Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 29 августа 2013 г. N Ф05-9875/13 по делу N А40-136097/2012

г. Москва

29 августа 2013 г.

Дело N А40-136097/12-140-966

Резолютивная часть постановления объявлена 22 августа 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 августа 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Антоновой М.К.,

судей Жукова А.В., Черпухиной В.А.,

при участии в заседании:

от заявителя: Оганесова Л.Р. по дов. от 15.05.2013, Весеровский Н.В. по дов. от 19.08.2013, Грабельцев Л.Ю. по дов. от 19.08.2013

от ответчика: Шуйков АФ.В. по дов.N 04-1-27/043@ от 12.07.2013

рассмотрев 22 августа 2013 г. в судебном заседании кассационную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3

на решение от 30.01.2013

Арбитражного суда г.Москвы

принятое судьей Паршуковой О.Ю.

на постановление от 24.04.2013

Девятого арбитражного апелляционного суда

принятое судьями Голобородько В.Я., Нагаевым Р.Г., Поповой Г.Н.

по заявлению ООО "Традиции качества" (ОГРН 1027739242431)

о признании недействительным решения в части

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (ОГРН 1047702057732)

УСТАНОВИЛ: ООО "Традиции качества" (заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 ( далее -инспекция, налоговый орган) от 29.03.2012 N 04-1-31/04 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части неправомерного завышения внереализационных расходов на сумму созданного резерва по сомнительным долгам в размере 18 019 019 руб., начисления пени по налогу на прибыль организаций за период с 29.03.2010 по 29.03.2012 в размере 333 813 руб.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 30.01.2013 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2013 решение суда от 30.01.2013 оставлено без изменения.

Инспекция, не согласившись с судебными актами, обратилась в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и в удовлетворении требования отказать в связи с неправильным применением судами норм материального и процессуального права.

По мнению налогового органа, реализованные, но не оплаченные по договорам поставки (с учетом дополнительных соглашений) товары, находятся в соответствии с положениями пункта 5 статьи 488 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) в залоге, в связи с чем, создание обществом резерва по сомнительным долгам за 2009 год, противоречит условиям, определенным пунктом 1 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Договорами поставок предусмотрены документы, которые с достаточной точностью позволяют определить, какой товар продан, в каком количестве и какому покупателю.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители общества возражали против доводов жалобы, считая судебные акты законными и обоснованными. Представили отзыв на кассационную жалобу, который приобщен к материалам дела.

Законность принятых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Московского округа в порядке, установленном статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение N 04-1-31/04 от 29.03.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением УФНС России по г. Москве N СА-4-9/11839@ от 18.07.2012 решение налогового органа оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества без удовлетворения.

По итогам проверки инспекцией сделан вывод, что общество в нарушение пункта 1 статьи 266 НК РФ неправомерно завысило внереализационные расходы на сумму созданного резерва по сомнительным долгам в размере 18 019 019 руб., что привело к занижению налога на прибыль организаций за 2009 год на сумму 3 603 804 руб.

По мнению налогового органа, реализованные обществом товары по спорным договорам поставки находятся в залоге, и соответственно, создание обществом по дебиторской задолженности резерва по сомнительным долгам противоречит действующему законодательству.

Считая свои права нарушенными, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании ненормативного акта налогового органа в указанной части недействительным.

Удовлетворяя требования общества, судебные инстанции, руководствуясь статьей 266 НК РФ, пунктом 3 статьи 334, пунктом 5 статьи 488, статьями 357, 506 ГК РФ, исходили из того, что спорные договоры, на сумму задолженности по которым обществом был создан резерв по сомнительным долгам, являются договорами поставки, содержащиеся в договорах общие сведения о предмете договора, не позволяют индивидуализировать поставленную продукцию для целей описания предмета залога.

Суд кассационной инстанции считает, что судами первой и апелляционной инстанций неправильно применены нормы материального права при оценке правомерности списания задолженности по спорным договорам в размере 18 019 019 руб. в составе резерва по сомнительным долгам.

Судебными инстанциями установлено, что заявителем в спорный период заключены договора поставки, предметом которых является алкогольная продукция.

К договорам заявителем со своими контрагентами заключены дополнительные соглашения, из которых следует, что товар, поставленный поставщиком покупателю по договору поставки товаров на условиях оплаты после передачи товара покупателю, не признается находящимся в залоге у поставщика до момента его оплаты покупателем.

При этом содержание договоров поставок, имеющих дополнительные соглашения с указанием на отсутствие залога, идентично содержанию договоров, по которым дополнительные соглашения не заключались, и задолженность по таким договорам в размере 18 019 019 руб. включена обществом в состав резерва сомнительных долгов и списана на финансовые результаты.

Суды, не соглашаясь с выводами налогового органа о нахождении реализованного, но не оплаченного товара, в залоге, полагают, что представленными в материалы дела доказательствами не подтверждается возникновение залоговых отношений и залогом требования поставщика обеспечены быть не могут в связи с дальнейшей реализацией поставленных товаров покупателями.

Суд кассационной инстанции считает такой вывод судов ошибочным, исходя из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Таким образом, для признания задолженности сомнительным долгом необходимо два условия: нарушения срока возврата долга и отсутствие залога, поручительства, банковской гарантии.

Вместе с тем задолженность, образовавшаяся по договорам поставки, была обеспечена залогом.

Нормой статьи 488 ГК РФ, относящейся к общим положениям о купле-продаже, установлено, что в случае, когда договором купли-продажи предусмотрена оплата товара через определенное время после его передачи покупателю (продажа товара в кредит), покупатель должен произвести оплату в срок, установленный договором, а если такой срок договором не предусмотрен, в срок определенный в соответствии со статьей 314 ГК РФ.

Из пункта 5 статьи 488 ГК РФ следует, что если иное не предусмотрено договором купли-продажи, с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара, то есть возникает залог в силу закона.

В силу статьи 353 ГК РФ в случае перехода права собственности на заложенное имущество либо права хозяйственного ведения или права оперативного управления им от залогодателя к другому лицу в результате возмездного или безвозмездного отчуждения этого имущества (за исключением случаев реализации этого имущества в целях удовлетворения требований залогодержателя в порядке, установленном законом) либо в порядке универсального правопреемства право залога сохраняет силу.

Следовательно, положения статьи 488 ГК РФ применимы к договору поставки и возможное изменение собственника имущества, не влияет на установление залоговых отношений.

Установленные судами обстоятельства по делу с учетом изложенных норм, свидетельствуют о том, что правоотношения сторон по договору поставки товаров предусматривают возникновение залоговых отношений. Указанные договора поставки не содержат условие, исключающее нахождение товара в залоге у продавца.

В данном случае, наличие к части договоров поставки дополнительных соглашений, содержащих условия об отсутствии залоговых отношений, не доказывает их отсутствия (залоговых отношений) в другой части договоров, не имеющих схожих соглашений.

Так, из содержания условий договоров поставки следует, что общество располагало всей необходимой информацией о реализации алкогольной продукции.

Пунктом 6.3.3. договора предусмотрена обязанность покупателя своевременно предоставлять поставщику, следующие отчеты: месячный отчет по продажам с предоставлением адресов, наименований покупателей с разбивкой по сегментам, который предоставляется ежемесячно в течение первых 5 рабочих дней месяца следующего за отчетным, отчет должен быть оформлен в соответствии с Приложением N 2 к договору; еженедельный отчет по остаткам и продажам, который составляется еженедельно по понедельникам по форме, приведенной в Приложении N 3 к договору; еженедельный отчет по остаткам и продажам, который предоставляется покупателем еженедельно по понедельникам по форме, приведенной в Приложении N 3 к договору; еженедельный отчет по проведению трейд-маркетинговых мероприятий в случае проведения таковых.

В отчете, оформленном по Приложению N 2 указываются: номер накладной, контрагент, ИНН, адрес доставки, разбивка по сегментам, дата отгрузки, позиция, емкость и количество бутылок.

Кроме того, пунктом 6.3.4 договоров поставки предусмотрено, что покупатель обязан оказывать представителю общества, осуществляющему проверку и контроль исполнения договора покупателем, возможное содействие, при этом покупатель обязуется обеспечить представителю поставщика возможность доступа в рабочее время в складские и офисные помещения, возможность проверки условий хранения товаров, а также возможность проверки условий продажи товаров третьим лицам (выборочной проверки первичных документов).

Вышеизложенные условия договора свидетельствуют о том, что договорами поставок предусмотрено оформление документов, которые с точностью позволяют определить, какой товар продан, в каком количестве и какому покупателю. Кроме того, заявитель имеет возможность провести выборочную проверку первичных документов, отражающих продажу товаров третьим лицам.

В связи с чем, выводы судебных инстанций о том, что содержащиеся в спорных договорах поставки общие сведения о предмете договора не позволяют индивидуализировать поставленную продукцию для целей описания предмета залога, поскольку алкогольная продукция в силу своих физических характеристик может быть определена только родовыми признаками, и соответственно в силу пункта 5 статьи 488 ГК РФ залог нельзя считать установленным, являются необоснованными, противоречат, представленным в материалы дела доказательствам, и действующему законодательству.

В соответствии с пунктом 1 статьи 10.2 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, спиртосодержащей продукции" оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции осуществляется только при наличии следующих сопроводительных документов, удостоверяющих легальность их производства и оборота: товарно-транспортная накладная; справка к товарно-транспортной накладной на этиловый спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию (в редакции Постановления Правительства Российской Федерации от 16.06.2006 N 379).

Следовательно, организации, занимающиеся реализацией алкогольной продукции, ведут учет приобретенной и реализованной продукции, применительно к конкретной товарно-транспортной накладной, что оказывает влияние на учет и хранение соответствующей алкогольной продукции; названные документы позволяют с достаточной точностью определить алкогольную продукцию, реализованную в адрес покупателей и находящуюся в силу закона в залоге, а также отграничить от алкогольной продукции, произведенной и поставленной покупателям другими организациями.

При изложенных обстоятельствах, доводы налогового органа о том, что обществом в нарушение статьи 266 НК РФ неправомерно создан резерв по сомнительным долгам в размере 18 019 019 руб. по договорам поставки товаров, что привело к занижению налога на прибыль организаций за 2009 год в сумме 3 603 804 руб., являются правомерными, и у судебных инстанций отсутствовали основания для признания решения инспекции в данной части недействительным.

Довод общества о том, что резерв по сомнительным долгам восстановлен в другом периоде (1 квартале 2010), не входящим в период проверки, в котором фактически образовалась переплата, не может являться основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Инспекцией в ходе проверки установлено нарушение заявителем порядка формирования резерва за 2009 год, следовательно, указание в решении на предложение обществу уплатить недоимку по налогу (пени) без учета имеющейся на момент вынесения этого решения переплаты по этому, или иным налогам, не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения инспекции недействительным.

Вопрос о зачете имеющейся переплаты в счет погашения недоимки по налогу и пеням разрешается инспекцией самостоятельно применительно к пункту 5 статьи 78 НК РФ на этапе исполнения ее решения в соответствии со статьей 101.33 НК РФ. Поэтому для проведения указанного зачета необходимо зафиксировать соответствующие суммы в решении налогового органа.

Поскольку судами установлены обстоятельства по делу, но неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции вправе принять решение об отказе заявителю в удовлетворении требований.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 30 января 2013 года, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 апреля 2013 года по делу N .А40-136097/12-140-966 отменить.

ООО "Традиции Качества" отказать в удовлетворении требования.

Председательствующий судья

М.К.Антонова

Судьи

А.В.Жуков В.А.Черпухина