Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 марта 2016 г. N Ф07-513/16 по делу N А56-4422/2015

25 марта 2016 г.

Дело N А56-4422/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Журавлевой О.Р., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Дека СПб" Алексеевой Е.К. (доверенность от 16.03.2016) и Зубер М.С. (доверенность от 22.01.2015), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Санкт-Петербургу Овчинниковой И.В. (доверенность от 25.12.2015) и Лаптевой Л.И. (доверенность от 21.03.2016),

рассмотрев 22.03.2016 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Дека СПб" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.08.2015 (судья Семенова И.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2015 (судьи Дмитриева И.А., Сомова Е.А., Третьякова Н.О.) по делу N А56-4422/2015,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Дека СПб", место нахождения: 173024, Новгородская область, Великий Новгород, проспект Александра Корсунова, дом 34Б, ОГРН 1057810096134, ИНН 7811314280 (далее - ООО "Дека СПб", Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Санкт-Петербургу, место нахождения: 194156, Санкт-Петербург, проспект Пархоменко, дом 13, ОГРН 1047805000253, ИНН 7802036276 (далее - Инспекция), от 30.10.2014 N 02/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 13 182 208 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 5 444 852 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 2 950 080 руб. пеней по налогу на прибыль, 1 741 514 руб. пеней по НДС, а также о привлечении к ответственности по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 2 042 267 руб. штрафа.

Определением суда первой инстанции от 25.05.2015 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу, место нахождения: 191180, Санкт-Петербург, набережная реки Фонтанки, дом 76, ОГРН 1047843000578, ИНН 7841015181 (далее - Управление).

Решением суда первой инстанции от 19.08.2015, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 02.12.2015, в удовлетворении заявленных требований Обществу отказано.

В кассационной жалобе ООО "Дека СПб", ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, а также на необоснованность вынесенных ими судебных актов, просит отменить решение от 19.08.2015 и постановление от 02.12.2015 и направить дело на новое рассмотрение.

По мнению подателя жалобы, перечисление денежных средств между расчетными счетами контрагентов не является прямым доказательством отнесения спорных операций к хозяйственной деятельности Общества, поскольку выписки из банка не являются первичным документами.

Общество полагает, что начисление налога на прибыль и НДС с реализации товаров в отсутствие прямых доказательств нарушает его права, а доходы могут определяться только на основании первичных документов и других документов налогового учета.

Общество считает необоснованным вывод налогового органа о занижении им налогооблагаемой базы по спорным налогам на основании документов по реализации товаров третьих лиц, которые Общество представило ошибочно в рамках налоговой проверки.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просила оставить обжалуемые судебные акты без изменения, а кассационную жалобу Общества - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Инспекции просили в ее удовлетворении отказать.

Управление, надлежащим образом извещенное о времени и месте слушания дела, своих представителей в судебное заседание не направило, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 20.08.2014 N 02/5 и вынесено решение от 30.10.2014 N 02/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением ООО "Дека СПб" доначислено налогов на сумму 19 565 175 руб., в том числе 13 182 208 руб. налога на прибыль, 5 444 852 руб. НДС, 938 115 руб. налога на прибыль организаций с доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, за исключением доходов, полученных в виде дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам; также начислено 2 950 080 руб. пеней по налогу на прибыль, 1 741 514 руб. пеней за нарушение срока уплаты НДС, 361 462 руб. пеней, начисленных по налогу на прибыль с доходов иностранных организаций, а также 624 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Кроме того, Общество привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 и статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 2 046 307 руб. штрафа.

Решением Управления от 20.01.2015 N 16-13/01507 решение Инспекции от 30.10.2014 N 02/6 отменено в части доначисления Обществу 938 115 руб. налога на прибыль с доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, за исключением доходов, полученных в виде дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, с суммы, перечисленной иностранной организации "Альпэтраст холдинг лимитед"; Управление обязало Инспекцию произвести перерасчет начисленных налогов и пеней в соответствии с его решением.

Не согласившись с решением Инспекции в оставленной без изменения части, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, о признании незаконным решения Инспекции от 30.10.2014 N 02/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 13 182 208 руб. налога на прибыль, 5 444 852 руб. НДС, начислению 2 950 080 руб. пеней по налогу на прибыль, 1 741 514 руб. пеней по НДС, а также о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с частью 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 2 046 307 руб. штрафа.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований налогоплательщика.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы, исходя из следующего.

Из подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ следует, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 153 НК РФ предусмотрено, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех видов доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

В пункте 1 статьи 274 НК РФ определено, что налоговой базой по налогу на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

Прибылью для российских организаций, не являющихся консолидированной группой, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в порядке главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, и которые подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно статье 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (пункт 3 статьи 271 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пунктам 1, 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречии.

Налоговая выгода признается необоснованной в случаях, когда для целей налогообложения учтены операции, которые по своему экономическому смыслу вступают в несоответствии с действительными, а также не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком в не связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности или иной экономической деятельности.

Как усматривается из материалов дела, в ходе налоговой проверки Инспекция установила неотражение выручки по договорам комиссии в полном объеме и завышение Обществом расходов на оплату услуг комиссионеров за 2010 и 2012 годы с целью занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС и получения Обществом необоснованной выгоды в виде уменьшения размера налоговых обязательств.

Из статей 39 и 316 НК РФ следует, что передача товара комиссионеру не является реализацией, признаваемой объектом налогообложения.

В соответствии с частью 1 статьи 990 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Таким образом, характерным для договора комиссии является совершение комиссионером юридически значимых действий за счет комитента.

На основании первого абзаца статьи 1001 ГК РФ комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

Значит, у комиссионера, получающего вознаграждение за услуги, оказываемые по договору комиссии, объектом обложения по НДС является сумма вознаграждения, тогда как для комитента, чей товар реализуется на основании договора комиссии, объект - стоимость этого товара. При этом в размер выручки не включаются компенсационные выплаты, связанные с исполнением комиссионного поручения.

Комиссионным вознаграждением является разница между ценой, установленной в соответствующей накладной, и ценой, по которой комиссионер реализует продукцию. Размер комиссионного вознаграждения отражается в отчетах комиссионера за прошедший месяц, выплата комиссионного вознаграждения производится путем вычета комиссионером соответствующих сумм из выручки за реализованную продукцию.

Как следует из материалов дела, между Обществом и открытым акционерным обществом "Дека" (далее - ОАО "Дека") заключены договор поставки от 20.04.2010 N 1-1200410 и договор подряда от 01.07.2010 N ДК-1.

В целях реализации спорного товара Общество заключило следующие договор комиссии: с обществом с ограниченной ответственностью "ТД Дека Питер" от 20.04.2010 N 1-200410, с обществом с ограниченной ответственностью "ТД Дека ВН" от 20.04.2010 N 1-200410, с обществом с ограниченной ответственностью "ТД Дека СПб" от 20.04.2010 N 1-200/410, с обществом с ограниченной ответственностью "ТД Дека Мск" от 01.06.2010 б/н, с обществом с ограниченной ответственностью "Дека М" от 20.04.2010 N 1-200410, - во исполнение которых комиссионеры обязались реализовать товар от своего имени и за счет комитента (ООО "Дека СПб").

Налоговой проверкой установлено, что Общество занизило налогооблагаемую выручку от реализации переданного им комиссионерам товара на 35 694 062 руб., из которых 5 444 852 руб. - НДС. Суды, исследовав первичные документы, представленными Обществом и документы, полученные налоговым органом в рамках мероприятий налоговой проверки от покупателей его товара, а также анализом движение денежных средств заявителя и его контрагентов, признали подтвержденным вывод налогового органа о том, что Общество исказило данные в бухгалтерских и налоговых отчетных документах - не отразило в них указанную сумму полученной выручки.

Не оспаривая это обстоятельство в судебном заседании, Общество сослалось на то, что судами не дана оценка нарушению Инспекцией и Управлением статьи 31 НК РФ, а именно: не учли "характер деятельности Общества, отсутствие деятельности по производству покупных товаров у Общества, а при доначислении соответствующих доходов от дополнительно вменяемой реализации покупных товаров не учли соответствующие расходы на приобретение таких товаров и не установили действительные налоговые обязательства налогоплательщика".

Вместе с тем обязанность доказывая расходов, подлежащих учету в целях налогообложения, лежит на налогоплательщике. Однако, ни в материалах судебного дела, ни в материалах налоговой проверки не имеется доказательств о неучета налоговым органом документов, подтверждающих наличие иных дополнительных расходы, связанных с приобретением того товара, по реализации которой налоговым органом сделаны начисления, или что с учетом этого доначисления реализация товара осуществлена в большем размере, чем оно было приобретено.

Кассационная жалоба также не содержит ссылки на наличие таких доказательств в материалах дела, при этом суды обоснованно обратили внимание на то, что в рамках административного обжалования оспариваемого решения налогового органа данный довод налогоплательщиком не заявлялся.

Суды оценили довод Общества относительно того, что часть истребованных Инспекцией первичных документов (товарных накладных и счетов-фактур) была ошибочно представлена Обществом и что заявитель являлся не единственным комитентом спорных комиссионеров (в частности, они являлись комиссионерами обществ с ограниченной ответственностью "Серебряный родник" и "Аквитания"), а потому спорная выручка может относиться к реализации товаров третьих лиц.

Суды согласились с выводом налогового орган, что указанный в этих документах как реализованный комиссионерами в рамках договоров комиссии с другими контрагентами - обществами с ограниченной ответственностью "Серебряный родник" и "Аквитания", не подтвержден как реализованный в интересах этих лиц, руководители данных организаций по требованию налогового органа не явились для дачи пояснений и не представили никаких документов. Установить этих лиц в качестве фактических комитентов из ошибочно представленных, по утверждению Общества, противоречивых по содержанию документов (противоречия носят неустранимый характер) не представилось возможным, в силу чего налоговый орган осуществил сплошную проверку всех представленных документов, проверку отражения хозяйственных операций по ним в бухгалтерском и налоговом учете и движением денежных средств на расчетном счете заявителя, и сделал правильный вывод о том, что спорный товар был приобретен именно Обществом и в его интересах реализован.

Как правильно установлено судами обеих инстанций, в соответствии с пунктом 1 статьи 432 и пунктом 1 статьи 452 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) выплата вознаграждения комиссионерам по договору комиссии в спорном случае была установлена в размере 5% от реализованного или переданного товара, дополнительные соглашения о правомерном изменении размера комиссионного вознаграждения в рамках данного договора Обществом не представлены, но при этом в подтверждение понесенных расходов налогоплательщиком представлены отчеты комиссионеров и двусторонние акты сдачи-приемки работ, в которых размер комиссионного вознаграждения существенно отличается от того, что указан в договоре (разница в 4% в сторону увеличения). Договоры комиссии заключены с Обществом со взаимозависимыми лицами.

Суды первой и апелляционной инстанции справедливо указали, что никаких доказательств изменения условий договоров комиссии относительно увеличения расходов комиссионеров или принятия комитентом на себя дополнительных расходов, связанных с деятельностью комиссионеров по реализации спорных товаров, заявитель в материалы дела не представил. Более того, судами сделан правильный вывод и о том, что принятые Обществом расходы на уплату вознаграждения комиссионерам по представленным ими отчетам не соответствуют условиям заключенных договоров комиссии по конкретным сделкам с фактическим покупателем. Указанные действия, как это установлено в рамках налоговой проверки и подтверждено судами, привели к занижению расходов заявителя за счет необоснованного увеличения затрат на осуществление комиссионерами спорных сделок, в частности, а в 2010 году - даже к реализации товара ниже себестоимости.

Суды также установили, что в материалы дела Обществом не представлены документы, которые могли бы послужить первичными документами для целей налогового и бухгалтерского отчета для признания реальности заявленных комиссионерами расходов по реализации товаров, переданных на комиссию, а отчеты комиссионеров, представленные Обществом, не содержат полной и достоверной информации в отношении совершенных сделок. В частности, что доставку товара осуществляло ОАО "Дека", стоимость доставки была включена в себестоимость товара; данным контрагентом также производилась и отгрузка товара по заявкам. Кроме того в спорном периоде Общество заключило договоры поставки товара с теми же лицами, которые являлись его приобретателями у комиссионеров; документы по финансово-хозяйственным взаимоотношениям спорных комиссионеров с Обществом в налоговый орган не представлены. Эти обстоятельства подтверждены выпиской банка по расчетному счету Общества о движении денежных средств, а также результатами сплошной проверки этих выписок и первичных документов налогоплательщика учетом их отражения в бухгалтерской и налоговой отчетности.

С учетом изложенного кассационная инстанция считает правильным выводы судов первой и апелляционной инстанции о том, что Общество занизило также выручку от реализации товара через спорных комиссионеров в проверяемые налоговые периоды, по сравнению с тем, что указывало в бухгалтерском и налоговом отчете за данный период в результате неправомерно отнесения в завышенном размере затрат по комиссионному вознаграждению в расходы для целей исчисления налога на прибыль и завышению налоговых вычетов по НДС.

Вмененный Обществу доход и принятые расходы по деятельности за проверяемые налоговые периоды определены налоговым органом на основании представленных налогоплательщиком документов сплошным методом, размер и обоснованность их проверены и подтверждены в рамках судебного контроля, опровергающих эти выводы доказательств кассационная жалоба не содержит. При таких обстоятельствах кассационная инстанция не усматривает оснований для иной оценки приводимых в кассационной жалобе обстоятельств спора.

Всем иным доводам кассационной жалобы, в том числе и о процессуальных нарушениях, как ранее заявленным в судебных разбирательствах судов первой и апелляционной инстанций, судами дана полная и объективная оценка.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены принятых ими по делу судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.08.2015 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2015 по делу N А56-4422/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Дека СПб" - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

О.Р. Журавлева С.В. Соколова