Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 июля 2016 г. N Ф07-4907/16 по делу N А56-43927/2015

14 июля 2016 г.

Дело N А56-43927/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Бурматовой Г.Е., Морозовой Н.А.,

при участии от публичного акционерного общества "Ракетно-космическая корпорация "Энергия" имени С.П. Королева" Саперова С.А. (доверенность от22.09.2014 N Р-23/336), от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по крупнейшим налогоплательщикам Карцевой М.М. (доверенность от 14.12.2015 N 05-18/13763), Козлова Д.Г. (доверенность от 31.03.2016 N 05-18/03254),

рассмотрев 11.07.2016 в открытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Ракетно-космическая корпорация "Энергия" имени С.П. Королева" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.03.2016 по делу N А56-43927/2015 (судьи Загараева Л.П., Горбачева О.В., Лущаев С.В.),

установил:

Открытое акционерное общество "Ракетно-космическая корпорация "Энергия" имени С.П. Королева", место нахождения: 141070, Московская обл., г. Королев, ул. Ленина, д. 4А, ОГРН 1025002032538, ИНН 5018033937 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными пунктов 1.3 и 2.2 мотивировочной части решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8, место нахождения: 191104, Санкт-Петербург, Литейный пр., д. 53, ОГРН 1057811813421, ИНН 7841319260 (далее - Инспекция), от 27.10.2014 N 14-09/30Р о доначислении 20 401 976 руб. недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), начислении 7 382 391 руб. пеней и 4 080 395 руб. штрафов и требования N 8 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.04.2015 в части, касающейся этих пунктов решения. Общество также просило признать незаконными действия Инспекции по вынесению решения от 27.10.2014 N 14-09/30Р в части пунктов 1.3 и 2.2 мотивировочной части и требования N 8 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.04.2015 в этой части.

Решением суда первой инстанции от 23.11.2015 оспариваемые решения и требования Инспекции признаны недействительными в части доначисления 20 401 976 руб. недоимки по НДС, 7 382 391 руб. пеней и 4 080 395 руб. штрафов по пунктам 1.3 и 2.2 мотивировочной части, в удовлетворении заявления в остальной части отказано.

Постановлением от 21.03.2016 апелляционный суд отменил решение от 23.11.2015 в части признания недействительными оспариваемых решения и требования Инспекции о доначислении 20 401 976 руб. недоимки по НДС, начислении 7 382 391 руб. пеней и 4 080 395 руб. штрафов по пунктам 1.3 и 2.2 мотивировочной части и отказал Обществу в удовлетворении заявления в этой части; в остальной части решение от 23.11.2015 оставил без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального права и неполное выяснение обстоятельств дела, просит постановление от 21.03.2016 отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Податель жалобы считает, что услуги, оказанные федеральным бюджетным учреждением "Служба единой системы авиационно-космического поиска и спасения" (далее - ФБУ "Служба ЕС АКПС"), не являются технологически обусловленными (необходимыми) для выполнения работ по исследованию космического пространства, поэтому они облагаются НДС по ставке 18%.

Общество также полагает, что к спорным правоотношением нельзя применить пункт 16 части 3 статьи 149 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы жалобы, а представители Инспекции, возражая против ее удовлетворения, представили документы, подтверждающие смену наименования заявителя на публичное акционерное общество "Ракетно-космическая корпорация "Энергия" им. С.П. Королева (реквизиты те же).

В отзыве на жалобу Инспекция просила оставить постановление апелляционного суда без изменения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку правильности исчисления и своевременности уплаты Обществом налогов и сборов, по результатам которой 24.06.2014 составила акт N 14-09/30 и 27.10.2014 вынесла решение N 14-09/30Р.

Указанным решением Обществу доначислено 266 604 193 руб. налогов, начислено 42 542 140 руб. пеней и 61 729 774 руб. штрафов.

Решением Федеральной налоговой службы от 10.04.2015 N СА-4-9/6175@ решение Инспекции отменено в части пункта 2.3, содержащего вывод о необоснованном включении заявителем в состав налоговых вычетов 213 352 700 руб. НДС, и пункта 3.1, содержащего вывод о несвоевременном перечислении филиалом Общества в г. Байконур сумм налога на доходы физических лиц - нарушение сроков, установленных пунктом 6 статьи 226 НК РФ, соответствующей суммы налогов, пеней и штрафов; в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Инспекция выставила Обществу требование N 8 об уплате налогов, сбора, пеней, штрафов, процентов по состоянию на 15.04.2015.

Общество, считая решение и требование Инспекции в части эпизодов, изложенных в пунктах 1.3 и 2.2, недействительными, оспорило их в судебном порядке. Заявитель также просил признать незаконными действия Инспекции по вынесению решения и требования в оспариваемых частях.

Суд первой инстанции признал недействительными пункты 1.3. и 2.2 решения и требование в части, касающийся этих пунктов, в удовлетворении заявления в остальной части отказал. Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что работы по организации поисково-спасательного обеспечения не относятся к неразрывно связанным с выполнением работ (оказанием услуг) по исследованию космического пространства, поэтому они облагаются НДС по ставке 18%; в связи с этим суд пришел к выводу о правомерном включении налогоплательщиком в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, сумм НДС, предъявленных заявителю ФБУ "Служба ЕС АКПС", и о применении им налоговых вычетов по НДС.

Апелляционный суд не согласился с позицией суда первой инстанции, посчитал, что выполненные ФБУ "Служба ЕС АКПС" работы относятся к космической деятельности и на основании подпункта 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ подлежат обложению НДС по ставке 0%, а не 18%; в связи с этим апелляционная инстанция отменила решение первой инстанции в части признания недействительными решения и требования Инспекции в части доначисления 20 401 976 руб. недоимки по НДС, начисления 7 382 391 руб. пеней и 4 080 395 руб. штрафов по пунктам 1.3 и 2.2 решения и отказала Обществу в удовлетворении заявления в этой части; в остальной части решение суда оставлено без изменения.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы жалобы, проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит.

В пункте 1 статьи 170 НК РФ указано, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, если иное не установлено положениями главы 21 этого Кодекса, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ установлено, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Порядок применения налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171, 172 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации товаров (работ, услуг) в области космической деятельности.

Положения настоящего подпункта распространяются на космическую технику, космические объекты, объекты космической инфраструктуры, подлежащие обязательной сертификации в соответствии с законодательством Российской Федерации в области космической деятельности, а также на космическую технику, космические объекты, объекты космической инфраструктуры военного и двойного назначения, на работы (услуги), выполняемые (оказываемые) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве, в том числе управляемой с поверхности и (или) из атмосферы Земли; работы (услуги) по исследованию космического пространства, по наблюдению за объектами и явлениями в космическом пространстве, в том числе с поверхности и (или) из атмосферы Земли; подготовительные и (или) вспомогательные (сопутствующие) наземные работы (услуги), технологически обусловленные (необходимые) и неразрывно связанные с выполнением работ (оказанием услуг) по исследованию космического пространства и (или) с выполнением работ (оказанием услуг) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве.

На основании пунктов 1 и 2 статьи 2 Закона Российской Федерации от 20.08.1993 N 5663-1 "О космической деятельности" (далее - Закон N 5663-1) под космической деятельностью понимается любая деятельность, связанная с непосредственным проведением работ по исследованию и использованию космического пространства, включая Луну и другие небесные тела; космическая деятельность включает в себя создание (в том числе разработку, изготовление и испытания), использование (эксплуатацию) космической техники, космических материалов и космических технологий и оказание иных связанных с космической деятельностью услуг, а также международное сотрудничество Российской Федерации в области исследования и использования космического пространства.

В пункте 3 статьи 164 НК РФ указано, что налогообложение производится по налоговой ставке 18% в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 данной статьи.

Как следует из материалов дела, между Обществом (исполнителем) и Федеральным космическим агентством заключены государственные контракты от 17.11.2007 N 351-8626/07 и от 25.12.2009 N 351-8629/09 на выполнение опытно-конструкторских работ по теме "Создание, развертывание и эксплуатация российского сегмента Международной космической станции в части изготовления пилотируемых и транспортных грузовых космических кораблей, подготовки и проведения пусков".

В свою очередь Общество в качестве заказчика заключило с ФБУ "Служба ЕС АКПС" как с соисполнителем договоры от 17.12.2009 N 1-10, от 30.12.2010 N 1-11, от 17.01.2012 N 1-12, по которым последнее обязалось оказать услуги по организации поисково-спасательного обеспечения полета Международной космической станции с транспортными пилотируемыми кораблями "Союз ТМА".

В рамках исполнения указанных договоров контрагент заявителя ФБУ "Служба ЕС АКПС" выставило Обществу за выполненные работы счета-фактуры на 21 022 853 руб. за 2011 год и 22 084 244 руб. за 2012 год, применив к этим операциям ставку по НДС - 18%.

В ходе налоговой проверки Инспекция пришла к выводу, что предъявленные контрагентом счета-фактуры не соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ, поскольку налогоплательщиком неправомерно применена ставка 18%. По мнению налогового органа, Общество необоснованно включило в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, суммы НДС, предъявленные Обществу контрагентом за оказанные услуги (работы), а также завысило налоговые вычеты по НДС.

Данный вывод, признанный апелляционным судом правомерным, был основан на том, что из прямого содержания актов сдачи-приемки, технических заданий и технических актов следует, что ФБУ "Служба ЕС АКПС" фактически выполнило отдельные этапы работ государственных контрактов. В свою очередь Общество без изменения характера, вида и объема работ, без дополнительной доработки реализовало в адрес Федерального космического агентства (Роскосмос) работы (услуги), выполненные в полном объеме ФБУ "Служба ЕС АКПС".

Таким образом, апелляционный суд посчитал, что ФБУ "Служба ЕС АКПС" фактически являлось соисполнителем работ по государственным контрактам.

В целях налогообложения выполненных работ (услуг), исходя из условий государственных контрактов, Общество считало, что услуги (работы) по этапам N 6, 12, 14, 19, 45 (обеспечение готовности поисково-спасательных сил и средств в течение полета Международной космической станции с ТПК "Союз ТМА"), N 36, 42, 48, 54, 180 (выполнение регламентных работ на авиационной и наземной поисково-спасательной технике с целью обеспечения достаточного ресурса для проведения поисково-спасательных работ) являются опытно-конструкторскими работами и не облагаются НДС в соответствии с подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ; по этапам N 24, 30 (обеспечение посадки и послеполетное обслуживание спускаемого аппарата корабля "Союз ТМА") являются работами (услугами) в области космической деятельности, которые в силу подпункта 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ облагаются по ставке 0%.

Учтя изложенное, апелляционный суд пришел к выводу, что выполненные ФБУ "Служба ЕС АКПС" (соисполнителем) работы относятся к работам (услугам) в области космической деятельности и подлежат обложению НДС по ставке 0%, а не 18% или не облагаются НДС на основании подпункта 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Данный вывод апелляционного суда кассационная инстанция признает обоснованным.

Как указал апелляционный суд, приказом от 06.08.2007 Федеральной аэронавигационной службы (Росаэронавигация) N 73, Министра обороны Российской Федерации N 311, Федерального космического агентства (Роскосмос) N 76 утверждено Положение по организации поисково-спасательного обеспечения полетов космических объектов (далее - Положение).

В соответствии с пунктом 2 Положения поисково-спасательное обеспечение полетов космических объектов (далее - ПСО КО) является видом обеспечения полетов космических объектов, направленным на обеспечение безопасности космонавтов, своевременное обнаружение и техническое обслуживание спускаемого аппарата, эвакуацию космонавтов, специальных материалов и аппаратуры.

В данном Положении закреплено, что организацию поиска и эвакуации с места посадки космонавтов и спускаемых космических объектов или их аппаратов, а также контроль ПСО КО осуществляет руководитель Росаэронавигации, в том числе через ФБУ "Служба ЕС АКПС", которое оказывает услуги по организации поиска и эвакуации с места посадки космонавтов и спускаемых космических объектов или их аппаратов, обеспечивает организацию ПСО КО (проводит подготовительные мероприятия, представляет заключение о готовности всех сил и средств) как на стадии подготовки и запуска пилотируемого космического корабля, так и на стадии его посадки (пункты 9, 13, 14, 22, 42, 43, 44 Положения).

В рассматриваемом случае по договорам от 17.12.2009 N 1-10, от 30.12.2010 N 1-11, от 17.01.2012 N 1-12 ФБУ "Служба ЕС АКПС" является единственным исполнителем работ (услуг). У ФБУ "Служба ЕС АКПС" имеется лицензия на космическую деятельность N 979К, оно с 2006 года осуществляет организацию поиска и эвакуации космонавтов и спускаемых космических объектов.

Установив названные обстоятельства, апелляционный суд пришел к правильному выводу о том, что в рамках исполнения договоров с Обществом ФБУ "Служба ЕС АКПС" фактически выполнены подготовительные, вспомогательные (сопутствующие) наземные работы (услуги), технологически обусловленные (необходимые) и неразрывно связанные с выполнением работ (оказанием услуг) в области космической деятельности, которые в силу подпункта 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ облагаются НДС по ставке 0%

Ссылку подателя жалобы на письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов от 17.07.2008 N 03-07-08/177 и разъяснения Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 28.08.2008 N 19-11/081379 апелляционный суд отклонил, поскольку данные документы не отвечают критериям нормативного правового акта, а потому не могут иметь юридического значения и порождать правовые последствия для неопределенного круга лиц.

Поскольку из представленных в дело доказательств следует, что ФБУ "Служба ЕС АКПС" фактически являлось соисполнителем работ по указанным государственным контрактам, то выполненные данной организацией работы также подлежат обложению НДС по ставке 0%.

Кроме того, согласно подпункту 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ все исполнители научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, включая соисполнителей, освобождаются от налогообложения НДС, в связи с чем данные положения подлежали применению при реализации работ в адрес Общества в рамках договоров с ФБУ "Служба ЕС АКПС".

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 15.05.2007 N 371-О-П указал, что налоговая ставка, в том числе и нулевая ставка по НДС, является обязательным элементом налогообложения и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения. В определении от 05.03.2009 N 468-О-О со ссылкой на названное выше определение указано, что "невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно ее пункту 2, не может являться основанием для отказа в принятии суммы налога к вычету. Однако, если продавцом вместо ставки 0 процентов в счете-фактуре указана ставка 18 процентов (либо указана сумма налога, рассчитанная по ставке 18 процентов), это свидетельствует не о формальном характере допущенных нарушений, а о нарушении предусмотренного законом порядка обложения налогом на добавленную стоимость".

Счета-фактуры, содержащие ненадлежащую налоговую ставку, не соответствуют требованиям подпункта 10 пункта 5 статьи 169 НК РФ и не могут являться основанием для предъявления налога к вычету.

С учетом изложенного кассационная инстанция считает обоснованным вывод апелляционного суда о том, что Общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, суммы НДС, предъявленные ФБУ "Служба ЕС АКПС" за оказанные услуги, и завысило налоговые вычеты по НДС.

Апелляционный суд правильно установил обстоятельства дела, всесторонне, полно и объективно исследовал все представленные сторонами документы и дал им надлежащую правовую оценку. Обжалуемое постановление соответствует нормам материального и процессуального права, в связи с чем основания для удовлетворения жалобы отсутствуют.

Доводы кассационной жалобы не опровергают выводов апелляционного суда, а лишь выражают несогласие с ним, в связи с чем не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

При подаче кассационной жалобы Общество уплатило по платежному поручению от 17.05.2016 N 4848 3000 руб. государственной пошлины вместо 1500 руб.

Излишне уплаченная сумма (1500 руб.) подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.03.2016 по делу N А56-43927/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу открытого акционерного общества "Ракетно-космическая корпорация "Энергия" имени С.П. Королева" - без удовлетворения.

Возвратить публичному акционерному обществу "Ракетно-космическая корпорация "Энергия" имени С.П. Королева", место нахождения: 141070, Московская обл., г. Королев, ул. Ленина, д. 4А, ОГРН 1025002032538, ИНН 5018033937, из федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по платежному поручению от 17.05.2016 N 4848.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова Г.Е. Бурматова Н.А. Морозова