО "БСК N 3") являются взаимозависимыми организациями, имеющими одного учредителя - Трапезникова Виктора Борисовича. Учредителем ООО "Торговый Дом СВ-Строй" по данным Единого государственного реестра юридических лиц является Трапезникова Юлия Сергеевна. По мнению Инспекции, Трапезниковым В.Б. используется схема бизнеса и документооборота, в результате которой создается видимость оптовой реализации Обществом товара ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", что позволяет налогоплательщику получить необоснованную налоговую выгоды в виде возмещения НДС по товару, который фактически хранится и реализуется организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения (далее - УСН). Как указал налоговый орган, товар, приобретаемый Обществом у ООО "Торговый Дом СВ-Строй" и ООО "Прадо", поступает по общим (единым) накладным частично в магазин розничной торговли, в котором деятельность ведут ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", применяющие УСН, а частично на склад (ангар), арендованный у ООО "Элемент". Товар покупателям, являющимся контрагентами Общества, со склада передают сотрудники ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3". При этом Общество является основным поставщиком товара для ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", которые реализуют его в розницу со склада (магазина), арендуемого у ООО "Элемент". С ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" Обществом заключен договор ответственного хранения. Однако, как полагает Инспекция, товар, закупаемый Обществом у ООО "Торговый Дом СВ-Строй" и ООО "Прадо", непосредственно предназначен ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" для розничной торговли, поэтому включение в цепочку купли-продажи товара Общества как посредника направлено на получение необоснованной налоговой выгоды.

Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия оставило без удовлетворения жалобы Общества на решения налогового органа.

Общество оспорило решения Инспекции в судебном порядке

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований. Принимая такое решение, суды исходили из доказанности вывода Инспекции о том, что Общество фактически никакой деятельности по оптовой продаже товаров в адрес ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" не осуществляло, операции по реализации товара названным организациям носили формальный характер, поскольку товар от поставщиков Общества напрямую передавался ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", не являющимся плательщиками НДС, которые производили его розничную продажу. Как указали суды, включение Общества в цепочку купли-продажи товара преследовало единственную цель - создать условия для получения необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения НДС из бюджета. Довод Общества о неверном определении Инспекцией его налоговых обязательств по НДС за III и IV кварталы 2013 года отклонен судами со ссылкой на то, что составленный налоговым органом расчет арифметически проверен и признан правильным.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению в суд первой инстанции на новое рассмотрение.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 2 статьи 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС, а также для перепродажи.

При соблюдении указанных требований главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС.

Как следует из материалов дела, Общество в спорные налоговые периоды осуществляло закупку товара у ООО "Торговый Дом СВ-Строй" и ООО "Прадо". Товар со склада ООО "Торговый Дом СВ-Строй" в Санкт-Петербурге и со склада ООО "Прадо" в городе Петрозаводске доставлялся на арендованный Обществом у ООО "Элемент" склад силами привлеченных заявителем транспортных организаций - закрытым акционерным обществом "Система" на основании договора от 01.07.2011 N 010711 на перевозку груза автомобильным транспортном и обществом с ограниченной ответственностью ТК "Автогруз" по договору организации перевозки грузов автомобильным транспортом от 01.10.2011.

В III квартале 2013 года на склад поступил товар от ООО "Прадо на общую сумму 948 769 руб.48 коп., включая 144 727 руб. 54 коп. НДС; от ООО "Торговый Дом СВ-Строй" общей стоимостью 25 932 901 руб. 15 коп., в том числе 3 955 866 руб. 81 коп. НДС.

В IV квартале 2013 года на склад поступил товар, приобретенный у поставщиков, в частности, от ООО "Прадо" на общую сумму 210 867 руб. 91 коп., включая 32 166 руб. 29 коп. НДС; от ООО "Торговый Дом СВ-Строй" общей стоимостью 31 556 164 руб. 74 коп., включая 4 809 584 руб. 71 коп. НДС.

В ходе камеральных проверок Общество представило Инспекции первичную документацию, подтверждающую приобретение товара в целях перепродажи. Налоговым органом не оспаривается, что товар фактически получен от поставщиков, доставлен на арендованный склад и принят Обществом к учету. Не заявляет Инспекция и о том, что первичные учетные документы, представленные Обществом в обоснование применения им вычетов по НДС, являются недостоверными, не соответствуют требованиям статей 169, 171 и 172 НК РФ.

Из содержания оспариваемых решений Инспекции усматривается, что налоговый орган по результатам камеральных проверок признал неправомерным предъявление Обществом к вычету той части НДС по товару, приобретенному у ООО "Прадо" и ООО "Торговый Дом СВ-Строй", которая приходится на выручку от реализации Обществом этого товара ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3".

Отказывая Обществу в удовлетворении заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что формальное соблюдение налогоплательщиком положений статей 171 и 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по НДС, не влечет за собой безусловного возмещения сумм данного налога из бюджета, если при исполнении налоговых обязанностей выявлена цель получения необоснованной налоговой выгоды. В рассматриваемом случае, по мнению судов, о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды свидетельствуют следующие обстоятельства: взаимозависимость Общества и иных организаций, участвующих в операциях по купле-продаже товара; отсутствие оплаты за товар, аренда помещения, склада, земельного участка взаимозависимыми организациями, использование приобретенного Обществом торгового оборудования ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", а также то, что товар от поставщиков напрямую передавался ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", применяющим УСН и не являющимся плательщиками НДС; фактически распоряжение товаром (его хранение и материальную ответственность) осуществляли ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", которые занимаются розничной торговлей; реализация товара Обществом в пользу ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" оформлена после его фактической продажи названными организациями в розницу. Совокупность приведенных обстоятельств, как считают суды, свидетельствует о том, что Общество не ведет деятельности по реализации товара, операции по продаже товара осуществляют ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", которые учитывают НДС в составе расходов при исчислении единого налога по УСН, соответственно, при фактическом оформлении взаимоотношений с поставщиками товара - ООО "Торговый Дом СВ-Строй" и ООО "Прадо" указанные организации не имели бы права на налоговый вычет по НДС.

Кассационная инстанция считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанции, положенные в основу обжалуемых судебных актов, сделаны при неполном выяснении фактических обстоятельств дела в спорном случае и без надлежащей оценки всех доводов и возражений лиц, участвующих в деле.

Согласно пунктам 1, 3 и 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Наличие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика устанавливается с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерении получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

Применяя разъяснения Постановления N 53 к обстоятельствам по настоящему делу, суды обеих инстанций должны были оценивать достоверность представленных Инспекцией и Обществом доказательств на предмет их влияния во взаимной связи и совокупности на решение вопроса об обоснованности принятых налоговых органом решений.

Приведенные Инспекцией в подтверждение недобросовестной предпринимательской деятельности Общества доводы о взаимозависимости Общества, ООО "Прадо" и ООО "Торговый Дом СВ-Строй", ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", сами по себе не свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на предъявление сумм НДС к вычету по сделкам, совершенным с взаимозависимыми организациями.

В пункте 6 постановления N 53 указано, что взаимозависимость участников сделки сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно постановлениям Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 N 11542/07 и от 06.04.2010 N 17036/09, действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком сделки при решении вопроса о правомерности применения налоговых вычетов по НДС с позиции оценки экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений. Налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Налогоплательщик вправе единолично определять ее эффективность и целесообразность. Участие в сделках лиц, признанных взаимозависимыми, не свидетельствует о наличии необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, исходя из поставленных целей.

Таким образом, тот факт, что стороны сделки являются взаимозависимыми, не может служить основанием для отказа в вычете НДС при условии, что операции обусловлены разумными экономическими или иными причинами.

Разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности Общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

При рассмотрении дела суды обеих инстанций, установив взаимозависимость Общества и иных организаций, участвующих в операциях по купле-продаже товара, в том числе ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", поддержали вывод Инспекции о том, что данная взаимозависимость повлияла на условия и результаты сделок.

Однако суды оставили без внимания довод заявителя о том, что примененная Обществом модель ведения предпринимательской деятельности была обусловлена объективными причинами, в частности, различной специализацией деятельности Общества, осуществляющего оптовую куплю-продажу товара, и ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", занимающихся розничной торговлей и имеющих в пользовании магазин и персонал для ведения этого вида деятельности. Данная специфика деятельности сложилась в течение длительного периода времени, при этом Общество долгое время занимается оптовой торговлей, имеет налаженные деловые связи и необходимую деловую репутацию, что позволяет ему приобретать товар на оптовом рынке по более выгодным ценам, чем предлагается организациям, занимающимся розничной торговлей.

Суды также не дали оценку доводам Общества о том, что ООО "Прадо" и ООО "Торговый Дом СВ-Строй" не являются единственными поставщиками товара, который в дальнейшем реализуется ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3"; товар, купленный у спорных поставщиков, заявитель реализовал в адрес ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" в полтора раза дороже цены, по которой этот товар приобретен у ООО "Прадо" и ООО "Торговый Дом СВ-Строй"; доказательств того, что отгрузка аналогичного товара сторонним организациям производилась Обществом по ценам, которые отличаются от цен, примененных по сделкам с ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", Инспекцией не представлено.

Более того, Общество при рассмотрении дела заявляло, что выручка от реализации товара ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" отражена им в налоговых декларациях по НДС, с нее исчислен налог. Однако налоговый орган, признавая фиктивными операции по приобретению Обществом товара у ООО "Прадо" и ООО "Торговый Дом СВ-Строй" и дальнейшей его реализации ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", не скорректировал сведения, отраженные в налоговых декларациях и не исключил по итогам проверки выручку от продажи товара Обществом ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3".

Вывод судов первой и апелляционной инстанций о том, что Общество не ведет деятельности по реализации товара, указанную деятельность за него ведут ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", сделан без надлежащего исследования имеющихся в деле доказательств.

Согласно договору аренды от 01.07.2011 N П-11/4, заключенному с ООО "Элемент", Обществу во временное пользование предоставлено помещение офиса площадью 149,5 кв. м, помещение теплового склада площадью 124,7 кв. м, помещение мойки площадью 392 кв. м и земельный участок площадью 4500 кв. м, расположенные по адресу: Республика Карелия, г. Петрозаводск, ул. Онежской флотилии, д. 22. Размер арендной платы за каждый объект установлен в пункте 3.1 договора.

Приобретенный Обществом у ООО "Прадо" и ООО "Торговый Дом СВ-Строй" товар доставлялся транспортными организациями на склад по адресу: Республика Карелия, г. Петрозаводск, ул. Онежской флотилии, д. 22.

Обществом заключены с ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" договоры от 01.07.2011 и от 05.08.2013 (том дела 2, листы 154 - 159), по условиям которых названные организации приняли на себя обязанность принимать и хранить передаваемый им Обществом товар. Согласно пункту 2.1 договоров операции по приемке товара на хранение и его возврату оформляются актами о приеме-передаче товарно-материальных ценностей либо о возврате товарно-материальных ценностей. В договорах установлено, что товар принимается на хранение на складе по адресу: Республика Карелия, г. Петрозаводск, ул. Онежской флотилии, д. 22; собственником передаваемого товара является Общество; ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" обязуются осуществлять раздельное хранение товара; данные организации имеют право продажи товара, находящегося у них на хранении, с предоставлением ежедневной отчетности, при этом Общество производит реализацию им товар на основании договора поставки, заключенного между сторонами.

Вывод судов о том, что факт принятия товара от поставщиков на складе сотрудниками ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", действующими на основании доверенностей, подписанных директором Общества Соколовым Т.Т., который одновременно является руководителем ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", а также осуществление хранения товара, несение материальной ответственности за него с момента поступления товара на склад до его реализации производится силами названных организаций, подтверждает согласованность действий юридических лиц и намеренное создание Обществом схемы по получению необоснованной налоговой выгоды, сделан без анализа положений договоров хранения и первичной документации, составленной в их исполнение.

Не получили надлежащей оценки судов и показания кладовщика Новикова Анатолия Федоровича и менеджера Бородиной Маргариты Евгеньевны (протоколы допроса от 18.02.2014; том дела 2, листы 123 - 130) об организации процесса приемки товара, поступающего на склад, и его дальнейшей реализации.

Признавая обоснованным довод Инспекции о фиктивном документообороте, совершаемом между взаимозависимыми организациями, в ходе которого создается видимость оптовой реализации товара от Общества в адрес ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3", суды указали на то, что в момент реализации товара в розницу названные организации товара в собственности не имеют, после совершения розничной сделки купли-продажи товара конечному потребителю ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" документально возвращают товар с ответственного хранения Обществу. Однако при оценке этого довода налогового органа суды не приняли во внимание согласованное сторонами в договорах хранения от 01.07. 2011 и от 05.08.2013 условие о наличии у ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" права на продажу товара, находящегося у них на хранении, с предоставлением Обществом ежедневной отчетности и оформлением сторонами сделки купли-продажи.

В силу части 5 статьи 200, части 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается в данном случае на налоговый орган.

Суды обеих инстанций при рассмотрении дела не учли, что полномочия налогового органа по осуществлению налогового контроля при проведении камеральной налоговой проверки ограничены положениями статьи 88 НК РФ, данное ограничение касается как объема подлежащих проверке документов, так и возможных источников получения необходимой информации или документов.

В обоснование вывода о фиктивности осуществления Обществом оптовых продаж товара ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" Инспекция сослалась на результаты проведенного осмотра склада (протокол осмотра от 18.02.2014 N 3.3-11). Однако согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 24 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в контексте действующего в спорном периоде законодательного регулирования осмотр помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли), не может рассматриваться в качестве самостоятельной формы налогового контроля и осуществляться вне рамок выездной налоговой проверки. Следовательно, в данном деле протокол осмотра не является допустимым доказательством по делу.

Кассационная инстанция также считает, что суды первой и апелляционной инстанций неправомерно проверили составленный Инспекцией расчет доначисленной по итогам проверки суммы налога только исходя из арифметической составляющей.

Как полагает Общество, если налоговый орган признал ряд совершенных налогоплательщиком операций по приобретению товара у одних и тех же поставщиков из общего количества поставок фиктивными, то сумма неправомерно заявленных налоговых вычетов по НДС должна быть уменьшена на сумму налога, который предъявлен поставщиками по спорным товарам, а не рассчитан Инспекцией исходя из выручки от реализации товара ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3".

Налогоплательщик утверждает, что примененный Инспекцией расчет необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерно заявленных налоговых вычетов по НДС осуществлен путем уменьшения суммы налога, предъявленной Обществом к вычету, на сумму НДС, исчисленную заявителем к уплате ООО "БСК N 2" и ООО "БСК N 3" по операциям реализации им товара, что противоречит норм налогового законодательства.

Эти доводы Общества не получили никакой правовой оценки судов.

Согласно пункту 3 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции полностью и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено, если выводы, содержащиеся в обжалуемых решении, постановлении, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам.

Суды первой и апелляционной инстанций в нарушение требований Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не исследовали надлежащим образом обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора по настоящему делу, фактически не дали оценку доводам Общества и возражениям налогового органа, что в силу пункта 3 статьи 287 АПК РФ влечет за собой отмену обжалуемых судебных актов и направление дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежит установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства на основании полного и всестороннего исследования представленных сторонами доказательств в их совокупности и взаимосвязи, проверить составленный налоговым органом расчет на предметом соответствия его нормам налогового законодательства и вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 20.08.2015 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2015 по делу N А26-1096/2015 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Карелия.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

О.Р. Журавлева С.В. Соколова