Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 23 марта 2012 г. N Ф05-1843/12 по делу N А40-65585/2011

г.Москва

23 марта 2012 г.

Дело N А40-65585/11-129-280

Резолютивная часть постановления объявлена 21 марта 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 марта 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Шишовой О.А.,

судей Антоновой М.К., Коротыгиной Н.В.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя) Зайко М.А. - доверенность N 061 ДВ-11-00019 от 15 февраля 2011 года, Ульянова О.И. - доверенность N 061 ДВ-11-00081 от 01 июля 2011 года,

от ответчика Стрельников А.И. - доверенность от 15 ноября 2011 года, Злобин А.В. - доверенность от 08 сентября 2011 года, Кочкин А.С. - доверенность от 30 ноября 2011 года,

рассмотрев 21 марта 2012 года в судебном заседании кассационную

жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5

на решение от 21 сентября 2011 года

Арбитражного суда города Москвы,

принятое судьей Фатеевой Н.В.,

на постановление от 08 декабря 2011 года

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Нагаевым Р.Г., Окуловой Н.О., Голобородько В.Я.,

по иску (заявлению) ОАО "Сибирско-Уральская Алюминиевая компания" (ОГРН 1026600931180)

о признании недействительным решения в части

к Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (ОГРН 1047723039440)

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Сибирско-Уральская Алюминиевая компания" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 14.02.2011 N 56-15-09.03/29/419/304 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 2 442 524руб., начисления пени на сумму 6 764 854руб. и доначисления налогов на сумму 93 727 056руб.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 21.09.2011 г.., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2011 г.., заявленные требования удовлетворены.

Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций исходили из их соответствия положениям законодательства о налогах и сборах Российской Федерации.

Законность судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по кассационной жалобе инспекции, в которой орган налогового контроля не соглашается с оценкой, данной судебными инстанциями представленным в материалы дела доказательствам, считает, что нарушены нормы материального права.

В заседании суда кассационной инстанции представители инспекции поддержал жалобу по изложенным в ней доводам, просили отменить принятые по делу судебные акты и отказать в удовлетворении заявленных требований.

Представители заявителя возражали, просили оставить принятые по делу судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

Представленный обществом отзыв на кассационную жалобу приобщен к материалам дела.

Как установлено судебными инстанциями, по результатам выездной налоговой проверки общества за 2007-2008гг. инспекцией составлен акт от 24.11.2010 N 56-15-09.02/29/213/207 и принято решение от 14.02.2011 N 56-15-09.03/29/419/304 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений в сумме 15 616 535руб., а также начислены пени в сумме 13 446 908руб. и предложено уплатить недоимку в сумме 155 926 946руб.

Решением ФНС России от 06.06.2011 N СА-4-9/8934@ решение инспекции изменено путем отмены пп.3.1 п. 3 резолютивной части решения инспекции в части налога на прибыль в сумме 51 693 207руб., НДС в сумме 10 312 112руб., соответствующих сумм пени и штрафных санкций. В остальной части оставлено без изменения и вступило в законную силу.

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения общества с заявлением в Арбитражный суд города Москвы.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции следует оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

По пункту 1.2. решения инспекции.

Доводы жалобы о том, что в нарушение пп.2 п.1 ст.265, п.1 ст.252 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций налогоплательщиком неправомерно завышены внереализационные расходы на сумму дисконта по векселю на сумму 1 500 000 руб.., что привело к занижению налога на прибыль организаций в 2008 г. в сумме 360 000 руб., приводились в судах первой и апелляционной инстанций и правомерно были отклонены.

ОАО "СУАЛ" (Векселедатель) 19.09.2008 г.. выдало ООО "РУСАЛ - Финансовый центр" (Векселедержатель) 1 простой собственный вексель номинальной стоимостью 1 625 000 000 руб.. со сроком погашения "по предъявлении, но не ранее 23 сентября 2008 года (договор от 19.09.2008 г. N СУАЛ-РФЦ).

Согласно п.2.2 договора от 19.09.2008 N СУАЛ-РФЦ Векселедержатель (ООО "РУСАЛ-Финансовый центр") обязался в течение 20 рабочих дней с даты передачи векселя перечислить Векселедателю (ОАО "СУАЛ") сумму договора путем перечисления на счет Векселедателя.

Согласно п.2.2 договора ООО "РУСАЛ-Финансовый центр" 24.09.2008 г.. оплатило ОАО "СУАЛ" полную стоимость векселей по договору в размере 1 623 500 000 руб. (т. 11 л.д. 5).

23.09.2008 г.. ООО "Русский Алюминий Финансы" предъявило ОАО "СУАЛ" 1 простой вексель номинальной стоимостью 1 625 000 000 руб.. к погашению.

На основании заявленных требований 23.09.2008 г.. ОАО "СУАЛ" осуществило перевод денежных средств на банковские счета ООО "Русский Алюминий Финансы" на погашение собственного векселя в размере 1 625 000 000 руб..

В соответствии п. п. 33, 34, 77 Порядка обращения векселей, регулируемых Федеральным законом от 11.03.1997 N 48-ФЗ "О переводном и простом векселе" и Положением о переводном и простом векселе, утвержденным Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341 (далее - Положение) срок платежа по переводному (простому) векселю, выданному сроком на один или на несколько месяцев от составления или от предъявления, наступает в соответствующий день того месяца, в котором платеж должен быть произведен. При отсутствии в данном месяце соответствующего дня срок платежа наступает в последний день этого месяца.

Таким образом, судебные инстанции сделали правильный вывод, что срок фактической оплаты векселя и его погашения был соблюден.

Согласно пп.2 п.1 ст.265 НК РФ расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Таким образом, расход для векселедателя представляет собой заранее установленную сумму расхода как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя начисленных, которая образуется за фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц, а не "процентами, начисленными за фактическое время пользования заемными средствами". По векселю в любом случае будет выплачена указанная в нем сумма, и эта сумма не зависит от фактической даты погашения векселя. При этом период времени от даты выдачи векселя (19.09.2008 г..) до минимальной даты его предъявления (23.09.2008 г..) - это период, в течение которого вексель не был предъявлен к погашению, то есть промежуток времени, являющийся периодом обращения векселя.

Согласно п. 17, 18 гл. IV "Признание расходов" Приказа Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной). Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Судами установлено, что при исчислении налога на прибыль общество использует метод начисления.

Статьей 272 НК РФ определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 настоящего Кодекса.

При использовании метода начисления расходы в виде процентов (дисконта по выданным векселям) признаются либо на конец отчетного (налогового) периода, либо на дату погашения долгового обязательства в зависимости от того, что произошло раньше (п. 8 ст. 272 Кодекса).

Данная позиция подтверждается Письмами Минфина РФ от 24.06.2010 N 03-03-06/1/430; от 23.06.2010 N 03-03-06/1/426; от 05.05.2010 N 03-03-06/2/86; от 08.04.2010 N 03-03-06/1/239, N 03-03-06/1/240.

Таким образом, включение обществом дисконта по векселю в состав расходов по состоянию на 30.09.2008 г., а не на 23.09.2008 г.., является правомерным.

По подпункту 1.6 решения инспекции.

Довод жалобы, о том, что ОАО "СУАЛ" филиал "ИркАЗ-СУАЛ" в нарушение п.1 ст.252 НК РФ, пп.5 п.2 ст.265 НК РФ в 2008 году неправомерно завысило расходы в сумме 7 992 330,54руб., что привело к неверному определению налоговой базы и, как следствие, к занижению налога на прибыль за 2008 год в сумме 1 918 159руб., приводились в судебных инстанциях и были обоснованно отклонены по следующим основаниям.

В соответствии с контрактом N 5 от 06.07.2006 г.. фирма Орион Ресурсез Лимитед (Orion Resourses (Trading) Limited, Гонконг) обязуется поставить, а ОАО "СУАЛ" Филиал "ИркАЗ-СУАЛ" обязуется принять товар, в том числе карбидокремниевые плиты (код ТН ВЭД - 8545909000).

03.08.2007 г.. Торгово-промышленной Палатой Восточной Сибири составлен акт экспертизы N 017-04/00729, согласно которому карбидокремниевые плиты в количестве 2290шт., общей массой 116 885кг., имеют дефекты и не соответствуют требованиям контракта.

В 2007 г.. филиал "Ирказ-СУАЛ" необходимо было завершить футеровочные работы на электролизерах серии N 5, в связи с чем было принято решение о вовлечении части бракованных карбидокремниевых плит (17,024 т) в производство.

Оставшаяся часть карбидокремниевых плит была отнесена в бухгалтерском учете на бухгалтерский счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

В соответствии с протоколом N4148/438 от 29.12.2008 г.., имеющего силу приказа, принято решение списать сумму 7 992 330, 54руб.

Данная сумма отражена в регистре N04-01 "Внереализационные расходы" по строке N 00207-110-01-02 "Ликвидация материалов".

Исследовав и оценив все представленные в материалы дела доказательства, судебные инстанции сделали правильный вывод, что общество не имело возможности использовать списанные материалы по прямому назначению в связи с несоответствующим качеством, но в то же время возможность частичного использования забракованных материалов позволило обществу своевременно выполнить контрактные работы и осуществить их своевременный ввод в эксплуатацию.

Списанные материалы приобретались обществом непосредственно для осуществления производственной деятельности, предполагалось их использование в целях извлечения дохода, что является обоснованным в соответствии со статьей 252 НК РФ. Списание обществом материалов на внереализационные расходы на основании надлежащим образом оформленных первичных документов и в соответствии с действующим налоговым законодательством является правомерным.

Кроме того, согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П законодательство о налогах и сборах Российской Федерации не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в связи с чем обоснованность расходов, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

По подпункту 1.8. пункта инспекции.

Довод налогового органа о неправомерном завышении обществом (филиал "ИркАЗ-СУАЛ") расходов и занижении налога на прибыль в части применения понижающего коэффициента 0,5 по автомобилям марки "HI-ACE LUX 2.5 МКПП", приводились в судах первой и апелляционной инстанций и обоснованно были отклонены по следующим основаниям.

Согласно паспорту транспортного средства, указанным автомобилям марки HI-ACE LUX 2.5 МКПП" (инвен. номер 1050000170, 1050000171) присвоено наименование "микроавтобус", но также в паспорте присвоена категория транспортного средства "Д" (Приложение N 32).

Порядок определения категорий транспортных средств производится на основании Приказа МВД России от 23.06.2005 г. N 496.

Согласно сравнительной таблице, приведенной в данном Приказе к категории "Д" относятся автомобили, предназначенные для перевозки пассажиров и имеющие более 8 посадочных мест, помимо сиденья водителя.

Указанные автомобили марки HI-ACE LUX 2.5 МКПП" (инвен. номер 1050000170, 1050000171) имеют 15 посадочных мест, помимо сиденья водителя. Таким образом, указанные автомобили, фактически относятся к категории автобус, а не микроавтобус, как указано в паспорте транспортного средства.

В связи с отсутствием однозначности классификации транспортных средства и отсутствия их четкого разграничения на автобусы и микроавтобусы, судебные инстанции обосновано применили п.7 ст.3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, правильно удовлетворив заявленные требования в указанной части.

По подпункту 2.1 пункта 3 решения инспекции.

Доводы жалобы, о том, что налогоплательщиком в 2007-2008гг. в нарушение положений ст.40, п.2 ст.154 НК РФ использовались нерыночные цены при формировании стоимости услуг поручительства, что повлекло неверное формирование налоговой базы по НДС и занижении суммы НДС в размере - 90 858 174руб., подлежат отклонению по следующим основаниям.

В проверяемом периоде, обществом заключены договоры поручительства, где заявитель являлся поручителем.

В соответствии с пп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе оказание услуг по соглашению о предоставлении отступного или новации.

На основании п.1 ст. 363 ГК РФ при неисполнении или ненадлежащем исполнении должником обеспеченного поручительством обязательства поручитель и должник солидарно отвечают перед кредитором.

В соответствии с п.1 ст.365 Кодекса к поручителю, исполнившему обязательство должника, переходят права кредитора по этому обязательству в том объеме, в котором поручитель удовлетворил требование кредитора.

Таким образом, в случае передачи ОАО "СУАЛ" банкам денежных средств и последующее их истребование в соответствии со ст. 365 ГК РФ не может быть признано реализацией товаров (работ, услуг), составляющей объект налогообложения НДС.

Общество, выступая поручителем, никаких выплат по договорам поручительства не производило и не участвовало в дальнейших взаимоотношениях кредитора и должника.

Исследовав и оценив все представленные в материалы дела доказательства, судебные инстанции сделали правильный вывод об отсутствии реализации.

Неправильное исчисление НДС по операциям, которые не являются объектом налогообложения по НДС, не могут являться основанием для доначисления НДС.

При таких обстоятельствах основания для доначисления обществу НДС у инспекции отсутствовали.

Кроме того, ОАО "СУАЛ" в 2010 году были заключены возмездные договоры поручительства, по соглашению сторон стоимость вознаграждения составляла 0,01% от стоимости обязательства, во исполнение которого выдано поручительство.

В п.1 ст.81 НК РФ установлено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

ОАО "СУАЛ" в 2010 году самостоятельно обнаружив факты неотражения в налоговых декларациях операций по выданным поручительствам, внесло необходимые изменения в декларации и представило их в налоговый орган.

В соответствии с п.2 ст.154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с п.4 ст.40 Кодекса рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В п. 9 ст.40 НК РФ указано, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Для подачи уточненных деклараций в 2010 году по поручительствам, выданным в 2007 и 2008 годах, ОАО "СУАЛ" определил рыночную цену выданных поручительств, исходя из заключенных возмездных договоров поручительства 2010 года.

Налоговым органом при проведении анализа формирования стоимости вознаграждения услуги в форме поручительства, которые оказываются иными участниками данного рынка, не были учтены все условия, оказывающие влияние на цену. В частности, по аналогичной сделке, заключенной между организациями групп лиц "МЕЧЕЛ", объединяющей предприятия черной металлургии, не учитывались такие факторы, оказывающие существенное влияние на формирование цены как, финансовое состояние компании поручителя, а также соотношение чистых активов к выданным поручительствам.

Также, при анализе формирования цены не был учтен тот факт, что ОАО "СУАЛ" не является специализированной организацией, и предоставление поручительств не относится к основным видам деятельности общества.

Для погашения данного обязательства ОАО "СУАЛ" потребуется значительное время, часть обязательства может быть оплачено имуществом. Таким образом, стоимость вознаграждения услуги в форме поручительства, определенная налоговым органом не может считаться обоснованной.

Кроме того, неправильное исчисление НДС по операциям, которые не являются объектом налогообложения по НДС, не может являться основанием для применения налоговым органом ст. 40 НК РФ и не влечет правовых оснований для доначисления НДС.

Доводы жалобы в части нарушений процедуры экспертизы при проведении налоговой проверки, повлекшие нарушения прав налогоплательщика, отклоняются судом кассационной инстанции.

В соответствии с положениями статьи 95 НК РФ налогоплательщику гарантируются, в частности, право на ознакомление с постановлением о назначении экспертизы с разъяснением возникающих при этом прав, а именно: заявление эксперту отвода, заявление о назначении экспертов из числа указанных налогоплательщиком лиц, представление дополнительных вопросов для получения по ним заключения эксперта, предоставление эксперту объяснений, ознакомление с заключением эксперта с правом дачи своих объяснений, представления возражений, ходатайств о постановке дополнительных вопросов эксперту, о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Об ознакомлении налогоплательщика с постановлением о назначении экспертизы и разъяснении налогоплательщику его прав должностное лицо налогового органа должно составить соответствующий протокол (п. 6 ст. 95 НК РФ).

Форма протокола об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@. Вместе с тем, налоговый орган не ознакомил общество с постановлением о назначении экспертизы и лишил налогоплательщика прав, гарантированных нормами НК при привлечении эксперта.

Обществу было предоставлено лишь готовое заключение эксперта для ознакомления при рассмотрении материалов дополнительных мероприятий.

Исследовав и оценив все представленные в материалы доказательства, судебные инстанции правильно установили, что спорное заключение является по своей правовой природе именно заключением эксперта и к нему должны быть применимы положения ст.95 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 101 НК РФ, при вынесении решения не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Кодекса.

Таким образом, результаты дополнительных мероприятий по данному вопросу не могли быть учтены при вынесения оспариваемого решения.

Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (части 1, 3 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (часть 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Выводы судебных инстанций основаны на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Поэтому у суда кассационной инстанции, учитывая предусмотренные статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределы его компетенции, отсутствуют правовые основания для переоценки указанных выводов судов.

Доводы жалобы направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст.286 и ч.2 ст.287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены судебных актов, не установлено.

Принимая во внимание изложенное, оснований для отмены судебных актов не имеется.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 21 сентября 2011 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 08 декабря 2011 года по делу N А40-65585/11-129-280 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 - без удовлетворения.

Председательствующий судья

О.А.Шишова

Судьи

М.К.Антонова Н.В.Коротыгина