Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 марта 2018 г. N Ф07-1078/18 по делу N А13-16397/2015

г. Санкт-Петербург

16 марта 2018 г.

Дело N А13-16397/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Соколовой С.В.,

судей Васильевой Е.С., Савицкой И.Г.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Русджам Стеклотара Холдинг" Акишиной Я.И. (доверенность от 10.01.2018 N 14/18), Орлова В.Е. (доверенность от 13.12.2016 N 08/17), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области Симаковой О.В. (доверенность от 21.11.2016 N 02-09/01/4829), Громовой Э.В. (доверенность от 10.01.2018 N 03-09/00113),

рассмотрев 13.03.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Русджам Стеклотара Холдинг" на решение Арбитражного суда Вологодской области от 09.08.2017 (судья Ковшикова О.С.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.11.2017 (судьи Мурахина Н.В., Докшина А.Ю., Осокина Н.Н.) по делу N А13-16397/2015,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Русджам Стеклотара Холдинг", место нахождения 187110, Ленинградская обл., г. Кириши, Волховское шоссе, д. 11, ОГРН 1124715000630, ИНН 4715026815 (далее - Общество), правопредшественником которого являлось публичное акционерное общество "Русджам-Покровский", обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области, место нахождения: 160029, г. Вологда, ул. Горького, д. 158, ОГРН 1043500095726, ИНН 3525119724 (далее - Инспекция), от 15.06.2015 N 06-21/14 и о возложении на Инспекцию Федеральной налоговой службы по Киришскому району Ленинградской обл., место нахождения: 187110, Ленинградская область, г. Кириши, Советская ул., д. 18, ОГРН 1124715000706, ИНН 4727000018 (далее - Инспекция по Киришскому району), обязанности устранить допущенные нарушения прав заявителя.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена акционерная компания с ограниченной ответственностью "Анадолу Кам Санайи" (далее - Компания).

Решением от 09.08.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 23.11.2017, признано недействительным решение Инспекции в части непринятия 7 208 589 руб. 38 коп. вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующей суммы пеней и привлечения к ответственности за неполную уплату НДС в виде соответствующей суммы штрафа, а также в части уменьшения за 2011-2012 годы на 12 120 234 руб. 52 коп. и 27 927 483 руб. 90 коп. убытков; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано; на Инспекцию по Киришскому району возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав Общества.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит вынесенные по делу судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции в части отказа в применении 8 115 254 руб. (3 355 932 руб. за 2011 год, 4 759 322 руб. за 2012 год) налоговых вычетов по НДС, установлении завышения на 45 084 746 руб. убытков (18 644 068 руб. за 2011 год, 26 440 678 руб. за 2012 год), принять по делу новый судебный акт - об удовлетворении заявления в этой части.

По мнению подателя жалобы, суды не оценили документы, подтверждающие необходимость для производственной деятельности Общества консультационных услуг, оказанных Компанией, свидетельские показания сотрудников Общества и Компании, подтверждающие реальность оказания данных услуг, ограничившись лишь указанием на наличие у Инспекции претензий к представленным Обществом документам; не учли, что сам факт оказания услуг Инспекцией не опровергнут; Компания, являясь реально действующим юридическим лицом, отразила в налоговом и бухгалтерском учете в полном объеме выручку от оказанных Обществу консультационных услуг, исчислила и уплатила соответствующую сумму налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и НДС.

В отзывах на кассационную жалобу Инспекция и Инспекция по Киришскому району просили оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы жалобы, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.

Представители Компании и Инспекции по Киришскому району, извещенных надлежащим образом о дате и месте судебного заседания, в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция по результатам выездной проверки правомерности исчисления и уплаты Обществом налогов 17.10.2014 составила акт N 06-21/14 и 15.06.2015 вынесла решение N 06-21/14.

Указанным решением Обществу доначислено 6 841 133 руб. НДС, начислено 3 444 817 руб. 22 коп. пеней по этому налогу, 53 944 руб. 29 коп. пеней по налогу на доходы физических лиц, 770 163 руб. 80 коп. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), 151 860 руб. 94 коп. штрафа по статье 123 НК РФ, а также уменьшен на 8 819 426 руб. подлежащий возмещению НДС и на 129 397 732 руб. уменьшены убытки при исчислении налога на прибыль.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 07.10.2015 N 07-09/10666@ решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество, считая решение Инспекции недействительным в части доначисления НДС, начисления пеней и штрафа, а также в части уменьшения убытков по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "АльфаТехСтрой" и Компанией, оспорило его в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований в части признания недействительным решения Инспекции по эпизоду оказания Компанией услуг.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

В ходе выездной проверки Инспекция пришла к выводу о неправомерном включении Обществом в 2011-2012 годах в состав расходов по налогу на прибыль 45 084 746 руб. затрат на оплату оказанных Компанией консультационных услуг и применении 8 115 254 руб. 42 коп. налоговых вычетов по НДС по сделкам с этой организацией.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

При оценке соблюдения требований статей 171, 172 и 252 НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Как следует из материалов дела, Общество и Компания 01.06.2008 заключили договор возмездного оказания услуг N 4, в подтверждение оказания услуг по которому Общество представило сам договор, отчеты об оказании услуг, акты оказанных услуг, счета-фактуры.

Инспекция, оценив представленные акты оказанных услуг, посчитала их формальными, не раскрывающими содержание хозяйственных операций, поскольку из них невозможно установить фактический объем и характер оказанной исполнителем услуги. Эти акты не содержат ссылки на отчеты исполнителей, информацию, кем и какие конкретно работы (услуги) осуществлены (оказаны), в них отсутствуют данные о формировании цены и определении стоимости по видам оказанных услуг, не представлены рекомендации и консультации по указанным в договоре вопросам. Отчеты об оказании услуг фактически представляют собой общий свод аналитической информации по всем заводам компании "Русджам". Инспекция также посчитала, что сделки на оказание консультационных услуг заключены взаимозависимыми лицами; Общество имеет в штате собственных специалистов, обязанности которых полностью или частично дублируют вопросы, предусмотренные договором N 4; отсутствуют доказательства использования полученных результатов в хозяйственной деятельности Общества для получения дохода.

Суды первой и апелляционной инстанций, посчитав, что Общество не обосновало необходимость услуг Компании, не доказало наличие связи между услугами и своей производственной деятельностью, не представило документы, подтверждающие использование этих услуг и положительный эффект, полученных от их исполнения для деятельности, направленной на получение дохода, пришли к выводу о необоснованном включении Обществом рассматриваемых сумм в состав расходов для исчисления налога на прибыль и заявлении вычетов по НДС, в связи с чем отказали в удовлетворении заявления в этой части.

Кассационная инстанция считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанции по данному эпизоду, положенные в основу обжалуемых судебных актов, сделаны при неполном выяснении фактических обстоятельств дела и без надлежащей оценки всех доводов и возражений лиц, участвующих в деле.

Согласно пунктам 1, 3 и 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Наличие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика устанавливается с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерении получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

Применяя разъяснения постановления N 53 к обстоятельствам настоящего дела суды должны были оценить достоверность представленных Инспекцией и Обществом доказательств на предмет их влияния во взаимной связи и совокупности на решение вопроса об обоснованности принятых налоговым органом решений.

Взаимозависимость Общества и Компании, на которую ссылается Инспекция в оспариваемом решении, сама по себе не свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на предъявление сумм НДС к вычету по сделкам, совершенным с взаимозависимыми организациями.

В пункте 6 постановления N 53 указано, что взаимозависимость участников сделки сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, тот факт, что стороны сделки являются взаимозависимыми, не может служить основанием для отказа в вычете НДС и расходов в целях исчисления налога на прибыль при условии, что операции обусловлены разумными экономическими или иными причинами.

При рассмотрении дела суды двух инстанций, считая, что Общество не обосновало необходимость услуг Компании, не учли, что действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу при решении вопроса о правомерности применения налоговых вычетов по НДС и отнесения затрат в расходы оценивать сделки налогоплательщика с точки зрения их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. Налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Налогоплательщик вправе единолично определять ее эффективность и целесообразность. Участие в сделках лиц, признанных взаимозависимыми, не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность исходя из поставленных целей.

Суды не учли позицию Конституционного Суда Российской Федерации, который в определении от 04.06.2007 N 320-О-П указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Суды не оценили представленные Обществом документы, имеющиеся в деле, свидетельские показания и объяснения действующих и бывших сотрудников заявителя и Компании, письма АО ИП "Эфес Казахстан", ПАО "САН ИнБев Украина" и других организаций, подтверждающие реальность оказанных Компанией Обществу услуг, их непосредственную связь с деятельностью Общества.

Суды, указав, что формулировка, приведенная в актах оказанных услуг по договору N 4, не позволяет установить перечень конкретных услуг, не учли, что форма таких актов не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а все обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего по 31.12.2012, в них имеются, а потому предъявление Инспекцией дополнительных требований к их содержанию неправомерно. Все акты подписаны представителями Общества и Компании, о фальсификации каких-либо документов, представленных Обществом, Инспекция не заявляла.

В рассматриваемом случае Инспекцией не опровергнут сам факт оказания услуг; доказательства, безусловно подтверждающие, что данные услуги оказаны сотрудниками налогоплательщика, не представлены.

Суды не оценили представленное Обществом штатное расписание, деловую переписку заявителя с Компанией, довод Общества о том, что эффект от оказанных Компанией услуг подтверждается полученными в проверяемом периоде доходами - выручкой от реализации; стоимость таких услуг - 18,6 млн руб. в 2011 году несоразмерна полученной выручке, которая составила 1,7 млрд руб.

Верховный Суд Российской Федерации в Обзоре судебной практики N 2 (2016), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016, указал следующее: глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.

Суды первой и апелляционной инстанций при рассмотрении дела не оценили довод Общества и не учли, что Компания отразила в налоговом и бухгалтерском учете в полном объеме выручку от оказанных Обществу консультационных услуг, исчислила и уплатила соответствующую сумму налога на прибыль и НДС в бюджет, что подтверждается копиями книг продаж, налоговых деклараций по НДС, платежных поручений на уплату НДС.

Согласно части 2 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции.

Согласно пункту 3 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции полностью и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено, если выводы, содержащиеся в обжалуемых решении, постановлении, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам.

Суды первой и апелляционной инстанций в нарушение требований Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не исследовали надлежащим образом обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения дела по эпизоду оказания услуг Компанией, фактически не дали оценку всем доводам и возражениям Общества, что в силу пункта 3 статьи 287 АПК РФ влечет за собой отмену обжалуемых судебных актов в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции по эпизоду оказания услуг Компанией, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует с учетом изложенного полно и всесторонне исследовать имеющиеся в материалах дела доказательства и доводы сторон в их совокупности и взаимной связи по правилам статьи 71 АПК РФ, дать им правовую оценку, после чего, установив фактические обстоятельства дела с соблюдением норм материального и процессуального права - принять законное и обоснованное решение, распределив при этом судебные расходы по делу, в том числе за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 09.08.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.11.2017 по делу N А13-16397/2015 отменить в части отказа в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Русджам Стеклотара Холдинг" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области от 15.06.2015 N 06-21/14 по эпизоду, связанному с оказанием услуг акционерной компанией с ограниченной ответственностью "Анадолу Кам Санайи".

В этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Вологодской области.

В остальной части решение Арбитражного суда Вологодской области от 09.08.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.11.2017 по делу N А13-16397/2015 оставить без изменения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

Е.С. Васильева И.Г. Савицкая