Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 21 июля 2014 г. N Ф05-7372/14 по делу N А40-39492/2013

г. Москва

21 июля 2014 г.

Дело N А40-39492/13

Резолютивная часть постановления объявлена 14 июля 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 июля 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Буяновой Н.В.,

судей: Егоровой Т.А., Шишовой О.А.,

при участии в заседании:

от заявителя: ООО "КАСТОРАМА РУС" - А.И.Терещенко (по доверенности от 09.01.2014 года); А.А.Июдина (по доверенности от 20.03.2014 года);

от заинтересованного лица: ИФНС N 25 по г. Москве - В.В.Опанасюка (по доверенности от 27.01.2014 года); А.Ю.Конова (по доверенности от 10.01.2014 года);

рассмотрев 14 июля 2014 года в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по г. Москве

на решение Арбитражного суда города Москвы от 26 декабря 2013 года,

принятое судьей Лакоба Ю.Ю.,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03 апреля 2014 года,

принятое судьями Солоповой Е.А., Нагаевым Р.Г., Окуловой Н.О.,

по делу N А40-39492/13

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "КАСТОРАМА РУС" (ОГРН 1047796688554; ИНН 7703528301)

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по г. Москве (ОГРН 1047725054486; ИНН 7725068979)

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

ООО "Касторама РУС" (далее - налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решение Инспекции ФНС N 25 по г. Москве (далее - налоговый орган, инспекция) от 29.01.2013 N 13-21/2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в размере 92 925 244 руб., предложения уменьшить сумму налога, заявленного к возмещению 3 815 454 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафов.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 26.12.2013 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2014 г., заявление удовлетворено.

Налоговый орган обратился с кассационной жалобой, в которой просит судебные акты отменить в связи с неправильным применением п. 2 ст. 153, п. 1 ст. 154, ст. 171 НК РФ.

Налогоплательщик возразил против удовлетворения жалобы. Полагает, что закон применен судом правильно.

Обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции полагает, что судебные акты подлежат отмене в связи с неправильным применением закона.

При рассмотрении дела установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за 2009-2010 гг. По результатам проверки вынесено обжалуемое решение N 13-21/2, которым обществу начислен НДС, пени, штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Основанием для начисления явились следующие обстоятельства.

Налогоплательщик осуществляет деятельность по розничной продаже в торговой сети магазинов товаров хозяйственного назначения, предназначенных для ремонта и строительства. Названные товары приобретаются на основании заключаемых с поставщиками типовых договоров поставки по ценам, установленным в прейскуранте. Договорами предусмотрена выплата поставщиками налогоплательщику следующих премий, связанных с реализацией товара:

- фиксированной премии (скидку) за приобретаемые товары у поставщиков в сумме 461 970 289 руб.;

- прогрессирующей премии (скидку) за приобретаемые товары у поставщиков в сумме 172 218 732 руб.

Инспекция пришла к выводу о том, что в проверяемом периоде общество не полностью исполнило обязанность по уплате НДС, поскольку общество обязано было уменьшить ранее заявленный вычет сумм НДС, предъявленных ему продавцами (при поставке товаров), пропорционально фактически предоставленным скидкам (премиям), связанным с реализацией товара.

Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде общество получало от поставщиков предусмотренные договорами поставки премии за выполнение установленных условий договора, суммы которых учитывались им в составе внереализационных доходов и не облагались НДС. По мнению инспекции, поскольку премии непосредственно связаны с операциями по купле-продаже товаров, то они являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров и оказывающих влияние на налоговую базу по НДС. В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиками налоговой базы по НДС по операциям реализации товаров. При этом размер налоговых вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем - налогоплательщиком, также подлежит пропорциональному уменьшению.

Поскольку налогоплательщик применил вычет в полном объеме, налоговым органом установлена неполная уплата НДС за 2009-2010 гг. в размере 96 740 698 руб., начислены пени 21 581 439 руб., штраф в размере 12 992 740 руб., уменьшена сумма предъявленного к возмещению из бюджета сумма НДС на 3 815 454 руб.

Признавая начисление налога необоснованным, суды первой, апелляционной инстанции исходили из того, что полученные налогоплательщиком премии не являются скидками и не изменяют стоимость товара.

При этом суды указали, что изменение цены на поставляемые товары возможно в предусмотренном договором порядке. В данном случае действовавшие в проверяемом периоде договоры поставки не предполагали снижения цены на уже поставленный товар.

В частности, п. 3.1 договора поставки определено, что цена товара определяется на дату размещения покупателем заказа на основании согласованного сторонами прейскуранта.

При этом в указанном пункте договора предусмотрено, что покупатель осуществляет оплату товаров на основании счета-фактуры поставщика по ценам, указанным в согласованном Прейскуранте (Приложение N 2), с учетом учтенной премии (Приложение N 3)". После подписания прейскуранта цена товара является окончательной.

В силу п. 3.2 договора изменение цен возможно не чаще одного раза в полгода, при этом поставщик вправе изменять цены только с предварительного согласия покупателя (общества) и только на будущий период. Для этого поставщик направляет подписанный им проект нового прейскуранта в адрес покупателя, который вступает в силу после подписания его поставщиком и покупателем в согласованный сторонами срок, но не ранее чем по истечении девяноста дней со дня получения покупателем проекта нового прейскуранта.

Таким образом, суды пришли к выводу о том, что положения договора поставки не предусматривают возможности изменения поставщиком цен на уже проданный обществу товар.

Так же суды указали, что первичные учетные документы налогоплательщика подтверждают, что в результате предоставления обществу премий не происходило изменения цены ранее поставленного товара.

Так, товарно-транспортные накладные и счета-фактуры подтверждают, что товар был поставлен заявителю по цене без учета фиксированной или прогрессирующей премий, и принят обществом к учету по этой цене. Акты согласования премий, оформляемые сторонами на основании приложения N 3 к договору поставки, не подтверждают изменения цены поставленного товара, в отношении которого выплачивается премия. Указанные акты свидетельствуют о том, что премия исчисляется исходя из общей стоимости поставленных товаров. Общая стоимость товара является лишь базой для расчета величины премии, при этом цена ранее поставленного товара при выплате премии остается неизменной.

Дополнительным подтверждением того, что стороны расценивали цену поставки как окончательную и не подлежащую изменению в результате предоставления премии, суды признали установленный договором порядок начисления штрафных санкций за нарушение его отдельных положений.

Установив, что премии не изменяли стоимость товара, суды признали начисление налога необоснованным.

Между тем, выводы суда противоречат п. 2 ст. 153, п. 1 ст. 154 НК РФ и судебной практике применения указанных норм по делам со сходными обстоятельствами.

В соответствии с указанными нормами поставщики определяют налоговую базу по операциям реализации товаров как стоимость этих товаров, исчисленную из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате товаров.

Согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом налоговом периоде.

В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товара за период, определяемый в договорах поставки или ежегодных соглашениях, происходит уменьшение стоимости товара, что влечет корректировку поставщиками налоговой базы по НДС по операциям реализации товаров. Указанное означает, что размер налоговых вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем, также подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах (постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 г. N 11637/11).

Независимо от того, как стороны дистрибьюторского соглашения определили систему поощрения: путем предоставления скидки, определяющей размер возможного уменьшения базисной цены товара, указанной в договоре, либо предоставления бонуса - дополнительного вознаграждения, премии, предоставляемой продавцом покупателю за выполнение условий сделки, а также независимо от порядка предоставления скидок и бонусов (перечисления на расчетный счет, зачета в качестве аванса или уменьшения задолженности) при определении налогооблагаемой базы сумма выручки подлежит определению с учетом скидок, а в случае необходимости - корректировке за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров (постановление Президиума ВАС РФ от 22.12.2009 г. N 11175/09).

Таким образом, сам факт выплаты премии свидетельствует об уменьшении стоимости товара независимо от содержания договора, составления первичных документов и расчета штрафных санкций.

Поскольку налогоплательщик, являющийся покупателем товара и получивший премии, уменьшившие стоимость товара, не уменьшил в соответствующей пропорции вычеты, решение инспекции законно.

Возражая против удовлетворения кассационной жалобы, налогоплательщик указал, что бюджет не понес ущерба, поскольку поставщики уплатили НДС со стоимости товара, не уменьшенной на выплаченные премии.

Суд кассационной инстанции отклоняет данный довод, поскольку обязанность покупателя уменьшить пропорционально вычеты не зависит от того, воспользовался ли поставщик своим правом уменьшить налоговую базу (стоимость товара).

Так же в жалобе налогоплательщик ссылается на то, что пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, обязывающий восстановить ранее принятые к вычету суммы налога в случае изменения стоимости отгруженных товаров, введен Федеральным законом от 19.07.2011 г. N 245-ФЗ, и не распространяется на отношения по исчислению налога за спорный период 2009-2010 гг.

Суд кассационной инстанции отклоняет данный довод, поскольку обязанность налогоплательщика-покупателя уменьшить пропорционально сумму налогового вычета в случае уменьшения стоимости товара в результате получения премии в спорном периоде основана на п. 2 ст. 153, п. 1 ст. 154, ст. 171, 172 НК РФ. Это следует так же из постановления Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 г. N 11637/11, в котором рассматривался вопрос об определении стоимости товара и, соответственно, налоговой базы в случае получения премий, связанных с реализацией товара, в 2007 г.

Поскольку фактически обстоятельства установлены судами первой, апелляционной инстанций, но суды неправильно применили закон, суд кассационной инстанции отменяет судебные акты и, не передавая дело на новое рассмотрение, принимает новый судебный акт об отказе налогоплательщику в удовлетворении заявления.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд:

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 26 декабря 2013 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03 апреля 2014 года по делу N А40-39492/13 - отменить. В удовлетворении заявления ООО "Касторама РУС" отказать.

Председательствующий судья

Н.В.Буянова

Судьи

Т.А.Егорова О.А.Шишова