Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 5 апреля 2011 г. N Ф05-1477/11 по делу N А40-59208/2010

С изменениями и дополнениями от:

29 ноября 2011 г.

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 29 ноября 2011 г. N 9342/11 настоящее постановление в части признания недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р о доначислении открытому акционерному обществу Уфимский нефтеперерабатывающий завод
178 338 376 рублей акциза, начислении соответствующих сумм пеней и взыскании штрафа отменено

г. Москва

5 апреля 2011 г.

N КА-А40/1652-11 Дело N А40-59208/10-99-311

Резолютивная часть постановления объявлена 22 марта 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 5 апреля 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Черпухиной В.А.,

судей Бочаровой Н.Н., Коротыгиной Н.В.

при участии в заседании:

от истца (заявителя) - Макарова М.Е. - дов./с/1/1112/11/юр от 11.03.2011, Бутыркиной Ю.С. - дов./с/1/286/11/юр от 15.12.2010, Васина М.Н. - дов./с/1/501/11/юр от 21.12.2011;

от ответчика - Яворской Ю.В. - дов. N 287 от 31.12.2010, Сапогина Д.Г. - дов. N 232 от 24.09.2010, Разинковой К.С. - дов. N 43 от 10.03.2011, Злобина А.В., дов. N 45 от 10.03.2011, Камневой Т.В. - дов. N 189 от 30.07.2010, Казанского Д.М. - дов. N 170 от 30.06.2010,

рассмотрев 22.03.2011 в судебном заседании кассационную жалобу ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод"

на решение от 30.09.2010

Арбитражного суда г. Москвы,

принятое судьёй Карповой Г.А.,

на постановление от 11.01.2011

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Крекотневым С.Н., Окуловой Н.О., Голобородько В.Я.,

по иску (заявлению) ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод"

о признании решения недействительным в части

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, установил:

ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" (далее - общество, заявитель, завод) просит признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган) от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р в части доначисления:

- налога на добавленную стоимость в сумме 47 642 705 руб., пени в сумме 1 374 421 руб., штраф в сумме 9 528 541 руб.;

- налога на прибыль в сумме 65 331 497 руб., пени в сумме 1 295 092 руб., штраф в сумме 9 244 434 руб.;

- акциза в сумме 178 338 376 руб., пени в сумме 41 655 177 руб., штраф в сумме 35 667 675 руб.;

- налога на имущество в сумме 48 778 руб., пени в сумме 8 292 руб., штраф в сумме 9 755 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2010 требования Общества удовлетворены в части.

Признано недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение в части:

- доначисления акцизов в размере 178 338 379 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 1.1. решения);

- доначисления налога на прибыль в сумме 3 205 839 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 2.1. решения);

- доначисления налога на добавленную стоимость за ноябрь и декабрь 2008 года, соответствующих пеней и штрафов (п. 3.1. решения);

- доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 565 933 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 3.2. решения):

- привлечения к ответственности в виде штрафов по п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную уплату налога на добавленную стоимость.

Признано соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р в части:

- доначисления налога на прибыль в сумме 689 962 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 2.3. решения);

- доначисления налога на прибыль в сумме 61 435 696 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 2.4. решения);

- доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней, за исключением налоговых периодов ноябрь и декабрь 2008 года (п. 3.1. решения);

- доначисления налога на имущество в размере 48 778 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 4.1. решения),

заявителю отказано в удовлетворении заявления в этой части.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2011 отменено решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований, отказано в их удовлетворении, в остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество просит об отмене судебных актов: решения и постановления в части отказа в удовлетворении требований, постановления - в части отмены решения суда первой инстанции.

Выслушав представителей Общества, поддержавших доводы жалобы, представителей Инспекции, возражавших против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в постановлении апелляционного суда и в приобщенных к материалам дела письменных пояснениях, отзыве на кассационную жалобу, проверив материалы дела, кассационная инстанция приходит к следующему.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

По результатам проверки составлен акт от 23.11.2009 N 52-24-15/3141А и принято решение от 28.12.2009N 52-24-14/3670р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, произведено доначисление налогов в сумме 292 369 703 руб., начислены пени в сумме 44 361 182 рубля, заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса в виде взыскания штрафов в сумме 54 652 075 рублей.

Решением Федеральной налоговой службы от 18.03.2010 N 9-1-08/0253@ решение Инспекции оставлено без изменения, жалоба Общества - без удовлетворения.

В пункте 1.1 решения Инспекция пришла к выводу, что в нарушение пп.7 п.1 ст. 182 Кодекса, п. 2 ст. 195 Кодекса Общество не включило в налоговую базу для исчисления акцизов на нефтепродукты объем произведенного прямогонного бензина, переданного Обществом по актам приема-передачи ОАО "Новойл" и ОАО "Уфанефтехим" на дальнейшую переработку, что привело к неполной уплате акциза в размере 178 338 376 руб., в т.ч. за 2007 год - 101 203 818 руб., за 2008 год - 77 134 558 руб.

Применив ст. 38, пп.7 п. 1 ст. 182, ст. 198, ст. 199 НК РФ, ст. 702, ст. 706 ГК РФ и признавая недействительным решение в этой части, суд первой инстанции указал, что доначисление акциза, привлечение к ответственности, начисление пени незаконны.

Налоговый орган ссылался на то, что в данном случае не подлежит применению ст. 38 НК РФ, определяющая общие правила по уплате налогов и понятие объекта налогообложения, по его мнению, необходимо руководствоваться только специальной нормой, в частности, ст. 182 НК РФ, регламентирующей объекты налогообложения для исчисления акциза.

Инспекция полагает, что объект налогообложения акцизом возникает в любом случае передачи подакцизного товара собственнику или любым другим лицам. Отсутствие у переработчика права распоряжаться выработанной им продукцией не имеет правового значения, так как в любом случае обязанность по уплате акциза возлагается на переработчика.

Апелляционная инстанция согласилась с налоговым органом.

Кассационная инстанция находит такую позицию ошибочной, а вывод суда первой инстанции правильным.

Судом первой инстанции установлено, что по условиям договоров подряда, заключенных между заводом (подрядчиком) и собственниками давальческого углеводородного сырья, были приняты обязательства по переработке данного сырья и выработки из него нефтепродуктов.

При исполнении обязательств по договору завод вырабатывал как конечные товарные нефтепродукты (подакцизные и неподакцизные), так и промежуточные нефтепродукты, включая прямогонный бензин.

В соответствии с условиями заключенных договоров подряда и ст. 702 Гражданского кодекса Российской Федерации Общество привлекало к исполнению обязательств по договору третьих лиц-субподрядчиков, заключив с ними договоры субподряда.

Общество (генеральный подрядчик) передавало на доработку субподрядчикам промежуточные нефтепродукты, включая прямогонный бензин, что подтверждается актами приема-передачи полуфабрикатов.

Субподрядчики, в свою очередь, вырабатывали из полученного на доработку прямогонного бензина как подакцизные, так и неподакцизные нефтепродукты, что подтверждается актами выработки по договорам.

Выработанные из прямогонного бензина нефтепродукты субподрядчики отгружали либо собственникам, либо другим лицам, указанным собственниками.

Согласно ст. 702, 706 ГК РФ генеральный подрядчик несет ответственность перед собственниками за выполнение всего комплекса работ, включая работы, выполняемые субподрядчиками.

В соответствии с данными нормами гражданского законодательства генеральный подрядчик осуществляет передачу собственникам результатов работы, выполненной как собственными силами, так и силами субподрядчиков.

Пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения акцизом признается передача лицом произведенных им из давальческого сырья подакцизных товаров собственнику указанного сырья либо другим лицам.

В силу данной нормы Общество, являясь генподрядчиком по договорам, заключенным с собственниками давальческого сырья, по операциям передачи собственнику подакцизных нефтепродуктов, выработанных субподрядчиками из прямогонного бензина, начисляло акциз и предъявляло его к оплате собственнику данных нефтепродуктов.

Начисление акциза и предъявление его к оплате собственникам подакцизных нефтепродуктов осуществлялось в соответствии со ст.ст. 195, 198 Кодекса, что подтверждается сводными актами приема-передачи, налоговыми декларациями.

Статьей 181 Кодекса прямогонный бензин включен в группу подакцизных товаров.

Однако в соответствии с общей нормой ст. 38 Кодекса товаром для целей налогообложения признается только имущество, которое реализуется либо предназначено для реализации.

Произведенный Обществом, как генеральным подрядчиком, прямогонный бензин не может квалифицироваться для целей налогообложения как товар, поскольку его изготовление не входит в число обязательств перед собственником давальческого сырья. Этот прямогонный бензин не предназначен для реализации, он направляется генеральным подрядчиком на доработку субподрядчику в качестве полуфабриката, что подтверждается актами приема-передачи полуфабрикатов по договорам.

В силу этого для целей налогообложения прямогонный бензин, передаваемый как полуфабрикат, не может квалифицироваться как подакцизный товар.

Передача полуфабриката, произведенного лицом из давальческого сырья, не рассматривается нормой пп. 7 п. 1 ст. 182 Кодекса в качестве объекта налогообложения акцизом, так как в данном случае происходит единый и непрерывный технологический процесс переработки нефти, а не передача производственных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров.

При этом в силу п. 1 ст. 198 Кодекса налогоплательщик, осуществляющий операции по передаче подакцизных нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья, собственнику указанного сырья либо другим лицам, обязан предъявить соответствующую сумму акциза к оплате собственнику давальческого сырья.

Пунктом 2 ст. 199 Кодекса предусмотрено, что сумма акциза, предъявленная лицом, осуществляющим налогооблагаемые операции, собственнику давальческого сырья, относится собственником на стоимость подакцизных нефтепродуктов, произведенных из этого сырья.

Таким образом, из системного толкования норм п. 1 ст. 198 и абзаца 3 п. 2 ст. 199 Кодекса следует, что только при передаче конечных товарных нефтепродуктов, предназначенных для реализации и использования, по которым собственник формирует соответствующую стоимость, возникает объект налогообложения акцизом.

Учитывая, что в главе 22 Кодекса понятие другое лицо для целей налогообложения акцизом не определено, в силу п. 7 ст. 3 Кодекса данная неопределенность подлежат толкованию в пользу налогоплательщика.

При квалификации операций по передаче подакцизных нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья необходимо принимать во внимание ст. 220 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которой переработчик давальческого сырья не приобретает право собственности на выработанную из этого сырья продукцию и, следовательно, не обладает правом распоряжения ею, поэтому передача этой продукции другим лицам может быть осуществлена исключительно по распоряжению собственника.

Следовательно, рассматривать в качестве объекта налогообложения акцизом возможно только передачу, осуществляемую производителем непосредственно собственнику давальческого сырья либо иным лицам по указанию этого собственника.

При таких данных суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что Общество не включало в объект налогообложения акцизом промежуточные нефтепродукты (прямогонный бензин), которые не передавались собственникам, а были отпущены в производство субподрядчиков для изготовления из них конечных товарных нефтепродуктов как подакцизных, так и неподакцизных нефтепродуктов.

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 111 Кодекса обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Разрешая спор, суд первой инстанции учел разъяснения, содержащиеся в письмах Минфина России от 25.03.2008 N 03-07-06/28, от 24.03.2010 N 03-07-06/52, согласно которым объект налогообложения акцизом возникает у генерального подрядчика по всему объему подакцизных нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья как собственными силами, так и силами субподрядчиков, и передаваемых собственнику этого сырья.

В силу п. 1 ст. 34.2 Кодекса Минфин России является органом, уполномоченным давать письменные разъяснения налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.

Кроме того, письмом МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 13.11.2008 N 52-08-1-11/36649 по запросу ОАО "Уфанефтехим", являющегося подрядчиком, от 08.08.2008 N 10-2/1-554 разъяснено, что операция по передаче подрядчиком, который является по отношению к субподрядчику организацией-заказчиком, произведенного им из давальческого сырья прямогонного бензина, на дальнейшую переработку по договору субподряда объектом налогообложения акцизом не признается.

Этим же письмом разъяснено, что согласно ст. 220 Гражданского кодекса Российской Федерации переработчик давальческого сырья не приобретает право собственности на выработанные из этого сырья товары, и, следовательно, не обладает правом распоряжения ими, поэтому передача этих товаров другим лицам может быть осуществлена только по распоряжению собственника.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции, применив пп. 3 п. 1 ст. 111, п. 8 ст. 75 НК РФ, правомерно пришел к выводу, что по этому эпизоду у налогового органа отсутствовали основания для привлечения Общества к ответственности и начисления пени.

Поскольку налоговым органом и апелляционным судом не была учтена правовая природа акциза как косвенного налога, предполагающая включение начисленного акциза в стоимость соответствующих подакцизных товаров, предназначенных для реализации и потребления, постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению в силе.

В пункте 2.1 решения Инспекцией доначислен налог на прибыль в размере 3 205 839 руб., доначислены соответствующие пени и санкции в связи с выводом о занижении внереализационных доходов при выгрузке катализаторов, являющихся основными средствами.

Судом первой инстанции сделан вывод о неправомерном применении налоговым органом п. 13 ст. 250 НК РФ при доначислении налога на прибыль и привлечении к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции в указанной части, указав, что из системного толкования норм ст. 250 НК РФ и п. 4 ст. 11 ФЗ РФ от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях", пункта 6 "Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них", утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.09.2000 N 731, следует, что не имеет значения относится катализатор к основным средствам или материально-производственным запасам, в связи с чем налогоплательщик обязан учесть во внереализационных доходах стоимость драгоценного металла - палладия и платины.

Кассационная инстанция находит этот вывод апелляционного суда ошибочным.

В соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств.

Таким образом, обязательным условием включения стоимости полученных материалов (имущества) в состав внереализационных доходов является принадлежность данного имущества к объектам основных средств (включение в состав), а также получение имущества (материалов) только при разборке (демонтаже) при ликвидации основных средств, выводимых из эксплуатации.

Согласно п. 50 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации от 26.12.1994 N 359, сменное оборудование (катализаторы и сорбенты твердого агрегатного состояния) не относятся к основным средствам, являются вспомогательным материалом и учитываются в бухгалтерском учете как материально-производственные запасы.

В связи с чем при разборке (демонтаже) катализатора, не являющегося основным средством, полученное имущество (материалы) не будет являться доходом, подлежащим включению в состав внереализационных доходов на основании п. 13 ст. 250 НК РФ.

Ссылка Инспекции и апелляционного суда на ст. 250 НК РФ и Постановление Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 27.02.2007 N 11967/06 об открытом перечне внереализационных доходов, к которым может быть отнесен доход в виде стоимости материалов, полученных при демонтаже (разборке) не основного средства, а иного имущества, к которому относится также и катализатор, необоснованна.

Так, абз. 2 ст. 250 НК РФ указывает, что перечень внереализационных доходов может быть открытым, однако, при отнесении определенной хозяйственной операции в состав внереализационных доходов, не перечисленных в п.п. 1-21 этой статьи необходимо учитывать положение ст. 41 НК РФ, согласно которой доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду возможно оценить.

Налогоплательщиком произведена выгрузка, (не демонтаж, разборка или ликвидация) как того требует п. 13 ст. 250 НК РФ, катализатора из реакторов, являющихся основным средством, с передачей катализатора на склад для хранения до реализации путем передачи на аффинажный завод, с учетом вхождения в состав катализатора драгоценного металла.

При таких данных до передачи катализатора со склада на аффинажный завод для реализации заявитель не получает никакой экономической выгоды ни в денежной ни в натуральной форме, поскольку неработающий катализатор не может приносить доход от его неиспользования, а находящийся в нем драгоценный металл до момента передачи его на аффинажный завод также не приносит доход.

Следовательно, вывод апелляционного суда основан на неправильном применении п. 13 ст. 250 НК РФ, в связи с чем постановление подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению в силе.

В пункте 2.3 решения Инспекция установила, что в нарушение пункта 2 статьи 257 Кодекса, пункта 5 статьи 270 Кодекса Общество неправомерно отнесло в состав прочих расходов затраты на проведение реконструкции, модернизации, технического перевооружения, достройки, дооборудования основных средств при проведении работ по замене большей части трубопровода в размере 2 874 840 руб. Неполная уплата налога на прибыль организаций составила 689 962 руб., в т.ч. за 2007 год - 354 006 руб., за 2008 год - 335 956 руб.

Признавая решение налогового органа обоснованным в данной части, суды сделали вывод об отсутствии оснований для учета стоимости выполненных работ на объектах основных средств как ремонтных, в связи с тем, что

- на момент проведения ремонтных работ трубопроводы полностью отработали свой срок эксплуатации и числились в учете по нулевой стоимости;

- осуществление работ на объектах основных средств с нулевой остаточной стоимостью является основанием для увеличения срока полезного использования объекта;

- осуществление ремонтных работ на трубопроводах с истекшим сроком эксплуатации путем замены большой его части фактически создает новый объект основных средств;

- выполненные работы нельзя квалифицировать как ремонтные, так как в ходе работ практически полностью произведена замена трубопровода.

Кассационная инстанция считает, что выводы судов основаны на неправильном толковании норм материального права и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Согласно пунктам 20, 26, 27 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. При этом срок полезного использования по объекту основные средства пересматривается, а его первоначальная стоимость может быть увеличена только в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации.

В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика, который вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств в случае если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования.

Таким образом, увеличение срока полезного использования право, а не обязанность организации.

Соответственно, увеличение срока полезного использования объекта основных средств производится в случае квалификации работ, осуществленных на этом объекте, как реконструкция либо модернизация.

Замена физически изношенного оборудования новым, сама по себе не свидетельствуют о реконструкции, модернизации либо техническом перевооружении без признания факта повышения технико-экономических показателей основных средств.

П. 2 ст. 257 НК РФ установлен закрытый перечень условий, при наличии которых налогоплательщик обязан отнести затраты на работы по реконструкции объектов основных средств на увеличение первоначальной стоимости этих объектов.

В силу этой нормы к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Все иные виды работ, которые не соответствуют критериям достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения не увеличивают стоимости основных средств.

При ремонте основные технико-экономические показатели сооружения остаются без изменения, а при реконструкции технико-экономические показатели изменяются, изменяется сущность объекта (появляются новые качественные и количественные характеристики), а при капитальном ремонте сущность объекта не меняется, производится замена или восстановление неисправных элементов на более прочные и долговечные.

Таким образом, учитывая, что в рамках ремонта или реконструкции (модернизации) могут выполняться одни и те же виды работ, для квалификации проведенных работ имеют значение не их виды, а цель проведения и последствия для объекта.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что в 2007, 2008 годах ОАО "УНПЗ" производились ремонтные работы на объектах основных средств силами подрядных организаций ООО "РМП" и ООО "Уфимская монтажная фирма N 2" (т. 13, л.д. 90-92, 103-106), в том числе осуществлялись работы по замене изношенных частей трубопроводов.

В результате проведенного ремонта трубопроводов произошло восстановление первоначально принятых нормативных показателей оборудования.

Новое, более производительное оборудование не устанавливалось, пропускная способность трубопровода либо изменение каких-либо иных технико-экономических показателей эксплуатируемого имущества не производилось, сроки полезного использования объектов не пересматривались, соответственно, выполненные ООО "РМП" и ООО "Уфимская монтажная фирма N 2" подрядные работы, включены в расходы на ремонт и включены в расходы для целей налогообложения.

Квалификация произведенных работ Инспекцией сделана на показателях, выявленных путем сопоставления протяженности замененной части и протяженности трубопровода, указанной в инвентарной карточке основного средства. Налоговый орган на основании отчетной документации установил осуществление замены трубопровода с увеличением толщины стенок трубопроводов. Это, по мнению Инспекции, привело к повышению остаточного срока эксплуатации трубопроводов. Данные выводы налогового органа судом признаны обоснованными.

Однако, суды не учли, что положения п. 2 ст. 257 НК РФ не ставят квалификацию работ, увеличивающих стоимость основных средств, в зависимость от того в каком объеме и какие части этого основного средства были заменены.

Вся представленная налогоплательщиком договорная и техническая документация, характеризующая произведенные работы в своей совокупности подтверждает осуществление именно ремонтных работ на объектах основных средств, в частности, трубопроводах ОАО "УНПЗ".

Налоговый орган, делая вывод об относимости указанных работ к реконструкции, модернизации, достройке руководствуется Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденному постановлением Госстроя СССР 29.12.1973 N 279.

Кассационная инстанция считает, что при определении характера произведенных работ необходимо руководствовать критериями, установленными налоговым законодательством, учитывая, что налогоплательщику вменяется нарушение п.2 ст.257 НК РФ. Кроме того, указанное Положение принималось не в целях налогообложения.

В силу пункта 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Учитывая, что произведенные ОАО "УНПЗ" работы

- направлены на восстановление функциональных свойств основных средств путем замены изношенных частей на новые;

- не повлекли изменения технологического или служебного назначения объектов, у которых в результате не изменились функции, не повысились нагрузки, нормативные показатели;

- в результате проведенных работ объекты не приобрели новых технических или технологических качеств, не совпадающих с первоначальными;

- проведенные работы не имели целью повлиять на производственные мощности предприятия, улучшить качество или изменить номенклатуру продукции, то есть отсутствовали признаки, перечисленные в статье 257 НК РФ, для признания выполненных работ достройкой, дооборудованием, модернизацией, реконструкцией, и поскольку налоговым органом не проводилась надлежащая оценка произведенных работ и их последствий для объектов основных средств с точки зрения критериев, установленных ст.257 НК РФ, при наличии которых налогоплательщик обязан отнести затраты на работы по объектам основных средств на увеличение первоначальной стоимости этих объектов, в оспариваемом решении Инспекцией в нарушение ст.ст. 100, 101 НК РФ не указано, какие технико-экономические показатели изменились в результате проведения работ, сопоставления данных о нормативных показателях функционирования трубопровода до и после ремонта Инспекцией не проведено, решение налогового органа не соответствует закону.

Кассационная инстанция полагает, выводы суда первой и апелляционной инстанций о создании нового объекта основного средства взамен выработавших свой ресурс трубопроводов, об увеличении срока полезного использования трубопроводов и как следствие - осуществление работ по реконструкции (модернизации), не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

По данному эпизоду судом неправильно истолкованы нормы материального права, поэтому судебные акты в этой части подлежат отмене.

Собирания каких-либо доказательств не требуется, в связи с чем кассационная инстанция считает возможным вынести новое решение об удовлетворении требований в этой части.

В пункте 2.4. решения Инспекция доначислила налог на прибыль за 2008 г. в размере 61 435 696 руб., соответствующие суммы пени и штрафа в результате вывода о неправомерном отнесении на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, экономически необоснованных затрат в размере 255 982 066 руб. по договорам с ООО "Сидэкс".

Отказывая в удовлетворении требований по этому эпизоду, суды пришли к выводу о том, что затраты по созданию экономических и логистических схем по вывозу выработанного вакуумного газойля с мощностей Общества, по хранению нефтепродуктов, а так же затраты по дальнейшей реализации товарного вакуумного газойля на товарном рынке Российской Федерации и за ее пределами не относятся к затратам Общества, а являются затратами давальцев нефти.

Затраты общества по договорам с ООО "Сидэкс" являются необоснованными и документально неподтвержденными, т. к. понесенные расходы Общества, которые складываются в зависимости от количества выработанного вакуумного газойля, фактически не соответствуют реальным объемам выработанного вакуумного газойля. Общество документально не подтвердило фактическую выработку вакуумного газойля, по которому в дальнейшем ООО "Сидэкс" оказывало услуги.

Спорные затраты не соответствуют критериям обоснованности расходов, так как выработанный вакуумный газойль, не является собственностью Общества, а принадлежит давальцам (заказчикам), распоряжаться выработанной продукцией и, соответственно, нести затраты по последующей реализации, вправе также давальцы.

Кассационная инстанция полагает, что выводы судов по этому эпизоду не соответствуют закону, разъяснениям, содержащимся в постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации об отсутствии у налогового органа права оценивать разумность и целесообразность расходов.

В силу ст. 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Проверка целесообразности примененных при осуществлении экономической деятельности решений не является предметом судебного контроля, а опровержение содержания представленных налогоплательщиком в подтверждение уменьшения налоговой базы документов возможно только путем доказывания наличия в таких действиях налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды.

Налоговый кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценить произведенные налогоплательщиком расходы с позиции их экономической целесообразности, разумности и эффективности.

Из дела видно, что в соответствии с договорами N N УНХ/У/3-1/2/3577/08/ПРЧ от 01.06.08 г. (т. 24, л.д. 83-93), УНХ/У/З-1/2/3546/07/ПРЧ от 09.05.2007 г. (т.24 л.д. 94-101) ООО "Сидэкс" оказывало ОАО "УНПЗ" услуги по созданию экономических и логистических схем, позволяющих осуществить бесперебойный вывоз выработанного вакуумного газойля с мощностей предприятия по хранению нефтепродуктов и реализации товарного вакуумного газойля на товарном рынке РФ и за его пределами в целях повышения эффективности производств и оптимизации существующих технологических схем.

Оплата сумм вознаграждения производилась ОАО "УНПЗ" платежными поручениями (т. 24 л.д. 103, 106, 108, 110, 112) на основании счетов-фактур (т. 24 л.д. 102, 104, 105, 107, 109, 111), выставленных ООО "Сидэкс" в адрес завода. Общая сумма вознаграждения ООО "Сидэкс" по этим договорам составила 255 982 066 руб.

Заявитель ссылался на то, что данные затраты произведены в целях повышения эффективности производства и оптимизации существующей технологической схемы производства нефтепродуктов, т.е. для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из дела видно, что ООО "Сидэкс" были проведены мероприятия по исследованию конъюнктуры рынка сбыта вакуумного газойля и его мониторингу (т. 25 л.д. 4-7), а также были разработаны логистические схемы реализации вакуумного газойля и привлечены финансовые ресурсы для покрытия затрат, связанных с реализацией указанных логистических схем.

Поручение было исполнено надлежащим образом, что подтверждается отчетами ООО "Сидэкс" (т. 25 1-3, т. 26 л.д. 68-125, т. 28 л.д. 1-3, т. 29 л.д. 40-42, т. 31 л.д. 1-3, т. 32 л.д. 1-3, т. 33 л.д. 1-2, т. 35 л.д. 1-2), а также отгрузочными реестрами ООО "Сидэкс", подтверждающими бесперебойную отгрузку товарного вакуумного газойля (т. 26 л.д. 91-125, т. 27 л.д. 1-88, т. 28 л.д. 21-124, т. 29 л.д. 60-123, т. 30 л.д. 1-47, т. 31 л.д. 25-110, т. 32 л.д. 31-132, т. 33 л.д. 34-84, т. 34 л.д. 1-74, т. 35 лд. 38-123).

Выведение выработанного на ОАО "Новойл" и ОАО "Уфанефтехим" вакуумного газойля в товарную продукцию и бесперебойная его отгрузка с ОАО "Новойл" и ОАО "Уфанефтхим" позволило не направлять вакуумный газойль на доработку на ОАО "УНПЗ", что в свою очередь предоставило ОАО "УНПЗ" возможность дозагрузить имеющие производственные мощности по первичной и вторичной переработке даже в тех периодах, когда на самом ОАО "УНПЗ" вакуумный газойль не производился.

Суды указали, что затраты заявителя на оплату услуг ООО "Сидэкс" не соответствуют критериям обоснованности расходов, так как выработанный вакуумный газойль не является собственностью Общества, а принадлежит давальцам (заказчикам), которые в соответствии с условиями договора переработки обязаны были распорядиться выработанной продукцией и, соответственно, нести затраты по последующей реализации.

Кассационная инстанция считает этот вывод ошибочным.

Судами установлено, что вся деятельность заявителя непосредственно связана с переработкой чужого сырья и нефтепродуктов. Но при этом расходы, понесенные заявителем по переработке сырья, право собственности на которое принадлежит другим организациям, приняты налоговым органом как обоснованные и документально подтвержденные.

В отношении затрат по оплате услуг ООО "Сидэкс" сделан противоположный вывод.

Кассационная инстанция полагает, что право собственности на вакуумный газойль не влияет на квалификацию понесенных затрат как обоснованных, поскольку для рассматриваемой ситуации важны намерения, цель заявителя - получить экономический эффект от произведенных затрат и получить доход.

Кроме того, заявитель понес затраты не по реализации чужого вакуумного газойля, а по услугам, направленным на высвобождение своих мощностей и увеличение прибыли от переработки дополнительного объема сырья.

В обоснование вывода об отсутствии экономической обоснованности затрат по оплате услуг, обеспечивающих бесперебойный вывоз вакуумного газойля, суды сослались на предусмотренное в договоре, заключенном между ОАО "УНПЗ" и заказчиками - давальцами, обязательство последних по передаче на хранение заявителю подакцизной продукции в случае, если указанная продукция не будет выбрана ими в установленный договором срок.

Кассационная инстанция полагает, что этот вывод противоречит фактическим обстоятельствам, поскольку вакуумный гайзоль не является подакцизной продукцией, следовательно, условие договора, о котором идет речь, не распространялось на данную продукцию.

Давая оценку отчетам ООО "Сидэкс", предоставленным заявителю в подтверждение исполнения обязательств по договору, суды указали, что данная организация покупала, финансировала, транспортировала и экспортировала вакуумный газойль, действуя от своего имени. От реализации вакуумного газойля выручку получало ООО "Сидэкс", следовательно, по мнению судов, расходы заявителя понесены не в собственных производственных целях, а в интересах ООО "Сидэкс", что также не соответствует критерию обоснованности расходов.

Кассационная инстанция считает, что эти выводы свидетельствуют об оценке расходов налогоплательщика с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности и полученного результата, что является нарушением принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ), предполагающего, что налогоплательщик вправе самостоятельно и единолично оценивать эффективность и целесообразность осуществляемой им деятельности.

Получение ООО "Сидэкс" дохода от реализации вакуумного газойля само по себе не исключает возможности одновременного получения экономической выгоды ОАО "УНПЗ", поскольку субъекты вправе вести предпринимательскую деятельность на взаимовыгодных условиях, предполагающих получение положительного экономического эффекта у каждого из участников хозяйственных отношений.

В соответствии с п. 3 абзаца 4 определения Конституционного суда РФ от 04.06.07 г. N 366-О-П обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться судом с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Таким образом, отсутствие предполагаемого экономического эффекта неправомерно оценено судом как доказательство экономической необоснованности расходов налогоплательщика.

По смыслу правовой позиции Конституционного суда РФ, выраженной в постановлении от 24.02.2004 г. N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

П. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусматривает, что налоговая выгода, связанная с уменьшением налоговой базы, может быть признана необоснованной только в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными целями делового характера.

Действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

Разрешая спор по этому эпизоду, суды полно установили фактические обстоятельства: реальное получение Обществом комплекса услуг по созданию условий для появления вакуумного газойля как товарной продукции, наличие заинтересованности у давальцев по получению и продаже этого продукта и для освобождения мощностей заявителя в целях увеличения объемов переработки другого сырья, оплату этих услуг, намерения Общества получить экономический эффект от такой предпринимательской деятельности, учет всех операций в соответствии с действительным экономическим смыслом.

Налоговый орган не предъявлял никаких претензий к заявителю с точки зрения документального оформления расходов, не ссылался на взаимозависимость или аффилированность завода с ООО "Сидэкс", не ссылался на какие-либо обстоятельства, содержащиеся в п. 5, 6 названного ранее постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 г., которые могли бы свидетельствовать о необоснованной налоговой выгоде.

Таких обстоятельств также судом не установлено.

Исходя из того, что нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы, кассационная инстанция считает, что суды неправильно истолковали нормы материального права по этому эпизоду, в связи с чем судебные акты в этой части подлежат отмене, а заявленные требования - удовлетворению.

По пункту 3.1 решения налоговым органом сделан вывод о том, что в нарушение пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ ОАО "УНПЗ" неправомерно применило налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в 2008 г. по вознаграждению за услуги по созданию экономических и логистических схем по договорам, заключённым с ООО "Сидэкс" в размере 46 076 772 руб., что послужило основанием для привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога и начисления пени за несвоевременную уплату налога.

В этой части суд первой инстанции признал решение налогового органа правомерным, за исключением налоговых периодов ноябрь и декабрь 2008 г., когда на заводе вырабатывался вакуумный газойль, и в его вывозе с хранилищ заводов, по мнению суда, имелась производственная необходимость.

Судом апелляционной инстанции выводы суда первой инстанции были признаны неправомерными, а решение налогового органа законным и обоснованным.

Кассационная инстанция полагает, что выводы судов об отказе в удовлетворении требований в этой части не соответствуют ст. 146, 169, 171, 172 НК РФ.

В соответствии с пп.1 ,2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС.

При этом, в соответствии с п.1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пункт 1 ст. 172 НК РФ установил, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, ст. ст. 171 и 172 НК РФ, устанавливающие основания для принятия НДС к вычету, не предусматривают, что принятие к вычету сумм НДС зависит от экономической обоснованности произведенных налогоплательщиком расходов.

В данном случае услуги ООО "Сидэкс" использовались в деятельности компании, являющейся плательщиком НДС. Следовательно, Общество вправе применить налоговый вычет по НДС.

Факт приобретения Обществом услуг у ООО "Сидэкс", в том числе и уплата НДС налоговым органом не оспаривался. Каких-либо претензий к оформлению документов, подтверждающих правомерность применения заявителем налогового вычета на данную сумму, в оспариваемом решении не содержится.

Таким образом, учитывая, что Инспекцией не доказан факт совершения Обществом налогового правонарушения, отказ в применении налогового вычета по НДС, а также привлечение последнего к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа является неправомерным, вывод судов об отказе в удовлетворении требований по этому эпизоду противоречит нормам налогового законодательства, в связи с чем судебные акты подлежат отмене.

В пункте 3.2 решения Инспекция пришла к выводу, что в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса Общество не включило в объект налогообложения налогом на добавленную стоимость операции по передаче товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления), при исчислении налога на прибыль, в результате чего установлена неполная уплата НДС в сумме 2 905 869 руб., в т.ч. за 2007 год - 1 341 306 руб., за 2008 год - 1 564 563 руб.

Суд 1 инстанции удовлетворил требования Общества по этому эпизоду, признав решение Инспекции незаконным.

Апелляционная инстанция, отменив его, отказала в удовлетворении требований.

Кассационная инстанция согласна с выводом суда 1 инстанции по следующим основаниям.

В соответствии подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль.

По смыслу данной нормы объект налогообложения возникает в случае, когда организация-налогоплательщик самостоятельно приобретает либо производит товары (работы, услуги) и передает их своему структурному подразделению, то есть совершается оборот товаров (работ, услуг) внутри организации от одного структурного подразделения, деятельность которого приносит доход к подразделению, которое содержится за счет собственных средств предприятия.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 159 Кодекса, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен с учетом акцизов и без включения в них налогов.

Согласно пункту 11 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы при передаче товаров (выполнение работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемой объектом налогообложения определяется как день совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом условиями для возникновения объекта налогообложения НДС являются:

- передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд;

- не признание (не отражение) стоимости указанных товаров (работ, услуг) в качестве расходов для целей налогообложения прибыли.

Оценив представленные сторонами доказательства, суд 1 инстанции пришел к выводу, что услуги оказаны на возмездной основе, являются передачей производственных услуг одним лицом другому и в силу п. 1 ст. 39, п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ являются объектом налогообложения НДС.

Правильно применив нормы налогового законодательства, оценив представленные доказательства по эпизоду, связанному с обеспечением деятельности здравпункта в рамках этого эпизода, суд 1 инстанции установил, что обеспечение муниципального учреждения условиями и средствами, необходимыми для надлежащего оказания услуг медицинского профиля не может рассматриваться как безвозмездная передача товаров, результатов выполненных работ, оказание услуг для начисления налога на добавленную стоимость.

Вывод суда апелляционной инстанции не соответствует фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем постановление подлежит отмене, а решение суда 1 инстанции - оставлению в силе.

В пункте 4.1 решения доначислен налог на имущество в размере 48 778 руб., соответствующие пени и налоговые санкции в связи с невключением в налоговую базу стоимости основных средств в сумме 2 874 840 руб., которые Общество неправомерно учло в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, как расходы, связанные с ремонтом трубопроводов (п.2.3. решения).

Отказывая в удовлетворении требований по этому эпизоду, суды исходили из того, что данные затраты в соответствии со ст. 257 Кодекса должны увеличивать стоимость основных средств, в связи с чем Инспекцией обоснованно, в соответствии со ст. 375 Кодекса, произведено доначисление налога на имущество предприятий.

Кассационная инстанция находит этот вывод ошибочным.

Правовое обоснование незаконного доначисления налога на прибыль по расходам, связанным с ремонтом трубопровода, дано к п. 2.3 решения Инспекции.

В силу положений п. 1 ст. 375 НК РФ при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации.

На спорных объектах основных средств работ, увеличивающих их стоимость в 2007, 2008 г.г., не осуществлялось.

В соответствии с порядком ведения бухгалтерского учета Общества остаточная стоимость имущества не изменялась, налоговым органом необоснованно квалифицированы проведенные работы по ремонту трубопровода как реконструкция, в связи с чем доначисление налога на имущество, пени, привлечение к ответственности незаконно.

Вывод судов об отказе в удовлетворении требований по этому эпизоду не соответствуют ст. 375 НК РФ, в связи с чем судебные акты подлежат отмене.

В соответствии с оспариваемым решением налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 54 655 654 рублей, в том числе по налогу на добавленную стоимость в сумме 9 224 879 рублей.

Судом первой инстанции признано недействительным решение налогового органа в части привлечения налогоплательщика к ответственности в виде взыскания штрафных санкций за неполную уплату налога на добавленную стоимость.

Постановлением апелляционного суда решение суда первой инстанции в данной части отменено, в удовлетворении требований отказано.

Кассационная инстанция считает выводы суда апелляционной инстанции не соответствующими закону, фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в пункте 42 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 применительно к норме статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, если занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога.

Налоговая база определяется по итогам каждого налогового периода. В соответствии со ст. 163 НК РФ налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость в 2007 году признавался календарный месяц, в 2008 года - квартал.

Следовательно, вопрос о наличии в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения должен решаться применительно к моменту его совершения, то есть к конкретному налоговому периоду.

Суд апелляционной инстанции при установлении оснований для привлечения к ответственности по ст.122 НК РФ принял во внимание состояние расчетов по налогу на добавленную стоимость, относящейся к периодам уплаты налога в 2009 году, тогда как предметом выездной налоговой проверки были налоговые периоды 2007, 2008 г. г. и налогоплательщику вменяется неуплата налога на добавленную стоимость в указанные налоговые периоды.

В соответствии с данными о состоянии расчетов с бюджетом ОАО "УНПЗ", сумма переплаты по налогу на добавленную стоимость по налоговым периодам за январь - декабрь 2007 года, первый-четвертый квартал 2008 года превышала размер доначисленного Инспекцией налога за указанные периоды. Переплата по лицевым счетам подтверждается актами совместной сверки расчетов налогоплательщика по налогам, сборам, пеням и штрафам (т.23 л.д. 13-20).

При принятии оспариваемого решения сумма штрафа, подлежащая взысканию с налогоплательщика, была исчислена с общего объема доначисленного нарастающим итогом налога за период с января 2007 года по четвертый квартал 2008 года.

В соответствии со ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

По итогам проверки полноты и своевременности уплаты НДС за 2007-2008 г.г. налогоплательщику пени не начислялись.

Отсутствие у налогоплательщика недоимки по налогу на добавленную стоимость по состоянию на 20.02, 20.03, 20.04, 20.05, 20.06., 20.07. 20.08., 20.09., 20.10., 20.11., 20.12.2007 года, 21.01., 21.04., 21.07., 20.10., 2008 года, 20.01.2009 г. (то есть по срокам уплаты НДС по каждому налоговому периоду за 2007 -2008 г.г.) исключает привлечение его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Отсутствие события налогового правонарушения в соответствии с п.1 ст.109 НК РФ, является обстоятельством, исключающим привлечение лица к налоговой ответственности.

При таких данных у апелляционного суда не было оснований для отмены решения суда 1 инстанции в части вывода о неправильном начислении налоговым органом штрафов и пени, постановление подлежит отмене, а решение суда 1 инстанции оставлению в силе.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2011 в части отмены решения Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2010 с учетом определения об исправлении опечатки от 11.11.2010 и отказа ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р по эпизодам: доначисления акциза (п. 1.1 решения), налога на прибыль (п.2.1), НДС за ноябрь, декабрь 2008 года (п. 3.1 решения), НДС (п. 3.2 решения), соответствующих пеней и штрафа, привлечения к ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС - отменить.

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2010 в указанных частях оставить в силе.

Судебные акты в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль (по п. 2.3 решения и п. 2.4 решения), доначисления налога на имущество (п. 4.1 решения), в части доначисления НДС, за исключением ноября и декабря 2008 года (п. 3.1 решения) - отменить.

Заявленные Обществом требования по этим эпизодам удовлетворить, признав названное ранее решение Инспекции по указанным пунктам недействительным.

Председательствующий-судья

В.А. Черпухина

Судьи

Н.Н. Бочарова Н.В. Коротыгина