Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 5 августа 2014 г. N Ф05-8253/14 по делу N А40-78665/2012

г. Москва

5 августа 2014 г.

Дело N А40-78665/12

Резолютивная часть постановления объявлена 29.07.2014.

Полный текст постановления изготовлен 05.08.2014.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Черпухиной В.А.

судей Коротыгиной Н.В., Шишовой О.А.

при участии в заседании:

от заявителя Воинов В.В., Никонов А.А.- дов.N 14/Ц-35 от 11.03.2014

от заинтересованного лица Стрельцова И.Г.- дов.N 04-1-27/085 от 24.12.2013,Кабисов И.Э.- дов N 04-1-27/012 от 24.06.2014

рассмотрев 29.07.2014 в судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Бритиш Американ Тобакко-СПб", на решение от 30.12.2013 Арбитражного суда города Москвы принятое судьей Лариным М.В., на постановление от 10.04.2014 Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Голобородько В.Я., Солоповой Е.А, Нагаевым Р.Г.

по заявлению ЗАО "Бритиш Американ Тобакко-СПб" (ОГРН 1027807560395)

о признании недействительным решения

к Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (ОГРН 1047702057732)

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Бритиш Американ Тобакко-СПб" (далее - заявитель, Общество, ЗАО "БАТ-СПб") обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 30.12.2011 г. N 04-1-31/24.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 31.12.2013 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.04.2014 г., в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с вынесенными судебными актами, Общество обратилось в суд с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неверное применение судами норм материального права, утверждает, что суды необоснованно применили к спорным правоотношениям правила тонкой капитализации, закрепленные в пункте 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании кассационной инстанции представители Общества доводы кассационной жалобы поддержали.

Представители налоговой инспекции против доводов кассационной жалобы возражали по основаниям, изложенным в отзыве, считая судебные акты законными и обоснованными.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права, соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения против них, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены состоявшихся по делу судебных актов.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО "БАТ-СПб" по вопросу соблюдения налогового законодательства Российской Федерации, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и других обязательных платежей за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт от 06.12.2011 г. N 04-1-30/20.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вынесено решение от 30.12.2011 N 04-1-31/24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Общество привлечено к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в сумме 27 473 570 рублей, заявителю начислены пени в сумме 40 638 143,56 рублей, а также предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 245 976 777 рублей.

Решением от 07.06.2012 года N СА-4-9/9366@ ФНС России оставила решение Инспекции от 30.12.2012 N 04-1-31/26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения без изменения, а апелляционную жалобу Общества без удовлетворения.

Посчитав решение налогового органа незаконным, Общество обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Разрешая спор, суды установили, что основанием к доначислению сумм налога, пени и штрафа по оспариваемому налогоплательщиком эпизоду послужили выводы Инспекции о неправомерном завышении внереализационных расходов в 2008-2009 годах по уплате процентов по займам на сумму 685 571 327,71 рублей, в связи с неприменением пункта 2 статьи 269 НК РФ.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что между Обществом (заемщик) и "ВАТ Holdings (Russia) B.V." (резидент Нидерландов) (заимодавец) заключен "Основной внутригрупповой договор по финансовым инструментам" о предоставлении займа от 15.08.2005 (далее - договор займа) (т.3 л. 52-108), приложениями к которому являются проформы подтверждения займа от 16.08.2005 - сделка займа в размере 13 000 000 евро сроком на 5 лет, от 15.11.2005 - сделка займа в размере 11 000 000 евро сроком на 5 лет, от 12.12.2005 - сделка займа в размере 27 500 000 евро сроком на 5 лет, от 02.03.2006 - сделка займа в размере 25 000 000 евро сроком на 5 лет, от 16.03.2006 - сделка займа в размере 10 000 000 евро сроком на 5 лет, от 01.03.2007 - сделка займа в размере 15 000 000 евро сроком на 5 лет. от 20.04.2007 - сделка займа в размере 13 400 000 евро сроком на 5 лет, от 21.01.2008 - сделка займа в размере

101 300 000 евро сроком на 5 лет. (т.3 л. 117-156).

Согласно проформам подтверждения займа установлено, что заимодавец предоставил заемщику займ на общую сумму 216 200 000 евро.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269 НК РФ Общество сумму начисленных процентов по полученному займу в 2008 году в размере 975 210 568 руб. и в 2009 году в размере 1 211 715 468 руб. отнесло на расходы по налогу на прибыль организаций.

Инспекцией установлено, что заимодавец - Бритиш Американ Холдингс (Россия) Б.В. (Нидерланды) владеет 100% в Ротманс Россия Холдингс ГмбХ (Германия) (Rothmans Russia Holding GmbH), которому в свою очередь принадлежит 100% привилегированных и 100 % обыкновенных акций в ЗАО "БАТ-СПб" (заемщик) (т. 18, т. 19 л.д.1 - 81).

Таким образом, иностранная компания "ВАТ Holdings (Russia) B.V." (Нидерланды) (заимодавец) косвенно владеет 100 % уставного капитала ЗАО "БАТ-СПб" и у налогоплательщика имеется контролируемая задолженность перед иностранной организацией.

По мнению Инспекции, Общество обязано было исчислять предельную величину начисленных процентов, учитываемых в расходах по налогу на прибыль организаций на основании пункта 2 статьи 269 НК РФ.

В связи с этим Инспекция произвела расчет, которым установлено, что

стоимость чистых активов на отчетные даты меньше суммы контролируемой задолженности в три раза, следовательно, общество было обязано на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации.

Таким образом, с учетом требований пункта 2 статьи 269 НК РФ, Общество неправомерно отнесло на расходы проценты по налогу на прибыль организаций в 2008 году в размере 77 571 327 руб., в 2009 году в размере 607 975 000 руб. (с учетом перерасчета проведенного по итогам рассмотрения возражений налогоплательщика) ( т.21 л.д.89-94).

Разрешая спор, суды пришли к выводу, что решение Инспекции соответствует закону, обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого ненормативного акта, налоговым органом доказаны.

Кассационная инстанция полагает, что судебные акты являются законными и обоснованными.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ и пункта 1 статьи 269 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией, в том числе расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, под которыми понимаются кредиты, товарные или коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования не зависимо от формы их оформления, с учетом особенностей предусмотренных статьей 269 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 269 НК РФ предусмотрены случаи ограничения размера списываемых в состав внереализационных расходов процентов начисленных по долговым обязательствам перед иностранной организацией (контролируемая задолженность перед иностранной организацией):

1) российская организация - налогоплательщик имеет задолженность по долговым обязательствам перед иностранной организацией, владеющей более чем 20 процентов уставного (складочного) капитала этой российской организацией;

2) российская организация- налогоплательщик имеет задолженность по долговым обязательствам перед российской организацией, являющейся аффилированным в соответствии с российским законодательством лицом иностранной организации;

3) российская организация - налогоплательщик имеет задолженность по долговым обязательствам, обеспеченным аффилированным с иностранной организацией российской компанией или непосредственно иностранной организацией (поручитель, гарант, иные способы обеспечения долгового обязательства);

4) указанная в пунктах 1 - 3 контролируемая задолженность более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика на последнее число отчетного (налогового) периода.

При наличии на конец отчетного (налогового) периода перечисленных выше условий (один из пунктов 1 - 3 и пункт 4) налогоплательщик обязан определить предельную величину процентов по контролируемой задолженности, которая подлежит включению в состав внереализационных расходов. Данная предельная величина процентов рассчитывается как деление сумму начисленных процентов на коэффициент капитализации (деление величины непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующей доле участия иностранной организации, и деления полученного результата на 3).

Соответственно, в случае, если величина собственного капитала отрицательная или равно 0, то произвести расчет коэффициента капитализации не представляется возможным, поэтому положения пункта 2 статьи 269 НК РФ о признании таких процентов в составе расходов не применяется, то есть, начисленные и уплаченные проценты в расходы не включаются.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что у заявителя по состоянию на отчетные даты имелась превышение величины непогашенной контролируемой задолженности над величиной собственного капитала более чем в 3 раза, в связи с чем заявитель обязан был нормировать проценты в соответствии с требованиями пункта 2 статьи 269 НК РФ.

При этом суды указали, что факт отсутствия указанного превышения на момент привлечения займа не имеет правового значения, поскольку норма не содержит положений, допускающих возможность учета данного обстоятельства, равно как не содержит указания на то, что ее применение (неприменение) может быть обусловлено наличием каких-либо иных критериев, прямо не поименованных в ней.

Суды отклонили доводы Общества о том, что положения статьи 9 Соглашения между правительствами Российской Федерацией и Королевством Нидерландов исключают применение статьи 2 статьи 269 НК РФ, поскольку последний предусматривает лишь строго формализованный подход при нормировании предельных процентов по контролируемой задолженности, который поставлен в зависимость от определенных законодателем соотношений величины контролируемой задолженности, собственного капитала и не учитывает иные возможные критерии оценки соответствия условий обязательства рыночным.

В то время как статья 9 Соглашения ставит возможность корректировки прибыли аффилированных предприятия в зависимость от наличия/отсутствия условий отличных от тех, которые бы имели место между двумя независимыми предприятиями.

Таким образом, правила тонкой капитализации процентов, в том виде как они предусмотрены пунктом 2 статьи 269 НК РФ, не могут быть применены в отношении российских предприятий, контролируемых резидентами Королевства Нидерландов.

Кассационная инстанция находит вывод судов правильным.

Согласно статье 7 Кодекса в случае, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Положения международных договоров направлены на устранение дискриминации при налогообложении национальных лиц одного договаривающегося государства в другом договаривающемся государстве, включая гарантию на равные условия налогообложения, и не исключают возможности установления специальных правил налогообложения на уровне национального законодательства договаривающихся государств как средства борьбы с минимизацией налогообложения.

К числу этих правил относится в том числе и пункт 2 статьи 269 Кодекса, вводящий ограничения для налогоплательщиков - российских организаций - при учете ими процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации

Соглашение об избежании двойного налогообложения, заключенное между Правительством Российской Федерации и Королевством Нидерландов не содержит правил, регулирующих вопросы применения института тонкой капитализации процентов.

Статья 9 Соглашения, на которую ссылается налогоплательщик, устанавливает, что если между двумя предприятиями в их коммерческих и финансовых взаимоотношениях создаются или устанавливаются условия, отличные от тех, которые имели бы место между двумя независимыми предприятиями, то любая прибыль, которая могла бы быть начислена одному из них при отсутствии таких условий, но из-за наличия этих условий не была ему начислена, может быть включена в прибыль этого предприятия и, соответственно, обложена налогом.

Следовательно, статья 9 Соглашений не только позволяет, но и указывает на необходимость применения норм национального законодательства о контролируемой задолженности, в связи с чем, пункты 3 статей 24 Соглашений, устанавливающие определенные гарантии резидентам договаривающихся государств по применению вычетов при определении налогооблагаемой прибыли, не распространяются на резидентов, обладающих признаками ассоциированного предприятия, о чем прямо говорится в данной норме.

Доводы налогоплательщика сводятся к несогласию с действующим правовым регулированием данного вопроса, поэтому не могут быть приняты в качестве повода для признания недействительным оспариваемого решения.

Ссылка заявителя на положения отдельных пунктов Доклада по тонкой капитализации, принятого Советом ОЭСР 26.11.1986 г. и Комментариев 2011 года к Модельной конвенции ООН об избежании двойного налогообложения между развитыми и развивающимися странами, не принимается в качестве основания для отмены судебных актов, поскольку указанными документами предусмотрены многие возможные методы решения данного вопроса. Выбор конкретного метода относится к компетенции законодателя конкретного государства.

Доводы заявителя о том, что задолженность была погашена обществом; проценты по займам регулярно выплачивались; высокая доля долга была обусловлена изменением курса рубля к доллару США, на момент привлечения займа предельное соотношение между размером задолженности и собственным капиталом превышено не было, - не принимаются в качестве повода для отмены судебных актов, поскольку противоречат положениям пункта 2 статьи 269 НК РФ, которая не ставит возможность применения нормы в зависимость от каких-либо параметров, прямо не предусмотренных в ней.

Суд кассационной инстанции полагает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций соответствуют действующему законодательству, регулирующему спорные правоотношения, и фактическим обстоятельствам дела.

Неправильного применения судами норм материального права и нарушений норм процессуального права судом кассационной инстанции не установлено.

При изложенных обстоятельствах оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 30.12.2013 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.04.2014 по делу N А40-78665/12 оставить без изменения, кассационную жалобу ЗАО "Бритиш Американ Тобакко-СПб" - без удовлетворения.

Председательствующий судья

В.А. Черпухина

Судьи

Н.В. Коротыгина О.А. Шишова