Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 11 октября 2011 г. N Ф05-16101/10 по делу N А40-104435/2010

г. Москва

11 октября 2011 г.

Дело N А40-104435/10-4-560

Резолютивная часть постановления объявлена 4 октября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 октября 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Московского округа

в составе: председательствующего-судьи Бочаровой Н.Н.,

судей Черпухиной В.А., Шишовой О.А.,

при участии в заседании:

от заявителя - Голованова Е.Ю. дов-ть от 02.07.10 N 50-16-29; Птичников А.Г. дов-ть от 01.11.10 N 50-16-502;

от заинтересованного лица - Исханов Р.М. дов-ть от 31.12.10 б/н; Александров Л.И. дов-ть от 23.03.11 б/н;

рассмотрев 04 октября 2011 года в судебном заседании кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5,

на решение от 31.03.2011

Арбитражного суда города Москвы

принятое судьей Шудашовой Я.Е.,

на постановление от 30.06.2011

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Голобородько В.Я., Окуловой Н.О., Нагаевым Р.Г.

по заявлению ОАО "Челябинский металлургический комбинат"

о признании частично недействительным решения

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Челябинский металлургический комбинат" (далее - заявитель, общество) (ИНН 7450001007) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - налоговый орган, инспекция) от 31.05.2010 N 56-13-26/07-08/315 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налоговой правонарушения" в части, вступившей в законную силу по пунктам 1.2, 2.1 мотивировочной части решения и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 31.03.2011, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2011, заявленные требования удовлетворены.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой инспекции, в которой ставится вопрос об их отмене и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований. В обоснование жалобы инспекция ссылается на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

В отзыве на кассационную жалобу, представленном в порядке статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, общество ссылается на то, что судебные акты являются законными и обоснованными и просит кассационную жалобу инспекции оставить без удовлетворения.

В заседании суда кассационной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель заявителя в судебном заседании против доводов кассационной жалобы возражал по мотивам, изложенным в постановлении суда апелляционной инстанции и отзыве на кассационную жалобу.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судом норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей заявителя и налогового органа, суд не находит оснований для отмены принятых по делу судебных актов.

Как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование инспекцией вынесено решение от 31.03.2010 N 56-13-26/07-08/315 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с пунктом 1 резолютивной части которого общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль за 2007 год в виде штрафа в размере 115 527 560 рублей, НДС за 2007 год в виде штрафа в размере 11 912 161 рублей, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок документов в виде штрафа в размере 50 рублей; пунктом 2 резолютивной части налоговым органом начислены пени по состоянию на 31.03.2010 по налогу прибыль на сумму 108 500 290 рублей, по НДС на сумму 49 981 807 рублей; по пункту 3 резолютивной части налогоплательщику предложено уплатить недоимку налогу на прибыль за 2007 год в размере 603 347 806 рублей, по НДС за 2007 год в размере 421 459 080 рублей, пени и штрафы; пунктом 4 резолютивной части решения обществу предложено внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением ФНС от 11.08.2010 N АС-37-9/8774@ изменено обжалуемое решение путем отмены доначисления налога на прибыль в размере 510 140 672 рублей и налога на добавленную стоимость в размере 382 605 504 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа; в остальной части решение инспекции оставлено без изменения и вступило в силу.

Посчитав решение налогового органа частично незаконным, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

По пункту 1.2 решения (налога на прибыль).

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено неправомерное списание на прямые расходы стоимости материальных затрат в сумме 388 363 059 рублей, что привело к занижению налога на прибыль организаций за 2007 год в сумме 93 207 134 рублей, поскольку установлено превышение количества сырья и материалов в готовой продукции списанных заявителем в качестве прямых расходов, относящихся к расходам текущего налогового периода по мере реализации готовой продукции.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 254, пунктами 1 и 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве продукции и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при данном производстве, относятся к категории прямых расходов и подлежат учету для целей налогообложения в составе расходов текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены в соответствии со статьей 319 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 319 Налогового кодекса Российской Федерации расчет размера прямых расходов, приходящихся на реализованную в текущем периоде продукцию, производится с учетом оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции на складе, а также отгруженной, но не реализованной продукции и распределения прямых расходов текущего периода на основе указанных показателей.

Удовлетворяя заявленные требования по данному эпизоду, суды исходили из того, что доначисляя налог на прибыль, инспекцией не исследованы первичные документы, на основании которых заявитель ведет бухгалтерский и налоговый учет, определение доначисленных сумм налога произведено расчетным способом, в связи с чем решение налогового органа вынесено в нарушением норм налогового законодательства.

При этом судами установлено, что в оспариваемом решении указан единственный документ налогоплательщика, исследуемый налоговым органом, а именно свод затрат. В качестве доказательств налоговый орган также ссылается на Технологическую инструкцию ТИ-АГП-15-2007 "Прием, Усреднение и выдача железорудного сырья на усреднительном складе аглопроизводства"; Технологическую инструкцию ТИ-АГП-14-2007 "Производство офлюсованного агломерата". Однако указанные документы не являются первичными учетными документами в смысле требований статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете". Соответствие данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, первичным документам налоговым органом не проверялось. Ни в акте налоговой проверки, ни в оспариваемом решении налогового органа, принятом на основании данного акта, не названы первичные бухгалтерские документы и иные сведения, которые подтверждают выявленные налоговым органом нарушения.

Законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не предусмотрено определение налоговой базы и, соответственно, суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, только на основании сведений, содержащихся в регистрах учета, или на основании сопоставления данных бухгалтерского и налогового учета, в связи с чем, в данном случае налоговым органом нарушены положения статьи 89, пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Также судами указано, что определение налоговым органом "максимального расхода сырья на производство агломерата" не предусмотрено ни Налоговым кодексом Российской Федерации, ни учетной политикой общества.

Вывод инспекции о нарушении заявителем положений статей 254 и 318 Налогового кодекса Российской Федерации сделан не на основании фактических данных, а расчетным способом (сколько налогоплательщик использовал сырья для производства изготовленной продукции, без учета при этом фактических данных, имевших место и отраженных в первичных документах). Вместе с тем, определение расходов сырья и материалов, понесенных налогоплательщиком при производстве продукции расчетным путем, не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации. Возможность отнесения материальных расходов в состав расходов по налогу на прибыль предусмотрена статьей 254 Налогового кодекса Российской Федерации, при этом нормативов отнесения материальных расходов в состав расходов указанной нормой не предусмотрено.

Претензий к документальному оформлению расходов сырья и к экономической обоснованности расходов инспекцией не предъявлено, следовательно, обществом в состав материальных расходов правомерно включены затраты на приобретение сырья, использованного при производстве продукции.

Судами установлено, что фактически понесенные материальные затраты заявителя в проверяемом периоде соответствовали порядку расчета норм расхода материала, установленному самим предприятием, расхождения, выявленные налоговым органом, возникли в связи с тем, что инспекция рассчитывает и применяет для доначисления налога норму расхода сырья, которая представляет собой фиксированную величину, которая на предприятии не утверждается и не может быть утверждена в связи с технологическими особенностями агломерационного производства. Технологический процесс производства агломерата регламентирован Технологической инструкцией ТИ-АГП-15-2007 "Прием, усреднение и выдача железорудного сырья на усреднительном складе аглопроизводства" и ТИ АГП-14-2007 "Производство офлюсованного агломерата".

Налогоплательщиком налоговому органу были представлены справки по химическому анализу аглосырья за каждый месяц 2007 года, однако налоговым органом не исследовался вопрос о химическом составе сырья, следовательно, при расчетах, произведенных налоговым органом, не были учтены изменяющиеся химические свойства сырья, что привело к неверным расчетам норм расхода сырья, произведенным налоговым органом.

Нормативный показатель затрат, рассчитанный исходя из химического состава сырья, предполагаемого к использованию в данном периоде утверждается Техническим директором ежеквартально на каждый месяц квартала. Фактические расходы сырья, отраженные в первичных документах, сравниваются с расчетным нормативом.

Довод инспекции о том, что в Технологической инструкции ТИ-АГП-14-2007 утверждены нормы технологических потерь для целей налогового учета, отклонен судами, как противоречащий материалам дела. Примеры расчетов, на которые ссылается налоговый орган, регламентируют порядок проведения примерных расчетов для определения размеров расходов компонентов аглошихты для спекания агломерата, то есть позволяют рассчитать необходимое количество разных компонентов для производства агломерата.

Довод налогового органа о том, что процент ППП (потери при прокаливании) является фиксированной величиной, отклонен, поскольку процент ППП таковым не является, а изменяется и зависит не только от использованного вида компонента шихты, но и от химического состава сырья, используемого в данный момент.

Налоговый орган указывает, что суд при вынесении решения руководствовался расчетом Технологических потерь представленных налогоплательщиком в материалы дела. Между тем налогоплательщиком в суд не представлялись расчеты технологических потерь. В материалы судебного дела была представлена таблица "Сравнение фактических и материальных расходов с нормами расхода сырья и расчетными расходами в 2007 году", которой и руководствовался суд. Судом был исследован вопрос соответствия фактических расходов комбината с нормами расходов, рассчитанными и утвержденными техническими специалистами предприятия. Вопрос о размере технологических потерь не является предметом судебной проверки по данному делу, поскольку не был установлен в ходе налоговой проверки, не отражен в акте и решении.

Доводы жалобы нарушения или неправильного применения норм права не подтверждают, а по существу направлены на переоценку установленных судами обстоятельств, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Иная оценка инспекцией установленных судами фактических обстоятельств не свидетельствует о судебной ошибке и не может являться основанием для отмены принятых по делу судебных актов.

По пункту 2.1 решения (НДС).

В ходе проверки налоговым органом выявлено занижение налоговой базы по НДС, исчисленному по строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления собственными силами предприятия, в связи с неполным определением суммы фактических расходов на их выполнение, в результате чего доначислен налог на добавленную стоимость в размере 38 853 576 рублей. Нарушение выявлено путем сопоставления данных журнала ордера по бухгалтерскому счет у 08.03 "Строительство и монтаж объектов основных средств", бухгалтерских справок составленных на корректирующие записи по счету 08.03 с данными налоговой декларации.

Признавая недействительным решение инспекции по данному эпизоду, суды исходили из того, что налоговым органом в ходе проверки не осуществлена проверка правильности данных, отраженных в налоговых декларациях и журналах ордерах, путем исследования соответствующих первичных документов. Доказательств, подтверждающих правильность произведенных доначислений, налоговым органом не приведено.

Поскольку основанием доначисления налога на добавленную стоимость послужило сравнение налоговым органом данных регистров бухгалтерского учета с данными налоговой декларации, без исследования образующего налоговую базу стоимостного выражения операций, оформляемых документами первичного бухгалтерского учета, следовательно, налоговым органом не доказано неправильное исчисление налога на добавленную стоимость.

Вместе с тем, судами установлено, что заявитель одновременно с возражениями представил копии первичных документов, подтверждающих правильность исчисления налога.

Налоговый орган, рассмотрев представленные комбинатом доказательства, посчитал их необоснованными, а доводы документально не подтвержденными. По мнению инспекции, представленные обществом первичные документы содержат существенные пороки оформления, в связи с чем данные документы не могут быть приняты к учету и служить основанием для оприходования товара, в связи с чем инспекцией сделан вывод о недоказанности налогоплательщиком правильности исчисления налогооблагаемой базы и правомерности доначисления НДС.

Судами указано, что недостатки в оформлении документов не могут служить основанием для доначисления налога на добавленную стоимость и привлечения к ответственности за его неуплату. Наличие дефектов в первичных учетных документах не опровергает факта осуществленной налогоплательщиком операции. Отражение операций на тех или иных счетах бухгалтерского учета не связано с определением налогооблагаемой базы по НДС, а, следовательно, не влияет на правильность исчисления налога. Вывод налогового органа о том, что бухгалтерским учетом заявителя не подтверждена передача материалов подрядным организациям, судами отклонен, поскольку сам бухгалтерский учет не может служить подтверждением проведения какой-либо хозяйственной операции.

Судами установлено, что стоимость СМР, выполненных хозяйственным способом, отражена обществом на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (субсчет 08-03 "строительство объектов основных средств"). Однако данный субсчет используется не только для отражения СМР, выполненных хозяйственным способом, также на нем отражается и стоимость СМР, выполненных подрядными организациями. Указанный порядок отражения СМР установлен Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Факт выполнения в 2007 году части строительно-монтажных работ силами подрядных организаций, а не хозяйственным способом, как утверждает налоговый орган, а также их стоимость подтверждается первичными документами, представленными в материалы дела, в том числе приемо-сдаточными актами на передачу основных и вспомогательных материалов, конструкций, запасных частей и деталей подрядной организации (форма N 01 КС); актами приемки - передачи материалов для выполнения строительно-монтажных работ (форма АПМ-1); актами на израсходование материалов подрядчиком (форма 03-КС); Акты сдачи-приемки проектной документации; актами о приемки выполненных работ (форма КС-2); справками о стоимости выполненных работ (форма КС-3), а также счетами-фактурами, выставленными подрядчиками в адрес заявителя. Все перечисленные первичные документы, составлены по формам, утвержденным в Приложении N 2 к Положению "Учетная политика ОАО "ЧМК" для целей бухгалтерского учета на 2007 год", утвержденном Приказом от 29.12.2006 N 746 и унифицированным формам.

В отношении части указанных документов налоговым органом высказаны претензии, касающиеся составления первичных документов по неунифицированным формам. Инспекция считает, что в данном случае вместо актов по форме N 01 КС "Приемо-сдаточный акт на передачу основных и вспомогательных материалов, конструкций, запасных частей и деталей подрядной организации" и по форме N 03 КС "Акт на израсходование материалов", а также актов приемки-передачи материалов для выполнения строительно-монтажных работ по форме АПМ-1 должны быть оформлены акты унифицированной формы М-15, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а.

Судами установлено, что разработанные заявителем документы соответствуют требованиям законодательства и содержат все обязательные реквизиты, установленные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Таким образом, факт осуществления части работ подрядным способом подтвержден первичными документами.

Доводы налогового органа о наличии якобы имеющихся расхождений данных по журналу-ордеру и первичными документами, представленными ОАО "ЧМК", судами признаны несостоятельными, поскольку противоречат документам налогоплательщика. Расчеты налогового органа выполнены некорректно. Стоимость материалов, использованных при выполнении СМР хоз. способом определена инспекцией расчетным путем и не соответствует фактическим данным.

Таким образом, доначисления сумм НДС по данному пункту произведены с нарушением норм законодательства, а, следовательно, являются необоснованными и незаконными.

Оспариваемым решением заявитель также привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 50 рублей за непредставление в установленный срок в налоговый орган по требованию документов (технологических журналов доменных печей поплавочно за 2007 год). По мнению инспекции, журналы доменных печей являются основой для оценки сырья и готовой продукции и, следовательно, являются документом, подтверждающим правильность исчисления и своевременности уплаты налогов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Признавая недействительным решение налогового органа в данной части, суды пришли к выводу о недоказанности инспекцией совершения обществом налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом суды исходили из того, что технологические журналы доменной печи не являются первичными документами, обязанность ведения названного журнала не предусмотрена ни нормативными документами, ни локальными актами, разработанными комбинатом, не является обязательным, технические показатели, отражаемые в технологических журналах доменной печи, не являются основанием для отражения данных в бухгалтерском и налоговом учете, следовательно, заявитель не может быть привлечен к ответственности за их непредставление.

В силу пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли решение. Налоговым органом правомерность принятия оспариваемого решения не доказана.

Арбитражным судом первой и апелляционной инстанций правильно установлены все юридически значимые обстоятельства по делу, всесторонне исследованы доказательства, им дана оценка в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правовые основания для их переоценки у суда кассационной инстанции отсутствуют.

Нарушения или неправильного применения норм материального и процессуального права судами не допущено.

При изложенных обстоятельствах оснований для отмены судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 31 марта 2011 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 июня 2011 года по делу N А40-104435/10-4-560 оставить без изменения, кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 - без удовлетворения.

Председательствующий-судья

Н.Н.Бочарова

Судьи

В.А.Черпухина О.А.Шишова