Постановление Арбитражного суда Московского округа от 26 ноября 2014 г. N Ф05-13465/14 по делу N А40-11707/2014

г. Москва

26 ноября 2014 г.

Дело N А40-11707/14

Резолютивная часть постановления объявлена 20.11.2014.

Полный текст постановления изготовлен 26.11.2014.

Арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Черпухиной В.А.

судей: Антоновой М.К., Бочаровой Н.Н.

при участии в заседании:

от заявителя Никонов А.А., Еремина Е.В.- дов.N 538/13 от 16.10.2013

от заинтересованного лица Аршинцева М.О.- дов.N 16 от 16.06.2014, Сапогин Д.Г.- дов.N 58 от 25.11.2013, Грибков И.С.- дов.N 41 от 10.11.2014, Клещенок А.В.- дов.N 39 от 10.11.2014

рассмотрев 20.11.2014 в судебном заседании

кассационную жалобу Закрытого акционерного общества "Каспийский Трубопроводный Консорциум-Р"

на решение от 26.05.2014

Арбитражного суда города Москвы

принятое судьей Стародуб А.П.

на постановление от 21.08.2014

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Голобородько В.Я., Окуловой Н.О., Масловым А.С.

по заявлению ЗАО "Каспийский Трубопроводный Консорциум-Р"

(ОГРН 1022302390736)

к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Каспийский Трубопроводный Консорциум-Р" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.09.2013 N 52-20-18/1797р в части вывода о незаконном завышении налогоплательщиком внереализационных расходов за 2009 год в сумме 1 018 283 487 руб., повлекшем за собой завышение убытка по итогам финансово-хозяйственной деятельности за 2009 год.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 26.05.2014, оставленным без изменения Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда 21.08.2014, в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

Законность принятых судебных актов проверена в порядке статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по кассационной жалобе общества, в которой со ссылкой на неправильное применение судами норм материального права ставится вопрос об их отмене и вынесении нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы общество указывает, что нормы налогового законодательства не содержат прямого запрета на включение суммы НДС, в возмещении которого было отказано по причине пропуска трехлетнего срока на заявление вычета, в расходы в качестве суммы безнадежного долга.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу полагает судебные акты законными и обоснованными и просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представители общества поддержали доводы кассационной жалобы, представители инспекции возражали против её удовлетворения.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права, соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения против них, выслушав представителей сторон, не усматривает оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

При рассмотрении дела судами установлено, что заявителем была представлена в налоговый орган уточненная декларация по налогу на прибыль за 2009 год, в которой в составе внереализационных расходов отражена сумма 1 018 283 487,15 руб. Эта сумма представляет собой НДС, в возмещении которого было отказано налоговым органом и судами в связи с пропуском сроков, установленных п. 2 ст. 173 НК РФ.

Инспекцией проведена повторная выездная налоговая проверка уточненной налоговой декларации ЗАО "КТК-Р", по результатам которой составлен акт от 28.06.2013 N 52-20-18/1051а и вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.09.2013 N 52-20-18/1797р, согласно которому инспекция признала незаконным увеличение убытка на спорную сумму НДС в размере 1 018 283 487 руб.

В обоснование права на включение этой суммы в расходы заявитель указывал на то, что указанная сумма в соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 265 и п. 2 ст. 266 НК РФ является безнадёжным долгом по вине самого налогоплательщика, т.е. он лишен права на его взыскание в связи с истечением срока для их судебной и внесудебной защиты (срока давности).

Кроме того, указывал на то, что нормы налогового законодательства (подп. 20 п. 1 ст. 265, подп. 49 п. 1 ст. 264 и п. 1 ст. 252 НК РФ) предусматривают открытый перечень расходов, принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль. Они позволяют списать на расходы любые затраты, понесённые при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода. В данном случае затраты на уплату НДС связаны с извлечением дохода посредством эксплуатации построенного морского терминала.

По мнению заявителя, статья 270 Налогового Кодекса не содержит запрета на включение в расходы НДС, по которому утрачено право на судебное и внесудебное взыскание, то есть нет и препятствий для признания спорной суммы расходом при исчислении базы по налогу на прибыль.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из положений пункта 1 статьи 170 НК РФ, запрещающего учет сумм НДС при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, повторное включение данной суммы в состав расходов по налогу на прибыль организаций на основании статьи 252 НК РФ в качестве затрат, понесенных при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, неправомерен.

По мнению судов, налоговое законодательство не позволяет учитывать одну и ту же сумму при налогообложении НДС в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в расходах по налогу на прибыль организаций в соответствии с главой 25 НК РФ.

Суд кассационной инстанции полагает выводы судов соответствующими нормам действующего законодательства.

В соответствии с положениями статей 170, 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), если иное не установлено главой 21 НК РФ принимаются к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ), не включаются в расходы при исчислении налога на прибыль, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ (п. 1 ст. 170 НК РФ). Перечень этих случаев является закрытым.

При этом случай приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению, но по которым налогоплательщиком пропущен установленный пунктом 2 статьи 173 НК РФ трехлетний срок для заявления вычетов, в нем отсутствует.

Порядок учета сумм налога, предъявленного налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо фактически уплаченного им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, прямо установлен законодательством о налогах и сборах и не зависит от волеизъявления налогоплательщика

Таким образом, по общему правилу в соответствии с положениями главы 21 НК РФ суммы "входящего" НДС не подлежат учету в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В связи с изложенным, довод налогоплательщика о том, что спорная сумма налога может быть включена в расходы применительно к самому понятию "расходы от осуществляемой деятельности", правомерно отклонен судами.

Довод о том, что спорная сумма может быть включена в расходы на основании подп. 49 п. 1 статьи 264 НК РФ, подлежит отклонению.

Спорная сумма, представляющая собой предъявленный обществу НДС, подлежит учету в общем порядке, установленном пунктом 1 статьи 170 НК РФ, а также пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ, то есть учитывается исключительно для целей исчисления налога на добавленную стоимость и не подлежит отражению в налоговой базе по налогу на прибыль организаций.

Открытый перечень расходов по налогу на прибыль при наличии в НК РФ запрета на учет спорной суммы при налогообложении прибыли, не позволяет учитывать сумму "входящего" НДС в расходах в соответствии с подп. 49 п. 1 ст. 264, подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, п. 1 ст. 252 НК РФ. Более того, указанные положения не позволяют учитывать спорную сумму в выбранном обществом налоговом периоде, так как указанное напрямую противоречит пункту 1 статьи 272 НК РФ, согласно которому расходы признаются в том налоговом (отчетном) периоде, к которому они относятся. В связи с чем учет спорных сумм в налоговой базе по налогу на прибыль организаций за 2009 год в любом случае неправомерен.

При этом, приведенные ссылки на подп. 49 п. 1 ст. 264, подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, п. 1 ст. 252 НК РФ отсутствуют как в заявлении о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 06.09.2013 N 522018/1797р, так и письменных пояснениях налогоплательщика, представленных в судебное заседание суда первой инстанции 02.04.2014.

Довод общества, что к рассматриваемой ситуации подлежат применению положения статей 171-173 НК РФ, поскольку спор идет не о сумме налоговых вычетов, а о разнице между суммой примененных налоговых вычетов и исчисленной суммой налога, не приводит к выводу о правомерности действий налогоплательщика по учету сумм предъявленного НДС в составе расходов по налогу на прибыль организаций.

Данная норма предусматривает возмещение из бюджета соответствующих сумм НДС в течение трех лет с момента возникновения права на вычет, и не содержит никаких положений, касающихся возможности учета в расходах при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций "входящего" НДС.

В силу императивного характера положений статьи 170 НК РФ, а также норм статей 171-172 НК РФ, закрепляющих принятие предъявленного при совершении операции по реализации товаров (работ, услуг) НДС к вычету, а также условия и порядок такого принятия, налогоплательщик не вправе вместо уменьшения начисленной суммы НДС уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Налогоплательщик не может выбирать, принимать ли НДС к вычету, либо учитывать его в качестве расхода по налогу на прибыль. А не заявление вычетов по НДС в течение трехлетнего срока с момента возникновения права на них, с последующим учетом сумм налога в расходах по прибыли, является тем самым выбором, который не предусмотрен налоговым законодательством, поскольку непринятие НДС к вычету было обусловлено лишь собственными несвоевременными действиями.

Пункт 2 статьи 170 НК РФ, предусматривающий в виде исключения ряд случаев, при которых НДС возможно учесть при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, устанавливает правило, согласно которому НДС, предъявленный налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), не списывается в расходы напрямую, а учитывается в стоимости таких товаров (работ, услуг), т.е. формирует стоимость основного средства.

Довод заявителя о том, что спорная сумма налога относится к безнадежным долгам и может быть включена в расходы по налогу на прибыль, правомерно отклонен судами.

Как правильно указано судами, налогоплательщиком не соблюдено основное условие для признания суммы предъявленного НДС в качестве безнадежного долга в соответствии со статьей 266 НК РФ - наличие долга, так как указанная сумма вычетов НДС не является долгом ни на основании положений налогового законодательства, ни на основании положений гражданского законодательства.

Обязанности возместить Обществу спорную сумму у налогового органа нет и не было, что исключает квалификацию спорной суммы в качестве безнадежного долга вне зависимости от применения (неприменения) срока исковой давности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Инспекция в спорных правоотношениях не выступала должником (отсутствовала обязанность по возмещению налога) как до 2005 года, в связи с тем, что до указанного времени Обществом право на вычет спорной суммы налога не заявлялось, так и после 2005 года в связи с истечением трехлетнего срока на реализацию этого права.

В Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.03.2014 N ВАС-2849/14 указано, что в рассматриваемом случае налогоплательщиком подтверждено перечисление излишних денежных средств, на которые распространяются все гарантии прав собственности, в том числе, право на списание безнадежного долга в порядке, установленном законом.

В настоящем деле обществом доказательств подтверждения инспекцией права на вычет (возмещение) НДС в материалы дела не представлено. Отсутствует решение налогового органа о возмещении спорной суммы НДС, отсутствует судебный акт, который обязывал бы налоговый орган возвратить спорную сумму в размере 1 018 283 487 руб., отсутствуют документы, подтверждающие существование долга, дату возникновения задолженности, а также истечение срока исковой давности.

Наличие абстрактного права на возмещение, которое ничем не подтверждено, не является доказательством наличия долга, который может быть признан в качестве безнадежного долга.

Таким образом, чтобы признать долг безнадежным, необходим факт реального существования долга, а не возможность его существования.

Ссылка общества на Определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.11.2012 N ВАС-12510/12 является несостоятельной, поскольку спорные суммы налога, которые Общество включило в состав безнадежного долга, не являются переплатой в том смысле, который применен при рассмотрении спора по указанному делу.

Ссылка общества на учет переплаты по налогу и НДС, подлежащий возмещению, на одном счете бухгалтерского учета, не свидетельствует об аналогии в настоящем споре и спорах, рассмотренных ВАС РФ в Определениях от 24.03.2014 N 2849/14 и от 08.11.2012 N ВАС-12510/12, в связи с тем, что спорная сумма не является НДС, подлежащим возмещению, так как судебными актами по делу N А40-143664/10 в возмещении данной суммы ЗАО "КТК-Р" отказано, то есть данная сумма не должна отражаться на счёте 68 "Расчёты с бюджетом" и по строке "Прочие дебиторы" в активе бухгалтерского баланса.

В связи с чем нельзя говорить и о распространении на указанную сумму гарантии права собственности, так как утрата права на возмещение НДС свидетельствует и об отсутствии права собственности заявителя на указанную сумму.

Довод налогоплательщика о необходимости применения положений о сроке исковой давности правомерно отклонен судами.

Отсутствие своевременно предпринятых действий со стороны налогоплательщика по заявлению вычетов по НДС (подача декларации за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ трехлетнего срока), отсутствие обстоятельств, связанных с невыполнением инспекцией возложенных на нее обязанностей, препятствующих реализации данного права, означает отсутствие нарушения прав и оснований для применения положений о сроке исковой давности.

Суды правомерно указали, что в связи с утратой налогоплательщиком права на возврат налога в связи с истечение срока на такой возврат в 2005 году, спорная сумма не может быть учтена в налоговой базе по налогу на прибыль организаций 2009 года, так как расходы от списания задолженности уменьшают налогооблагаемую прибыль только того отчетного периода, в котором истек срок исковой давности.

Таким образом, являются правильными выводы судов о том, что у заявителя отсутствовало право на включение спорной суммы налога во внереализационные расходы по налогу на прибыль.

Доводы кассационной жалобы выводы судов не опровергают и основаны на ином толковании норм материального права, что не может служить основанием для отмены судебных актов.

В кассационной жалобе не приведено доводов и доказательств, опровергающих установленные судами обстоятельства и их выводы, как и не приведено оснований, которые в соответствии со статьёй 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы явиться основанием для отмены состоявшихся по делу судебных актов.

Нарушений норм материального и процессуального права судами при рассмотрении дела не допущено.

При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены в обжалуемых судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 26.05.2014 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2014 по делу N А40-11707/14 оставить без изменения, кассационную жалобу ЗАО "Каспийский Трубопроводный Консорциум-Р" - без удовлетворения.

Председательствующий судья

В.А. Черпухина

Судьи

М.К. Антонова Н.Н. Бочарова