Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 августа 2016 г. N Ф07-6216/16 по делу N А42-696/2015

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда апелляционной истанции оставлено в силе, решение суда первой инстанции оставлено в силе

25 августа 2016 г.

Дело N А42-696/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Журавлевой О.Р., Родина Ю.А.,

при участии от муниципального унитарного предприятия "Оленегорские тепловые сети" муниципального образования город Оленегорск с подведомственной территорией Мурманской области Арзамасцева В.И. (доверенность от 11.01.2016 N 320/1), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области Синельниковой Н.В. (доверенность от 07.10.2015 N 14-48/24), Бондаренко Л.А. (доверенность от 24.03.2016 N 14-48),

рассмотрев 22.08.2016 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 17.12.2015 (судья Муратшаев Д.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2016 (судьи Третьякова Н.О., Дмитриева И.А., Згурская М.Л.) по делу N А42-696/2015,

установил:

Муниципальное унитарное предприятие "Оленегорские тепловые сети" муниципального образования город Оленегорск с подведомственной территорией Мурманской области, место нахождения: 184536, Мурманская область, г. Оленегорск, ул. Бардина, д. 25а, ОГРН 1025100676776, ИНН 5108900550 (далее - Предприятие), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области, место нахождения: 184530, Мурманская область, г. Оленегорск, Строительная ул., д. 55, ОГРН 1045100076471, ИНН 5108900937 (далее - Инспекция), от 19.09.2014 N 87 в части доначисления налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления пеней и штрафов по этому налогу по эпизодам, связанным с компенсацией затрат на содержание и ремонт установок наружного освещения за счет бюджетных средств в виде субсидии и завышением внереализационных расходов на суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС); созданием резерва по сомнительным долгам; операциями с ценными бумагами; доначисления НДС, начисления пеней и штрафов по этому налогу по эпизоду, связанному с компенсацией затрат на содержание и ремонт установок наружного освещения за счет бюджетных средств в виде субсидии.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен Комитет по управлению муниципальным имуществом администрации города Оленегорска с подведомственной территорией Мурманской области, место нахождения: 184530, Мурманская обл., г. Оленегорск, Строительная ул., д. 52, ОГРН 1025100675731, ИНН 5108900461 (далее - Комитет).

Решением от 17.12.2015, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 13.04.2016, заявленное требование удовлетворено.

В кассационной жалобе и дополнении к ней Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит вынесенные по делу судебные акты отменить в части признания недействительным решения Инспекции по эпизодам доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафа в результате завышения на 8 612 314 руб. внереализационных расходов при создании резерва по сомнительным долгам и занижения на 7 546 000 руб. налоговой базы на доходы от иного выбытия ценных бумаг.

По мнению подателя жалобы, по данным эпизодам суды не применили подлежащие применению положения подпункта 1 пункта 2 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в совокупности с положениями пункта 10 статьи 250 НК РФ и нормы статьи 280 НК РФ.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы жалобы, а представитель Предприятия возражал против ее удовлетворения.

В отзыве на жалобу и дополнении к нему заявитель просил оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

Комитет направил письменный отзыв на кассационную жалобу, в котором просил оставить обжалуемые судебные акты без изменения, а также рассмотреть жалобу в отсутствие своего представителя.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку правильности исчисления и своевременности уплаты Предприятием налогов за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, по результатам которой 30.07.2014 составила акт N 14 и 19.09.2014 вынесла решение N 87.

Указанным решением Предприятию доначислено 2 917 289 руб. налога на прибыль, 67 015 руб. НДС, 261 266 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), 11 095 руб. единого налога на вмененный доход, 683 руб. транспортного налога, начислено 1 491 431 руб. 89 коп. пеней и 5 724 336 руб. штрафов, а также предложено перечислить 7 666 366 руб. удержанного, но неперечисленного налога на доходы физических лиц.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 31.12.2014 N 459 решение Инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафа по эпизоду, связанному с начислением амортизации; в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Предприятие, считая решение Инспекции частично недействительным, оспорило его в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит.

Из материалов дела следует, что определением Арбитражного суда Мурманской области от 13.07.2011 по делу N А42-4140/2011 в отношении муниципального унитарного предприятия жилищно-коммунального хозяйства муниципального образования город Оленегорск с подведомственной территорией Мурманской области (далее - МУП ЖКХ г. Оленегорска) возбуждено производство по делу о несостоятельности (банкротстве).

Определением от 08.12.2011 по данному делу в третью очередь реестра требований кредиторов включена задолженность МУП ЖКХ г. Оленегорска перед Предприятием в размере 9 051 954 руб. 04 коп., в том числе 8 612 314 руб. 30 коп. основного долга.

Приказом директора Предприятия от 31.12.2012 N 330 "О создании резерва по сомнительным долгам" в соответствии со статьей 266 НК РФ и на основании определения от 08.12.2011 по делу N А42-4140/2011 дебиторская задолженность МУП ЖКХ г. Оленегорска в сумме 8 612 314 руб. 30 коп. признана сомнительной, создан резерв в указанном размере.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о неправомерном создании Предприятием резерва по сомнительным долгам и, соответственно, о завышении на 8 612 314 руб. внереализационных расходов.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 этого Кодекса.

Под сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (пункт 1 статьи 266 НК РФ). Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном указанной статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Данное положение не применяется в отношении расходов по формированию резервов по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов, за исключением банков, кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций. Банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности. Кредитные потребительские кооперативы и микрофинансовые организации вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам (пункт 3 той же статьи).

Никаких иных оговорок в части формирования резерва по сомнительным долгам, создаваемого в целях налогового учета, статья 266 НК РФ не содержит.

Как правильно отметили суды, законодатель ограничивает использование резерва по сомнительным долгам исключительно целями покрытия убытков от безнадежных долгов. При этом порядок формирования резерва по сомнительным долгам не поставлен в зависимость от того, станет ли сомнительный долг безнадежным или нет.

Довод Инспекции об отсутствии у Предприятия, перешедшего на общую систему налогообложения, права на создание резерва по сомнительным долгам в отношении задолженности, возникшей в период применения УСН, суды отклонили как основанный на неправильном толковании норм материального права.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ).

Суды установили, что в 2010 - 2011 годах Предприятие применяло УСН, а с III квартала 2012 года перешло на общий режим налогообложения по методу начисления. Резерв по сомнительным долгам создан Предприятием в периоде, когда организация находилась на общем режиме налогообложения; на последнее число отчетного (налогового) периода - 31.12.2012 выручка от реализации товаров, работ, услуг, а также и расходы налогоплательщика формировались по методу начисления.

Согласно пункта 2 статьи 346.25 НК РФ организации, применявшие УСН, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начислений признают в составе доходов доходы в сумме выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) в период применения УСН, оплата (частичная оплата) которых не произведена до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления.

Исполнение налогоплательщиком вышеизложенных положений Налогового кодекса Российской Федерации в части рассматриваемой задолженности Инспекция не оспаривает.

Поскольку в момент формирования резерва по сомнительным долгам Предприятие находилось на общем режиме налогообложения, то суды пришли к обоснованному выводу о правомерном учете Предприятием в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль расходы на формирование резерва по сомнительным долгам (8 612 314 руб.) и признали оспариваемое решение в этой части недействительным.

Инспекция также пришла к выводу о неправомерном занижении Предприятием на 7 546 000 руб. налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 год на доходы от иного выбытия ценных бумаг.

Суды установили, что 17.08.2012 Предприятие (заемщик) и общество с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Эдельвейс (заимодавец) заключили договор займа, в рамках которого 20.08.2012 на счет заемщика поступило 7 000 000 руб.

Пунктами 3.1 и 3.2 договора стороны установили, что надлежащее исполнение заемщиком обязательств по возврату займа обеспечивается залогом принадлежащего ему имущества на основании отдельно заключаемого с займодавцем соглашения.

Предприятие и ООО "Эдельвейс" (залогодержатель) 17.08.2012 заключили договор залога, по условиям которого Предприятие передало в залог в форме заклада в качестве обеспечения исполнения обязательств по договору займа бездокументарные ценные бумаги - 71 550 акций открытого акционерного общества (далее - ОАО) "Дом торговли", номинальной стоимостью 100 руб. каждая.

По условиям заключенного ООО "Эдельвейс" (цедентом) и ООО "Торговый дом "Формат" (цессионарием) 25.09.2012 договора уступки права требования к Предприятию, вытекающего из договора займа от 17.08.2012, цедент передал, а цессионарий принял право требования от Предприятия на 7 546 000 руб., в том числе 7 000 000 руб. основного долга и 546 000 руб. процентов

ООО "Торговый дом "Формат" в оплату по договору цессии от 25.09.2012 перечислило на расчетный счет ООО "Эдельвейс" 7 546 000 руб.

Согласно акту сверки взаимных расчетов между ООО "Эдельвейс" и Предприятием по состоянию на 28.09.2012 долг Предприятия составил 7 546 000 руб., а согласно акту сверки по состоянию на 31.12.2012 задолженность Предприятия отсутствует ввиду перехода в октябре 2012 года заложенных акций ОАО "Дом торговли" к цессионарию (ООО "Торговый дом "Формат").

Податель жалобы считает, что при погашении заемщиком (Предприятием) своей задолженности путем передачи права собственности на заложенное имущество (ценные бумаги) займодавцу последний становится покупателем этого имущества, то есть у заемщика возникает объект налогообложения налогом на прибыль. Таким образом, по мнению Инспекции, Предприятие должно было определять налоговую базу по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами как иное выбытие ценных бумаг, связанное с фактической их реализацией, подлежащее обложению налогом на прибыль.

Суды первой и апелляционной инстанций отклонили данный довод и признали позицию Инспекции о занижении Предприятием налоговой базы по налогу на прибыль по данному эпизоду ошибочной, посчитав, что в рассматриваемом случае произошло выбытие ценных бумаг, связанное с погашением задолженности по договору займа, не связанное с реализацией и не образующее объекта налогообложения по налогу на прибыль.

Статьей 247 НК РФ НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

К доходам согласно статье 248 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

Подпунктом 12 пункта 1 статьи 270 НК РФ установлено, что расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Податель жалобы считает, что к рассматриваемым правоотношениям подлежит применению пункт 2 статьи 280 НК РФ, которым предусмотрено, что доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Суды, проанализировав данные нормы права, обоснованно указали, что в соответствии с положениями статьи 280 НК РФ под иным выбытием ценных бумаг помимо реализации понимается погашение и обмен ценных бумаг, то есть деятельность, связанная непосредственно с самой бумагой и правом, воплощенным в ней; в рассматриваемом случае передача ценных бумаг является средством платежа и не рассматривается как иное выбытие ценной бумаги.

Таким образом, вывод Инспекции о занижении Предприятием налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 год по договору займа правомерно признан судами ошибочным, а решение в части доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафа по этому эпизоду недействительным.

Все приведенные Инспекцией в жалобе доводы были предметом рассмотрения судов и получили надлежащую правовую оценку с учетом установленных фактических обстоятельств настоящего дела и с соблюдением требований процессуального законодательства.

Нормы материального права применены судами правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ безусловным основанием для отмены обжалуемых судебных актов, установлено.

Несогласие Инспекции с оценкой имеющихся в деле доказательств не свидетельствует о том, что судами неправильно применены нормы материального права к конкретным установленным фактическим обстоятельствам дела и (или) нарушены требования процессуального законодательства.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 17.12.2015 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2016 по делу N А42-696/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова О.Р. Журавлева Ю.А. Родин